Sentencia Administrativo Nº 298/2004, Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 1004/2001 de 21 de Mayo de 2004

Encabezamiento

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RECURSO nº. 1004/01

SENTENCIA nº. 298/04

LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA

SECCIÓN SEGUNDA

compuesta por los Ilmos. Srs.:

D. Abel Ángel Sáez Doménech

Presidente

D. Mariano Espinosa de Rueda Jover

D. Fernando Castillo Rigabert

Magistrados

ha pronunciado

EN NOMBRE DEL REY

la siguiente

S E N T E N C I A nº. 298/04

En Murcia a veintiuno de mayo de dos mil cuatro.

En el recurso contencioso administrativo nº. 998/01, tramitado por las normas ordinarias, en cuantía de 954.896 ptas., y referido a: impuesto sobre bienes inmuebles de entidades no residentes.

Parte demandante:

D. Jose Pedro y Dª. Daniela , representados por la Procuradora Dª. Josefa Gallardo Amat y defendidos por el Abogado D. Manuel Martín Camino.

Parte demandada:

La Administración Civil del Estado, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.

Acto administrativo impugnado:

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 26 de marzo de 2001 que estima en parte la reclamación económico administrativa 51/494/98, formulada contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la AEAT, Delegación de Cartagena, que desestima el recurso de reposición formulado frente al acuerdo del mismo órgano que requiere de pago a los actores de 2 liquidaciones, correspondientes a los ejercicios de 1993 y 1994 del Impuesto sobre Bienes Inmuebles de Entidades no residentes, girándolas sobre la finca inscrita en el Registro de la Propiedad de La Unión con el número NUM000, reponiendo el procedimiento al momento en que se cometió la falta para que se haga el requerimiento de pago notificando a los interesados los elementos esenciales de las liquidaciones.

Pretensión deducida en la demanda:

Que se dice sentencia por que estimando la demanda, se declare:

a) De manera principal la nulidad de los actos impugnados, incluida la resolución del TEARM de 26 de marzo de 2001, así como la anterior resolución de 24 de noviembre de 1998 dictada por el Jefe de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Cartagena, de la Agencia Tributaria, por la que se desestima el recurso de reposición y por lo tanto la que se confirma el anterior requerimiento de pago dictado el 22 de septiembre de 1998 por la misma autoridad, condenando a la Administración demandada a estar y pasar por dicha declaración con todas las consecuencias legales inherentes a dicho pronunciamiento.

b) De forma subsidiaria se declare no ajustados a derecho los actos impugnados, incluida la resolución del TEARM de 26 de marzo de 2001, así como la anterior resolución de 24 de noviembre de 1998 dictada por el Jefe de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Cartagena, de la Agencia Tributaria, por el que se desestima el recurso de reposición, por lo tanto la que se confirma el anterior requerimiento de pago dictado el 22 de septiembre de 1998 por la misma autoridad, condenando a la Administración demandada a estar y pasar por dicha declaración con todas las consecuencia leales inherentes a dicho pronunciamiento.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. Abel Ángel Sáez Doménech, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 11-6-01, y admitido a trámite, y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.

SEGUNDO.- La parte demandada se ha opuesto pidiendo la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.

TERCERO.-Ha habido recibimiento del proceso a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones y cuya valoración se hará en los fundamentos de Derecho de esta sentencia.

CUARTO.- Después de evacuarse el trámite de conclusiones se señaló para la votación y fallo el día 7-5-04.

Fundamentos

PRIMERO.- Dirigen los actores el presente recurso contencioso administrativo frente a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 26 de marzo de 2001 que estima en parte la reclamación económico administrativa 51/494/98, formulada contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la AEAT, Delegación de Cartagena, que desestima el recurso de reposición formulado frente al acuerdo del mismo órgano que requiere de pago a los actores de 2 liquidaciones, correspondientes a los ejercicios de 1993 y 1994 del Impuesto sobre Bienes Inmuebles de Entidades no residentes, por importes de 390.072 y 405.675 pesetas, más los correspondientes recargos de apremio, respectivamente, giradas sobre la finca inscrita en el Registro de la Propiedad de La Unión con el número NUM000, de la que sus propietarios actuales.

