Sentencia Administrativo Nº 307/2016, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15577/2015 de 14 de Junio de 2016

Encabezamiento

T.S.X.GALICIA CON/AD SEC.4

A CORUÑA

SENTENCIA: 00307/2016

-N11600

PLAZA GALICIA S/N

N.I.G:15030 33 3 2015 0001200

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0015577 /2015 /

Sobre:ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña.FOMENTO DE INICIATIVAS NAUTICAS SL

ABOGADOCARLOS REY ASTRAY

PROCURADORD./Dª. PATRICIA BEREA RUIZ

ContraD./Dª. TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA

ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO

PROCURADOR D./Dª.

RELATOR: D. FERNANDO FERNÁNDEZ LEICEAGA

NO NOME DE EL-REI

A Sección 004 da Sala do Contencioso-Administrativo do Tribunal Superior de Xustiza de Galicia pronunciou a

SENTENZA

Ilmos./as. Sres./as. D./Dª

JOSE MARIA GOMEZ E DIAZ CASTROVERDE-PTE

JUAN SELLES FERREIRO

FERNANDO FERNÁNDEZ LEICEAGA

MARIA DOLORES RIVERA FRADE

CARMEN NÚÑEZ FIAÑO

A CORUÑA, quince de xuño dous mil dezaseis.

No recurso contencioso-administrativo que, co número 15577/2015, pende de resolución ante esta Sala, presentado por FOMENTO DE INICIATIVAS NÁUTICAS SL, representado polo procurador Dª Berea Ruíz, dirixido polo letrado Dº.Rey Astray, contra o acordo de 25.06.2015 do TEAR. É parte a Administración demandada o TEAR, representado polo letrado do Estado.

É relator o Ilmo. Sr. D. FERNANDO FERNÁNDEZ LEICEAGA.

Antecedentes

PRIMEIRO. -Admitiuse a trámite o recurso, e practicáronse as dilixencias oportunas, presentado o recorrente a súa demanda, na que solicitou que se acollera integramente o recurso.

SEGUNDO.-Conferido traslado á parte demandada, solicitouse a desestimación do recurso, de conformidade cos feitos e fundamentos de dereito consignados na contestación da demanda.

TERCEIRO.- Recibíndose o asunto a proba e declarado concluso o debate escrito, quedaron as actuacións sobre a mesa para resolver.

CUARTO. -Na sustanciación do recurso observáronse as prescricións legais, sendo a súa contía 27.499,95 EUROS.

Fundamentos

PRIMEIRO.-O acto que se recorre é o acordo de 25.06.2015 do TEAR que rexeita a reclamación económico administrativa contra a liquidación e sanción IEDMT pola adquisición das embarcacións: a) MARINA CORUÑA TRES o 25.06.2007 por importe de 96.889,93 euros e b) MARINA CORUÑA CINCO o 23.05.2007 por importe de 72.307,58 euros.

A sociedades está de alta no epígrafe 855.2 do IAE ( aluguer de embarcacións ) dende o 01.08.2008 ata o 31.12.2010; presenta facturas de aluguer das embarcacións, e carece de autorización administrativa para facer esta actividade.

As embarcacións vendeullas o 30.11.2010 á sociedade FOMENTO DE INICIATIVAS NÁUTICAS SL por 63.039,76 euros e 63.994,70 euros. Esta sociedade déuse de alta no epígrafe 855.2 o 01.01.2011.

A AEAT considerou que se incumpriu o artigo 65.3 Lei 38/1992 ( modificación das circunstancias determinantes da exención no prazo de catro anos ) o que engade o incumprimento da esixencia de que non obtiveron a autorización administrativa prevista na Orde 4.12.1985.

SEGUNDO.-O recorrente rebate as conclusións da AEAT: a) verbo da autorización prevista na Orde 04.12.1985, falaríamos dun defecto formal a sancionador por outra administración e que non esixe a normativa tributaria, o que engade que a AEAT non pon en dúbida as facturas de aluguer achegadas, e b) considera que non existiu unha mutación das circunstancias dado que a nova empresa destinou as embarcacións ó aluguer, con cita de xurisprudenza e resolucións da DXT e c) non procede a sanción.

Verbo da cuestión b, e consonte co artigo 65.3 LIEDMT 38/1992 : A modificación, antes de transcorridos catro anos desde a realización do feito impoñible, das circunstancias ou requisitos determinantes dos supostos de non suxeición ou de exención previstos na presente Lei, dará lugar á autoliquidación e ingreso do imposto especial con referencia ao momento en que se produza dita modificación, salvo que tras a modificación resulte aplicable un suposto de non suxeición ou de exención dos previstos nesta Lei. Para que a transmisión do medio de transporte que no seu caso se produza forneza efectos ante o órgano competente en materia de matriculación, será necesario, segundo o caso, acreditar ante o devandito órgano o pago do imposto, ou ben presentar ante o mesmo a declaración de non suxeición ou exención debidamente diligenciada polo órgano xestor, ou o recoñecemento previo da Administración Tributaria para a aplicación do suposto de non suxeición ou de exención.

