Sentencia Administrativo Nº 305/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 9, Rec 797/2012 de 09 de Abril de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Novena

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009750

NIG:28.079.00.3-2012/0011097

Procedimiento Ordinario 797/2012

Demandante:D./Dña. Eva

PROCURADOR D./Dña. RODRIGO PASCUAL PEÑA

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

COMUNIDAD AUTONIOMA DE MADRID

LETRADO DE COMUNIDAD AUTÓNOMA

SENTENCIA No 305

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN NOVENA

Ilmos. Sres.

Presidente:

D. Ramón Verón Olarte

Magistrados:

Da. Ángeles Huet de Sande

Dª. Berta Santillán Pedrosa

D. Joaquín Herrero Muñoz Cobo

En la Villa de Madrid, nueve de abril de dos mil quince.

VISTO por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso-administrativo nº 797/12, promovido por el Procurador D. Rodrigo Pascual Peña, en nombre y en representación de Dña. Eva , contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de Junio de 2012 que estima parcialmente la reclamación económico-administrativa nº NUM000 interpuesta contra la liquidación provisional nº NUM001 practicada al documento NUM002 por el Impuesto sobre Sucesiones y por un importe a ingresar de 30.816,64 euros. Ha sido parte en autos el Abogado del Estado así como los Servicios Jurídicos de la Comunidad de Madrid.

Antecedentes

PRIMERO.Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la ley, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito, en el que suplica se dicte sentencia por la que, estimando el recurso, se revoquen los acuerdos recurridos.

SEGUNDO.El Abogado del Estado y los Servicios Jurídicos de la Comunidad de Madrid contestan a la demanda mediante escritos en los que suplican se dicte sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.No habiéndose recibido el proceso a prueba se dio traslado a las partes para que presentaran escritos de conclusiones y una vez aportados quedaron las actuaciones pendientes de señalamiento.

CUARTO.Para votación y fallo del presente proceso se señaló la audiencia el día 15 de enero de 2015.

QUINTO.En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Dña. Berta Santillán Pedrosa.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de Junio de 2012 por la que se estima parcialmente la reclamación económico- administrativa nº NUM000 interpuesta contra la liquidación provisional nº NUM001 practicada al documento NUM002 por el Impuesto sobre Sucesiones derivada del fallecimiento de Dña. Soledad que tuvo lugar el día 30 de julio de 2001.

SEGUNDO.-En el escrito de demanda presentado por la recurrente, Dña. Eva , se solicita la nulidad de la resolución impugnada por cuanto que entiende es contraria a derecho por los siguientes motivos:

Nulidad de la liquidación girada en fecha 5 de octubre de 2010 porque ha caducado el procedimiento en el que se ha dictado esta segunda liquidación en virtud de lo declarado por el TEAR de Madrid en la resolución de fecha 3 de septiembre de 2009 por la que se acordaba 'estimar en parte la presente reclamación, anulando las liquidaciones practicadas, reponiendo las actuaciones al momento en el que la oficina gestora compruebe la proporción en la que los bienes referenciados pertenecen al causante, declarando la improcedencia de la reducción por adquisición de empresa'.

Imposibilidad de practicar una tercera liquidación tal y como permite la resolución parcialmente estimatoria dictada por el TEAR. En relación a la sucesión de autos, ya fue anulada una primera liquidación por defecto de forma causante de indefensión, ahora, se trata por tanto de una segunda liquidación en la que se reitera defecto de motivación que determina la imposibilidad de girar una tercera conforme doctrina reiterada del TS.

El vicio de falta de motivación apreciado por la resolución del TEAR impugnada es de nulidad absoluta.

Falta de trámite de audiencia previa. La resolución del TEAR anulando la primera liquidación girada ordenaba la reposición de actuaciones, y ello exigía nueva propuesta de liquidación.

Improcedencia total de los intereses de demora.

Se oponen al recurso las demandadas sosteniendo la legalidad de la resolución impugnada.

TERCERO.-Con carácter previo resulta necesaria la siguiente cita de antecedentes del caso:

El 30 de Julio de 2001 falleció Dña. Soledad causante de la que deriva la liquidación de autos.