Entiende el TEARM que los actores no pueden alegar motivos de nulidad absoluta por ser competente para resolverlos el Ministerio de Hacienda (art. 153 LGT y 62 de la Ley 30/1992, siendo competente el TEARM solamente para examinar motivos de anulabilidad; que las notificaciones son correctas como lo demuestra el hecho de que los actores hayan formulado los recursos correspondientes frente a dichas liquidaciones, que tampoco es competente para examinar la reclamación de daños y perjuicios, y en cuanto a la cuestión de fondo que los actos impugnados son conformes a lo dispuesto en la disposición adicional 6ª de la Ley 18/91, de 6 de junio, reguladora del Impuesto sobre la Renta, que crea este impuesto, entendiendo que cualquiera que sea la naturaleza del mismo (derecho real de garantía sobre un bien inmueble o obligación tributaria real (como señala la Ley 41/98, de 8 de diciembre), la falta de pago de las liquidaciones da lugar a su exigibilidad por vía de apremio sobre el bien inmueble en cuestión, siendo responsables subsidiarios de la deuda según el art. 41.1 LGT, lo actores como propietarios actuales del mismo, aunque lo hayan adquirido con posterioridad al momento en que se devengó el impuesto, alcanzando su responsabilidad a la ejecución de dicho bien con abstracción de cual sea su patrimonio. Por tanto señala que impagado el impuesto por quien fuera propietario del bien en el momento de su devengo, si no lo abona dentro del período voluntario de pago, debe hacerse una declaración de responsabilidad subsidiaria en contra de los adquirentes, a los que se les debe requerir de pago con carácter previo a proceder en apremio contra el bien referido. Estima sin embargo en parte la reclamación porque en el requerimiento de pago no se les comunica todos los elementos de las liquidaciones como exige el art. 10 a) LGT, impidiéndoles la posibilidad de realizar cualquiera de las opciones que les otorga el art. 91. 2 LGT (pagar, dejar que prosiga la actuación, reclamar contra las liquidaciones originarias o reclamar contra la procedencia de la derivación), reponiendo en consecuencia el procedimiento al momento en que se cometió la falta para que dicha notificación se haga en debida forma.

Discrepan los actores de la tesis del TEARM, basando su pretensión sintéticamente en los siguientes argumentos:

Que recibieron por primera vez el requerimiento de pago de dichas liquidaciones el 30-9-98, no habiendo recibido con anterioridad ninguna notificación del procedimiento seguido contra la entidad no residente, CALAJE HOLDINGS LIMITED, con domicilio en Gibraltar, que les vendió la finca por escritura pública de 17 de julio de 1995, ni constaba en el Registro de la Propiedad gravamen, carga o afección alguna. Que lo afirmado por el TEARM en la resolución impugnada cuando dice que debe dictarse un acto de derivación de responsabilidad y un requerimiento de pago previo antes de proceder al apremio, no es cierto, puesto que conforme a lo dispuesto por el art. 37. 4 LGT exige que el la derivación de la acción tributaria se haga previa audiencia de los interesados, siendo lo primero que en este caso se ha notificado a los actores el requerimiento de pago, sin que tampoco conste en el expediente que previamente se haya declarado fallido al deudor principal. Que se ha infringido el principio de legalidad porque la única responsable del citado Impuesto Especial es la entidad que les vendió el inmueble, sin que sea posible imputarlo a terceros adquirentes de buena fe. El impuesto fue considerado en principio como un gasto deducible de la base imponible del IRPF y posteriormente del Impuesto de Sociedades, incardinándolo como una obligación del sujeto pasivo y no como una carga del bien inmueble. En todo caso lo que hace es alterar el orden de prelación de los bienes embargables establecido en el art. 112 RGR, sin que la legislación autorice el cambio de sujeto pasivo del impuesto, estando amparado el tercer adquirente por la protección que le da el Registro de la Propiedad. Alega asimismo que las afecciones sobre bienes inmuebles no se presumen, sino que se legislan expresamente y están muy limitadas en nuestro derecho tributario (art. 74 LGT, art. 5 TRITP/AJD, art. 76 LHL, art. 9. 1 e) LPH redactada por Ley 8/1999), sin que el art. 41 LGT establezca sin más una afección de los bienes inmuebles al pago de todas la deudas tributarias, sino que la afección ha de estar legalmente establecida, lo que no se da en el caso que no ocupa. Insiste por último en afirmar que en este caso ni siquiera consta en el expediente que la Dependencia de Recaudación haya reclamado el pago a la deudora principal, ni que se haya dictado un acto de derivación de responsabilidad subsidiaria frente a los actores, previa audiencia de los mismos.