Dita esixencia interpretaa a xurisprudenza en sentido estrito; así a STSX Andalucía 414/2015: O artigo 65.3 da Lei 38/1992 , dispoñía o que segue no seu primeiro parágrafo na redacción aplicable ao caso de autos por razón temporal: ' A modificación, antes de transcorridos catro anos desde a primeira matriculación definitiva, das circunstancias ou requisitos determinantes dos supostos de non suxeición ou de exención previstos na presente Lei, dará lugar á autoliquidación e ingreso do imposto especial con referencia ao momento en que se produza dita modificación, salvo que tras a modificación resulte aplicable un suposto de non suxeición ou de exención dos previstos nesta Lei. Para que a transmisión do medio de transporte que no seu caso se produza forneza efectos ante o órgano competente en materia de matriculación, será necesario, segundo o caso, acreditar ante o devandito órgano o pago do imposto, ou ben presentar ante o mesmo a declaración de non suxeición ou exención debidamente diligenciada polo órgano xestor, ou o recoñecemento previo da Administración tributaria para a aplicación do suposto de non suxeición ou de exención .'.

A modificación prevista nese precepto opera con motivo da venda da embarcación a un terceiro antes do transcurso de catro anos desde que a mesma, en agosto de 2007, matriculásese por primeira vez; e subsiguientemente polo feito de que por mor desa venda a mesma quedase desafectada da actividade exclusiva de aluguer á que a recorrente a destinaba (como evidencian os contratos de arrendamento da embarcación e as facturas expedidas entre 2006 e 2009 polo aluguer da mesma) que é a que no seu momento xustificou a concesión da exención prevista no artigo 66.1.f) da Lei 38/1992 .

Certamente, e de acordo co mesmo precepto, dita exención manteríase se a pesar da transmisión operada aquela seguise resultando aplicable por concorrer no adquirente as circunstancias e requisitos previstos para a súa concesión. Con todo, para que isto for así, ese recoñecemento da exención debeu obterse pola compradora con carácter previo a matricular o barco ao seu nome.

Así se desprende: dunha parte do previsto no citado artigo 65.3 da Lei 38/1992 , que condiciona a produción de efectos da transmisión á acreditación do pago do imposto, á presentación da declaración de non suxeición ou exención debidamente diligenciada, ou o recoñecemento previo dunha e outra por parte da Administración tributaria; e doutra, do que establece o artigo 66.2 do propio corpo legal, a teor do cal a aplicación da exención do seu apartado 1.f) ' estará condicionada ao seu previo recoñecemento pola Administración tributaria na forma que se determine regulamentariamente .'. Desenvolvemento regulamentario que se produce no Regulamento dos Impostos Especiais , aprobado por Real Decreto 1165/1995, do 7 de xullo, en cuxos artigos 135 e 136 disponse que a aplicación dos supostos de exención a que se refiren o parágrafo f) do apartado 1 art. 66 da Lei 38/1992 ' estará condicionada ao seu previo recoñecemento pola Administración tributaria conforme ao disposto no presente título. A matriculación definitiva do medio de transporte estará condicionada á acreditación ante o órgano competente en materia de matriculación do referido recoñecemento previo da Administración tributaria ' (artigo 135), e que ' a efectos do disposto no artigo anterior, as persoas ou entidades a cuxo nomee preténdase efectuar a primeira matriculación definitiva do medio de transporte, presentarán, con anterioridade, ante a Delegación ou Administración da Axencia Estatal de Administración Tributaria correspondente ao seu domicilio fiscal, un escrito, suxeito ao modelo que determine o Ministro de Economía e Facenda, solicitando a aplicación de tales supostos.... ' (artigo 136)

Este modo de proceder non se fixo efectivo con todo pola entidade adquirente que non solicitou, nin obtivo, a exención do artigo 66.1.f) da Lei 30/1992 con carácter previo á inscrición ao seu nome da embarcación no Rexistro Marítimo; senón que a pediu, e foille concedida, dous meses despois; lapso temporal no que, polo demais, non queda demostrado cal foi o destino que se lle deu, e en particular o do seu aluguer, pois neste período a nave non quedaba suxeita a exención algunha que esixise ese uso con carácter exclusivo. En definitiva, o pretendido pola norma é que ante situacións como a de autos, e en orde á supervivencia do dereito á exención, as circunstancias que xustifican a súa concesión mantéñanse no tempo sen solución de continuidade; por iso é polo que para tal fin o adquirente veña obrigado a solicitar a exención previamente á inscrición ao seu nome do barco.