En fecha 27 de febrero de 2002 se presenta por los herederos autoliquidación por el Impuesto sobre Sucesiones declarando un valor real de bienes y derechos por importe de 329.299 euros, declarando, entre otras, la aplicación de la deducción del 95% por adquisición de empresa familiar por importe de 24.765 euros.

La Comunidad de Madrid tras la tramitación de un procedimiento de verificación de datos gira en fecha 12 de abril de 2006 liquidación provisional por el Impuesto sobre Sucesiones, previa comprobación de valores, aumentando el valor de los bienes a 815.471,38 euros. Y no se reconoce la aplicación de la reducción por adquisición de la empresa familiar declarada (aplicando no obstante reducción por adquisición de valor de vivienda habitual superior a la declarada).

Dicha liquidación es impugnada ante el TEAR, que por resolución de 3 de Septiembre de 2009 acuerda 'estimar en parte la presente reclamación, anulando las liquidaciones practicadas, reponiendo las actuaciones al momento en el que la oficina gestora compruebe la proporción en la que los bienes referenciados pertenecen al causante, declarando la improcedencia de la reducción por adquisición de empresa'.

Una vez dictada la anterior resolución por el TEAR de Madrid, la Comunidad de Madrid dicta en fecha 5 de octubre de 2010 nueva liquidación con igual resultado que la anterior liquidación teniendo como base los informes de comprobación de valores de fecha 8 de octubre de 2003 emitidos en el primer procedimiento de verificación de datos.

Contra la anterior liquidación se interpuso nueva reclamación económico administrativa que se ha resuelto con la resolución impugnada en autos que estima parcialmente la reclamación anulando los actos de valoración y liquidatorios impugnados por falta de motivación de la comprobación de valores excluyendo del computo de intereses los correspondientes entre el fin de la fecha de la declaración y la fecha de la primera liquidación anulada.

CUARTO.-La cuestión debatida en el presente proceso es común a la que se plantea en los recursos contenciosos administrativos nº 794/2012, 796/2012 y 799/2012 y por razones de unidad de doctrina y de seguridad jurídica se han resuelto de forma idéntica en relación con las alegaciones que han sido comunes. Sin embargo, en el presente proceso nº 797/2012 se alega un motivo de nulidad que no se refería en los anteriores recursos que debe analizarse de forma previa y específica para este proceso. En este sentido la ahora recurrente en su escrito de demanda refiere la nulidad de la liquidación girada en fecha 5 de octubre de 2010 porque entiende que ha caducado el procedimiento en el que se ha dictado esta segunda liquidación en virtud de lo declarado por el TEAR de Madrid en la resolución de fecha 3 de septiembre de 2009 por la que se acordaba 'estimar en parte la presente reclamación, anulando las liquidaciones practicadas, reponiendo las actuaciones al momento en el que la oficina gestora compruebe la proporción en la que los bienes referenciados pertenecen al causante, declarando la improcedencia de la reducción por adquisición de empresa'.

El TEAR en la resolución ahora revisada rechaza esta consideración afirmando en el fundamento de derecho segundo que: 'Respecto a la caducidad alegada, debe manifestarse que en el presente caso, por tratarse de un acto de ejecución de una resolución económica administrativa, no resultan aplicables las normas invocadas por la reclamante sobre el plazo máximo de seis meses para notificar la liquidación o sobre las consecuencias en cuanto a prescripción si se sobrepasa dicho plazo. Si resulta de aplicación el artículo 66 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento General de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa. Establece dicho artículo en su apartado 1º que 'los actos resolutorios de los procedimientos de revisión serán ejecutados en sus propios términos, salvo que se hubiera acordado la suspensión de la ejecución del acto inicialmente impugnado y dicha suspensión se mantuviera en otras instancias (...). Y añade en el apartado 2º:'Los actos resultantes de la ejecución de la resolución de un recurso o reclamación económica administrativa deberán ser notificados en el plazo de un mes desde que dicha resolución tenga entrada en el registro del órgano competente para su ejecución'.