SEGUNDO.- La Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, estableció un nuevo tributo denominado Impuesto Especial sobre los bienes inmuebles de las Entidades no residentes, que sean propietarias o poseedoras en España de bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute, que recaigan sobre los mismos, como decía su Exposición de Motivos, para hacer frente a conocidos fenómenos de interposición societaria desde paraísos fiscales.

De esta forma este Impuesto, como dice la Exposición de Motivos de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que lo estableció, se encaró con el conocido fenómeno de interposición societaria desde «paraísos fiscales», concretamente para luchar contra la conducta de residentes en España, adquirentes de bienes inmuebles sitos en nuestro territorio, mediante sociedades residentes en paraísos fiscales, entre otros en Gibraltar.

Como ha señalado la jurisprudencia es un Impuesto especial porque se trata de un tributo con fin no fiscal, entendido éste en sentido recaudatorio, en la medida que se otorga la exención, cuando se levanta el velo societario, y las sociedades instrumentales o de pantalla comunican a la ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA española, los titulares efectivos y reales de las indicadas sociedades. Así se comprende la exención regulada en la propia Disposición Adicional Sexta, de la Ley 18/1991, de 6 de junio, que estableció dicho Impuesto especial, cuyo texto es como sigue: Estarán exentas del Impuesto: «1) Las entidades que acrediten suficientemente ante la Administración Tributaria por el procedimiento que reglamentariamente se establezca, el origen de los recursos invertidos en España y personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social, asumiendo el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación y las causas de éstas a las autoridades competentes».

Esta exención del Impuesto anual del 5 por 100 del valor catastral de los bienes inmuebles propiedad de entidades residentes en el extranjero, Impuesto que no pueden eludir por razones obvias, porque siempre responden los bienes inmuebles referidos, como contrapunto de la sujeción al Impuesto especial referido, constituye la medida fiscal de incentivo, fomento o propósito del levantamiento del velo societario, y conocimiento, por tanto, de los verdaderos titulares, es decir, de los residentes en España que han utilizado las sociedades pantalla, residentes en paraísos fiscales, medida completada por otras dos accesorias que son, una, el origen de los fondos utilizados en la adquisición de los inmuebles sitos en España, que lógicamente deben ser de fuente extranjera, aunque dada la libertad de movimiento de capitales es fácil de eludir, porque pueden ser beneficios o plus valías de fuente española, ocultadas a nuestra Hacienda, y otra el compromiso de mantener el levantamiento del velo societario, en años sucesivos.

No cabe por tanto entender que el impuesto suponga una afección real para el bien inmueble cuando es transmitido por la entidad no residente a terceras personas físicas o jurídicas. La disposición adicional 6 no la establece al limitarse a decir:

Uno. Las entidades no residentes que sean propietarias o posean en España por cualquier título bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute sobre los mismos estarán sujetas a un Impuesto Especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes, sobre el valor catastral de los bienes inmuebles, que se devengará a 31 de diciembre de cada año y deberá ingresarse en el mes de enero siguiente.

Dos. El tipo del Impuesto Especial será del 5 por 100 y podrá modificarse en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado.

Tres. La falta de autoliquidación e ingreso por los sujetos pasivos del Impuesto Especial en el plazo establecido en el apartado Uno de esta Disposición Adicional, dará lugar a su exigibilidad por el procedimiento de apremio sobre los bienes inmuebles, siendo título suficiente para su iniciación la certificación expedida por la Administración tributaria del vencimiento del plazo voluntario de ingreso sin haberse ingresado el Impuesto y de la cuantía del mismo.

Cuatro. El Impuesto Especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes no será exigible a:

a) Los Estados e Instituciones públicas extranjeras y los Organismos Internacionales.

b) Las entidades que fueran residentes, con anterioridad a 4 de agosto de 1990, en países con los que España tenga firmado Convenio para evitar la Doble Imposición con cláusula de intercambio de información, respecto de los bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute de que fuesen titulares con anterioridad a dicha fecha.

c) Las entidades que desarrollen en España, de modo continuado o habitual, explotaciones económicas diferenciables de las de los inmuebles sujetos al Impuesto Especial.

d) Las entidades que acrediten suficientemente ante la Administración Tributaria, por el procedimiento que reglamentariamente se establezca, el origen de los recursos invertidos en España y la personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social, asumiendo el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación y las causas de ésta a las autoridades competentes.

Cinco. La cuota del Impuesto Especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes tendrá la consideración de gasto deducible a efectos de la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

Por lo tanto el único sujeto pasivo del Impuesto Especial según la citada norma (aparato primero) es la entidad no residente titular del bien y el impuesto se devenga el 31 de diciembre de cada año en contra de la misma y debe pagarse durante el mes de enero del año siguiente, señalando la norma que la falta de pago dará lugar a su exigibilidad por el procedimiento de apremio sobre los bienes inmuebles, sin decir que el mismo queda afectado por dicha exigibilidad cualquiera que sea su titular. Dicha norma aunque suponga una alteración en el orden de prelación de los bienes embargables (art. 112 RGR aprobado por RD 1684/90), no supone una afección real que grave el bien y se transmita con el mismo en contra de terceros adquirentes. Las afecciones reales sobre los bienes no se presumen sino que se establecen expresamente por la ley de forma limitada como ocurre por ejemplo en los supuestos contemplados en los arts. 74 LGT, 5 TRITP/AJD, 76 LHL y 9. 1 e) LPH redactada por Ley 8/1999.

Por tanto durante cada ejercicio responde del impuesto la entidad no residente que sea propietaria del inmueble el 31 de diciembre, que debe abonarlo el mes de enero siguiente, de forma que si no paga (el 5/100 de su valor catastral), ni solicita la exención (según el procedimiento establecido en el art. 74 del Reglamento aprobado por RD 1841/91), la Administración debe seguir directamente el procedimiento de apremio frente al inmueble. Ello no supone que en el caso de que la Administración no actúe de forma diligente aplicando la Ley pueda derivar la responsabilidad de deudas atrasadas frente a los nuevos titulares que no tuvieron ninguna participación en la generación de la misma, ni tampoco tuvieron posibilidad de enterarse cuando adquirieron el bien de que estaba sujeto a semejante gravamen, pues ni la disposición adicional 6 apartados 1 y 3 de la Ley 18/91 dispone tal afección real cuando el bien es transmitido, ni dicha responsabilidad subsidiaria contra los futuros titulares tiene cobertura legal en ninguna norma, ni en concreto en el art. 41 LGT como afirma la Administración demandada, al ser evidente que este precepto no establece sin más una afección de los bienes inmuebles al pago de todas la deudas tributarias, sino que la afección ha de estar legalmente establecida, lo que no se da en el caso que nos ocupa.

La solución contraria, ante la falta de regulación legal existente, plantearía dudas, como la de determinar si la derivación de la responsabilidad subsidiaria a la que alude el TEARM y la Administración demandada, exigiría que previamente se declarara fallido el deudor principal en el cumplimiento de su obligación tributaria (arts. 37. 5 LGT y 14 RGR), con la interrogante de porqué en este no consta que se haya requerido de pago a la entidad no residente deudora principal, ni tampoco que se la haya declarado fallida en el cumplimiento de sus obligaciones, ni las razones del porqué la Administración tributaria al incumplir dicha entidad su obligación de pago no siguió el procedimiento de apremio contra el bien inmueble como exige la Ley.

TERCERO.- En razón de todo ello procede estimar el recurso contencioso administrativo formulado, anulando y dejando sin efecto los actos impugnados por no ser conformes a derecho; sin apreciar circunstancias suficientes para hacer un especial pronunciamiento en costas (art. 139 de la Ley Jurisdiccional).

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Estimar el recurso contencioso administrativo nº. 1004/01 interpuesto por D. Jose Pedro y Dª. Daniela, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 26 de marzo de 2001 que estima en parte la reclamación económico administrativa 51/494/98, formulada contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la AEAT, Delegación de Cartagena que desestima el recurso de reposición formulado frente al acuerdo del mismo órgano que requiere de pago a los actores de 2 liquidaciones, correspondientes a los ejercicios de 1993 y 1994 del Impuesto sobre Bienes Inmuebles de Entidades no residentes, girándolas sobre la finca inscrita en el Registro de la Propiedad de La Unión con el número NUM000, anulando y dejando sin efecto dichos actos impugnados por no ser conformes a derecho; sin costas.

Notifíquese la presente sentencia, que es firme al no darse contra ella recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.