La defensa de la Comunidad de Madrid entiende sobre este aspecto que la ejecución de la resolución del TEAR no forma parte del procedimiento previo de gestión que dio como resultado la liquidación anulada por el TEAR ni está sometida a plazo de caducidad ya que el plazo previsto en la normativa para la ejecución de las resoluciones del TEAR ( art.66, apartados 2 y 3 del RD 520/2005, de 13 de mayo ) es de un mes desde que la resolución tiene entrada en el registro del órgano competente para su ejecución, y la sanción por retraso en el cumplimiento de dicho plazo es que no se devenguen intereses de demora por el tiempo transcurrido en exceso ( art. 26.5 LGT ), pero no la caducidad.

QUINTO.-El precepto que invoca la Comunidad de Madrid en su escrito de demanda para negar la aplicación al caso de autos del instituto de la caducidad es el artículo 66, apartados 2 y 3, del RD 520/2005, de 13 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la LGT en materia de revisión en vía administrativa, en relación con el art. 26.5 LGT .

Disponen los apartados 2 y 3, del art. 66 del RD 520/2005 , que:

'... 2. Los actos resultantes de la ejecución de la resolución de un recurso o reclamación económico-administrativa deberán ser notificados en el plazo de un mes desde que dicha resolución tenga entrada en el registro del órgano competente para su ejecución.

Los actos de ejecución no formarán parte del procedimiento en el que tuviese su origen el acto objeto de impugnación.

En la ejecución de las resoluciones serán de aplicación las normas sobre transmisibilidad, conversión de actos viciados, conservación de actos y trámites y convalidación prevista en las disposiciones generales de derecho administrativo.

3. Cuando se resuelva sobre el fondo del asunto y en virtud de ello se anule total o parcialmente el acto impugnado, se conservarán los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido.

En el caso de la anulación de liquidaciones, se exigirán los intereses de demora sobre el importe de la nueva liquidación de acuerdo con lo dispuesto en el art. 26.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

[...]'

Y el art. 26.5 LGT , al que el citado precepto reglamentario se remite, establece que:

'5. En los casos en que resulte necesaria la práctica de una nueva liquidación como consecuencia de haber sido anulada otra liquidación por una resolución administrativa o judicial, se conservarán íntegramente los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido, y exigencia del interés de demora sobre el importe de la nueva liquidación. En estos casos, la fecha de inicio del cómputo del interés de demora será la misma que, de acuerdo con lo establecido en el apartado 2 de este artículo, hubiera correspondido a la liquidación anulada y el interés se devengará hasta el momento en que se haya dictado la nueva liquidación, sin que el final del cómputo pueda ser posterior al plazo máximo para ejecutar la resolución.'

Si bien esta Sección en algunas de sus primeras sentencias dictadas con relación al precepto reglamentario transcrito ha sostenido una tesis no lejana a la que se expresa por la Comunidad de Madrid -si bien, aunque no anulábamos por caducidad liquidaciones como la de autos, sí las anulábamos por haberse omitido la audiencia previa sobre los nuevos informes de valoración emitidos con la consiguiente indefensión ( sentencia nº 1229/2013, de 5 de noviembre de 2013, dictada en el recurso nº 542/2011 , y sentencia nº 1154/2013, de 24 de octubre de 2013, dictada en los recursos acumulados nº 1523 y 1524/2009 )-, no obstante, al dictarse la sentencia nº 216/2015 en el recurso nº 808/2012 se consideró oportuno que era necesario volver a reflexionar sobre la cuestión de la caducidad en los trámites de ejecución de resoluciones administrativas revisoras ya que, realmente, fue en ese recurso la primera vez que se nos había planteado este tema de forma directa y como único objeto del recurso.

Y en esta nueva reflexión decíamos en la sentencia nº 216/2015 que:

'Observamos un dato que nos parece relevante y que hasta ahora, según entendemos, no habíamos valorado debidamente: que es la propia Administración gestora la que, para ejecutar o dar cumplimiento a la resolución del TEAR, afirma seguir un concreto procedimiento de gestión tributaria de los mencionados en el art. 123 LGT , en este caso, el procedimiento de verificación de datos, regulado en los arts.131 a 133 LGT (aunque, generalmente, en casos como el de autos, indica que sigue el procedimiento de comprobación de valores).

Esto sentado, si la propia Administración afirma seguir un concreto procedimiento de gestión, indicando, incluso, en la liquidación objeto de autos, en el apartado 'normativa de aplicación', la relativa al 'procedimiento de verificación de datos, arts. 131 a 133 LGT ', forzoso será concluir que son éstos los preceptos que resultan de aplicación a su actuación procedimental y, entre ellos, se encuentra el art. 133.d) LGT que prevé la caducidad por el transcurso del plazo regulado en el art. 104 LGT , como modo de terminación del procedimiento de verificación de datos.

Entendemos que este razonamiento, no sólo es el que más se ajusta a las normas legales procedimentales que la propia Administración afirma haber seguido, sino que, además, resulta compatible con cuanto se dispone en el art. 66 del RD 520/2005 , sobre ejecución de resoluciones administrativas, ya que de la afirmación que se contiene en su apartado 2, según la cual, 'Los actos de ejecución no formarán parte del procedimiento en el que tuviese su origen el acto objeto de impugnación', no se deduce necesaria e inevitablemente que en el procedimiento que se siga por la Administración gestora para ejecutar una resolución que ordene una retroacción de actuaciones tenga que excluirse la caducidad. Y así, cuando se ordena, como es el caso de autos, una retroacción de actuaciones, la Administración gestora, tras anular todos los actos posteriores que traigan su causa en el anulado (como indica el apartado 4 del art. 66 del RD 520/2005 ), deberá seguir el procedimiento que se acomode a las actuaciones que deba desarrollar para dar cumplimiento a dicho pronunciamiento de retroacción, y en este procedimiento, aunque no forme parte del procedimiento en el que tuvo su origen la liquidación inicial anulada (apartado 2 del precepto), la Administración gestora estará sometida al plazo de caducidad que le sea propio al amparo del art.104 LGT .

Y en cuanto al plazo de un mes que establece el apartado 2 del art. 66 del RD 520/2005 , entendemos que, en una interpretación armónica y sistemática con el resto de los apartados del precepto reglamentario, dicho plazo está fijado para aquellos supuestos en los que el cumplimiento de la resolución administrativa obligue, simplemente y sin más, a dictar un nuevo acto sin necesidad de seguir tramitación previa alguna (v.gr. cuando la anulación sea por razones de fondo y no sea necesario nada más que dictar una nueva liquidación que se acomode a dicho pronunciamiento de fondo), pero este plazo de un mes no resulta de aplicación a los supuestos en los que se ordena una retroacción de actuaciones, supuestos en los que la ejecución exige que la Administración gestora lleve a cabo una tramitación procedimental que, por otra parte, en muchos supuestos será materialmente imposible llevar a cabo en el plazo de un mes, como ocurre, precisamente, en casos como el de autos en el que la retroacción de actuaciones exigiría, en nuestro criterio, al menos, la orden de emisión de nuevos informes de valoración, su emisión misma, su unión a la propuesta de liquidación a la que dichos informes dieran lugar y el traslado de todo ello para alegaciones al interesado antes de dictarse la nueva liquidación que sustituya a la anulada, trámites éstos de imposible realización en el citado plazo de un mes.

Esta interpretación es, además, la que, a nuestro juicio, parece deducirse del apartado 4 del art. 66 del RD 520/2005 ('4. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, cuando existiendo vicio de forma no se estime procedente resolver sobre el fondo del asunto, la resolución ordenará la retroacción de las actuaciones, se anularán todos los actos posteriores que traigan su causa en el anulado y, en su caso, se devolverán las garantías o las cantidades indebidamente ingresadas junto con los correspondientes intereses de demora.'), cuando se refiere específicamente a la retroacción de actuaciones por vicio de forma, como es el caso de autos, en un apartado diferente a los dos que le preceden que son los que se citan en la demanda (la diferencia existente entre la anulación por razones de forma con retroacción de actuaciones y por razones de fondo ha sido destacada, a efectos de intereses, por la STS de 9 de diciembre de 2013 , FJ 5º).

Y en fin y continuando con esta misma línea argumental, el art. 26.5 LGT , al que se refiere la demanda, es mencionado en el apartado 3 del art. 66 del RD 520/2005 , relativo a la anulación por razones de fondo, pero no se menciona en el apartado 4 de dicho precepto reglamentario que acabamos de transcribir y que es el aquí aplicable por referirse a la anulación por vicios de forma que dan lugar a la retroacción de actuaciones.

Razones por las cuales debemos concluir que, tal y como ha entendido el TEAC en la resolución impugnada, en este caso la caducidad prevista en el art. 104 LGT era aplicable al procedimiento de verificación de datos seguido por la Administración para dar cumplimiento a la anterior resolución del TEAR que anuló la primitiva liquidación y ordenó una retroacción de actuaciones por falta de motivación de los informes de comprobación de valor'.

SEXTO.-El supuesto de hecho analizado en la sentencia nº 216/2015 coincide con los hechos ahora examinados por lo que debe ser idéntica la conclusión a la que llegamos tanto por razones de unidad de doctrina como de seguridad jurídica. Pues bien, en el expediente administrativo en lo que ahora nos interesa únicamente consta la liquidación dictada en fecha 5 de octubre de 2010 en el procedimiento de verificación de datos para proceder a la ejecución de la resolución del TEAR de fecha 3 de septiembre de 2009 por la que se acordaba la nulidad de la liquidación inicialmente dictada en fecha 12 de abril de 2006 y ordenaba retrotraer las actuaciones administrativas lo cual exigía una actuación administrativa de investigación y de comprobación que se excedía del concepto de mera ejecución de las resoluciones del TEAR. A dicha liquidación se acompañan los informes de valoración emitidos en fecha 8 de octubre de 2003. Pero no hay en el expediente ningún otro trámite del citado procedimiento de verificación de datos ni tampoco ningún dato en el que conste el inicio del citado procedimiento que ha dado lugar a la liquidación de fecha 5 de octubre de 2010.

No obstante, lo cierto es que dicha liquidación se ha dictado en un procedimiento tributario, en este caso de verificación de datos, sometido a un plazo de caducidad. Y el hecho de que no se haya iniciado con arreglo a lo establecido en la LGT (propuesta de liquidación y trámite de alegaciones notificado al interesado) ello no puede suponer que pueda dejarse en poder de la Administración la disponibilidad del plazo de duración del procedimiento administrativo que es distinto del plazo de prescripción de la acción de cuatro años del que si dispone la Administración. Por lo que esta Sala entiende que, en este caso, ante esta omisión debemos acudir para poder iniciar el computo del plazo de los seis meses de caducidad a cualquier actuación administrativa que figure en el expediente administrativo que nos indique voluntad administrativa de inicio del procedimiento de verificación de datos o, al menos, de la posibilidad de iniciar ya el procedimiento de verificación de datos. Y esta ausencia es tan evidente que lleva a esta Sala a acudir al supuesto mas hipotético de inicio del citado procedimiento, como es entender que el procedimiento, al menos, se pudo iniciar a partir del día siguiente a la fecha del acuerdo adoptado por la Dirección General de Tributos de 28 de enero de 2010 por el que se acordó la nulidad de la liquidación de fecha 12 de abril de 2006 como consecuencia de la resolución del TEAR de Madrid de 3 de septiembre de 2009. Sin que ello suponga desconocerse el plazo de prescripción de cuatro años para el ejercicio de la acción administrativa pero tampoco la omisión de trámites procedimentales puede suponer que la Administración quede al margen de los plazos legales de actuación dentro de un procedimiento administrativo. Plazo de seis meses que, en el presente caso, se ha superado con creces pues la liquidación dictada en fecha 5 de octubre de 2010 se notificó a la interesada en fecha 22 de octubre de 2010.

En consecuencia, debemos acordar la nulidad de esta segunda liquidación porque se ha dictado en un procedimiento caducado.

SEPTIMO.-Y una vez efectuada la anterior consideración, resaltamos que, además, lo que la recurrente está planteando en el presente recurso contencioso administrativo es el rechazo a la posibilidad que ofrece la resolución del TEAR impugnada de que producidas dos anulaciones de la liquidación derivada de la sucesión de autos, se gire una tercera liquidación, invocando la doctrina establecida por el Tribunal Supremo, entre otras, en la sentencia de fecha 29 de Junio de 2009 en la que si bien admite la posibilidad de una segunda liquidación tras la anulación de una primera por motivos formales, veta ya la posibilidad de una tercera si se produjera una segunda anulación por iguales o semejantes motivos formales de nulidad.

En el presente caso, la segunda liquidación que se anula por este Tribunal de Justicia se ha fundado en el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento de verificación de datos que es una nulidad basada en motivos formales.

Por lo que se refiere a la primera anulación, vistos los términos en los que se pronuncia la primera resolución del TEAR, si bien desconocemos el concreto contenido y por tanto alcance y sentido de la reclamación que resuelve (que no consta en el expediente remitido), si entendemos que el TEAR en definitiva viene a apreciar un defecto de motivación, en cuanto sin entrar a resolver la alegación en cuanto al fondo, repone las actuaciones para que por la Comunidad de Madrid realice las actuaciones necesarias para justificar en qué proporción corresponden los bienes valorados al causante o a la sociedad de gananciales, pronunciamiento que acertado o no, fue acatado por la Comunidad de Madrid.

Al girar nueva liquidación, la Comunidad de Madrid vuelve a incurrir en defecto de anulación que conlleva en efecto la imposibilidad de girar una tercera liquidación en la que pueda volver a ser revisado el valor declarado por la recurrente pues como viene reconociendo la doctrina del Tribunal Supremo: ' El derecho de la Administración a corregir las actuaciones producidas con infracción de alguna garantía o formalidad o insuficiencia de motivación en las comprobaciones de valores, no tiene carácter ilimitado, pues está sometido en primer lugar a la prescripción, es decir puede volver a practicarse siempre que no se haya producido dicha extinción de derechos y en segundo lugar a la santidad de la cosa juzgada, es decir si se repite la valoración con la misma o similar ausencia o deficiencia de motivación, comportaría la pérdida -entonces sí- del derecho a la comprobación de valores y en ambos caos (prescripción o reincidencia) la Administración había de pasar por la valoración formulada en su día por el contribuyente (Cfr. STS 22 de septiembre de 2008 )'.

No obstante lo anterior, si resulta conveniente aclarar que si bien conforme a lo expuesto la Comunidad de Madrid deberá estar al valor declarado de los bienes y, por lo tanto, no cabe una nueva comprobación de valor, no obstante si es posible una nueva liquidación en ejecución de las resoluciones del TEAR en cuanto fue resuelto por ellas y ha sido acatado por la recurrente respecto de la improcedencia de deducción por adquisición de empresa familiar.

OCTAVO.Respecto a la alegación de la recurrente relativa a los intereses de demora, resulta de aplicación al caso de autos la doctrina sentada por la Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de diciembre de 2002 , en relación con los intereses de demora en el Impuesto sobre Sucesiones, según la cual:

' La Sala considera que, en tanto no se regule legalmente y de modo completo la materia relativa a los intereses de demora de naturaleza tributaria, desde la perspectiva de la Hacienda acreedora de los mismos, no puede aislarse el procedimiento de declaración administrativa opcional, de su alternativa de declaración-autoliquidación, pues si el contribuyente hubiera optado por el primero no habría realizado ingreso alguno hasta que la Administración Tributaria le practicara la liquidación, y supuesto a efectos dialécticos el mismo plazo, el contribuyente no tendría que pagar interés de demora alguno, y por una razón de elemental congruencia, tampoco tiene que pagarlo cuando opta por el procedimiento de declaración-autoliquidación, más favorable para la Administración Tributaria, que es el supuesto de la recurrente en la instancia, pues el 3 de octubre de 1990 presentó la declaración-autoliquidación e ingresó 23.115.750 ptas. convencida que había cumplido plena y definitivamente su obligación tributaria, y pese a ello, en este caso, se le exigen intereses de demora por la cuota diferencial, resultado de la liquidación provisional paralela.

La Sala entiende que cuando existe un régimen opcional, si el contribuyente declara los hechos correctamente, como es el caso de autos, los valora acertadamente, aplicando alguno de los medios de comprobación, contemplados y admitidos por el artículo 52 de la Ley General Tributaria , como también ha ocurrido en este caso, y practica la correspondiente autoliquidación, pero la Administración entiende, de conformidad con una pura y simple diferencia interpretativa, que debe corregir dicha autoliquidación, no cabe exigir intereses de demora, porque tanto se siga el procedimiento de declaración administrativa, como el de declaración- autoliquidación, el tiempo que transcurra hasta la liquidación , en el primer caso, o hasta la liquidación provisional de rectificación en el segundo, ha de conceptuarse como supuesto similar al de 'mora accipiendi', concepto este admitido por esta Sala Tercera, respecto del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, entre otras en la Sentencia de fecha 23 de octubre de 1995 (Recurso de apelación núm. 9392/91 ).

En conclusión, en este caso concreto y dadas las circunstancias que concurren no procede liquidar a la contribuyente intereses de demora, por el período que media desde la terminación del plazo de presentación de la declaración-autoliquidada hasta la liquidación provisional que ahora se anula, ni tampoco desde esta fecha hasta aquella en que se practique la nueva liquidación, de acuerdo con lo acordado en esta Sentencia'.

Así pues, en dicha sentencia el Tribunal Supremo considera que, cuando existe la opción legal del contribuyente de presentar simple declaración o autoliquidación, como es el caso del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, no cabe exigir intereses de demora, equiparando así, el régimen de los intereses de demora en los casos del impuesto declarado por el contribuyente y liquidado por la Administración, con el supuesto en el que el impuesto es autoliquidado por el contribuyente, girando después la Administración una liquidación correctora.

Esta doctrina parte de que el contribuyente, bien opte por la declaración, bien por la autoliquidación, haya declarado los hechos correctamente, esto es, que haya sido veraz en la declaración de los hechos, de forma que la liquidación efectuada por la Administración se base en meras diferencias interpretativas o de valoración. Así se destaca, no sólo en la STS que hemos transcrito, sino también en la jurisprudencia posterior (por todas, SSTS de 14 y de 17 de septiembre de 2012 ). Y esto es lo que ha ocurrido en este caso en el que, como se reconoce en la propia resolución del TEAR impugnada (aunque se extraigan consecuencias distintas), las diferencias del interesado con la Administración Tributaria han consistido, sustancialmente, en discrepancias en la valoración de los bienes y derechos que componían el caudal hereditario.

Procede, por tanto, anular la obligación de abonar intereses de demora que se contiene en la liquidación impugnada, sin que, conforme a la doctrina jurisprudencial que hemos transcrito, la nueva liquidación que se emita en sustitución de la anulada por esta Sala pueda, tampoco, incluir intereses de demora algunos.

Y en fin, esta Sección, en su sentencia nº 1401/13, de 21 de noviembre de 2013, dictada en el recurso nº 632/11 , ha venido sosteniendo, con sustento en las SSTS de 14 y 17 de septiembre de 2012 , que la doctrina sentada en la STS de 17 de diciembre de 2002 , respecto al Impuesto de Sucesiones y Donaciones, con relación a la legislación tributaria anterior a la vigente LGT de 2003, continúa siendo de aplicación con la nueva LGT de 2003.

Por lo expuesto, la liquidación de intereses de demora debe ser anulada y, por ello, el presente recurso debe ser estimado en este punto.

NOVENO.-Las costas procesales, a tenor de lo establecido en el art. 139 LJCA , no se imponen a ninguna de las partes personadas en autos al estar ante una estimación parcial de las pretensiones de la recurrente.

Fallo

Que DEBEMOS ESTIMAR PARCIALMENTE el presente recurso contencioso administrativo nº 797/12, promovido por el Procurador D. Rodrigo Pascual Peña, en nombre y en representación de Dña. Eva , contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de Junio de 2012 que estima parcialmente la reclamación económico-administrativa nº NUM000 interpuesta contra la liquidación provisional nº NUM001 practicada al documento NUM002 por el Impuesto sobre Sucesiones y por un importe a ingresar de 30.816,64 euros y, en consecuencia, se anula exclusivamente en relación con el pronunciamiento referido a la caducidad del procedimiento administrativo y a los intereses de demora que se entienden que han sido contrarios a derecho.

En relación con las costas procesales causadas en esta instancia no se efectúa un especial pronunciamiento.

Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada que ha sido la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por la Ilma. Sra. Magistrada Dª Berta Santillán Pedrosa, Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso contencioso administrativo, estando celebrando audiencia pública esta Sección, de lo que, como Secretario de la misma, doy fe.