Non é óbice a canto se acaba de expoñer que a embarcación fose matriculada a nome da adquirente no Rexistro Marítimo a pesar de non cumprir os requisitos establecidos no artigo 65.3 da Lei 38/1992 , os cales certamente non foron comprobados; pois dita circunstancia (a acreditación do pago do imposto, da presentación da declaración de non suxeición ou exención debidamente diligenciada, ou do recoñecemento previo da Administración tributaria) prevista no precepto o é para os efectos da matriculación e ante o órgano competente nesa materia; pero no ámbito tributario que aquí nos ocupan, para o mantemento do dereito á exención, é inescusable como se dixo, o recoñecemento previo da Administración tributaria, que aquí non se produciu senón posteriormente.

Por iso é polo que, como ben razoase o TEARA na resolución combatida, o feito de que a autoridade competente en materia de matriculación recoñecese o cambio de titularidade non sexa obstáculo para regularizar unha situación tributaria incorrecta, pois estamos ante unha continxencia no ámbito estritamente tributario con consecuencias aos exclusivos efectos tributarios, en tanto que ao desafectar o barco en 2009 tiña que existir un novo suposto de exención con arranxo á lei, é dicir recoñecido previamente, que lle seguise dando cobertura a tal beneficio, o que non ocorreu ata decembro de 2010. E polos mesmos motivos a corrección ante o órgano de matriculación da petición e concesión da exención preteridos unicamente fornecería efectos nese ámbito; pois no que ao campo tributario respecta tal solicitude e recoñecemento deberon verificarse con carácter previo dando continuidade ao suposto e requisitos que conforman a exención do Imposto segundo a súa descrición legal.

Resta por engadir que a procedencia da liquidación e ingreso do Imposto a que se refire o artigo 65.3 da Lei 38/1992 procede en todo caso cando se constate a concorrencia das circunstancias e elementos obxectivos que nel establécense, como así sucedeu. Por tanto, a maior ou menor responsabilidade que na súa acaecimiento puidesen ter a actora ou a adquirente terá operatividade ben no ámbito das relacións entre unha e outra, ben no campo sancionador en tanto que a recorrente non autoliquidó o Imposto segundo o previsto no indicado artigo 65.3. A realidade é que a conduta da actora foi valorada favorablemente neste último campo pola Administración tributaria desde o momento en que o expediente sancionador culminou con Resolución do 29 de xullo de 2011 sen imposición de sanción atendendo a que, polas razóns que expón, a actora non fora neglixente na comisión do tipo obxectivo da infracción.

E no mesmo sentido a STSX valencia 38/2013 : Mediante o segundo motivo de impugnación, a parte recorrente alega 'ausencia de desafectación na actividade de aluguer como consecuencia da transmisión das embarcacións'. Sostén a recorrente que ás adquirentes das embarcacións igualmente resúltalles aplicable a exención do art. 66.1 f) da Lei do Imposto xa que, caso contrario, a transmisión non chegaría a inscribirse no Rexistro de Buques (art. 65.3). Visto que non se pagou o imposto, nin pola recorrente nin por ningunha das adquirentes, iso significa que as segundas acreditarían un suposto de non suxeición ou de exención.

Como anulamos a liquidación tributaria no relativo á embarcación 'Bambú Tres', centraremos as alegacións impugnatorias na esixencia do imposto sobre a embarcación 'Calameno'.

O art. 65.3 da Lei do Imposto di así: 'A modificación, antes de transcorridos catro anos desde a realización do feito impoñible, das circunstancias ou requisitos determinantes dos supostos de non suxeición ou de exención previstos na presente Lei , dará lugar á autoliquidación e ingreso do imposto especial con referencia ao momento en que se produza dita modificación, salvo que tras a modificación resulte aplicable un suposto de non suxeición ou de exención dos previstos nesta Lei. Para que a transmisión do medio de transporte que no seu caso se produza forneza efectos ante o órgano competente en materia de matriculación, será necesario, segundo o caso, acreditar ante o devandito órgano o pago do imposto, ou ben presentar ante o mesmo a declaración de non suxeición ou exención debidamente diligenciada polo órgano xestor, ou o recoñecemento previo da Administración Tributaria para a aplicación do suposto de non suxeición ou de exención'.

A exención do art. 66.1 da Lei do Imposto nos supostos de transmisión da embarcación require o seu previo recoñecemento pola Administración Tributaria, non só a favor do primeiro titular, senón tamén a favor do adquirente, como se deduce do art. 66.2 da devandita lei e 'na forma que se determine regulamentariamente', para o que, segundo o seu parágrafo terceiro, será necesario presentar unha declaración 'no lugar, forma, prazo e impreso que determine o Ministro de Facenda'.

Este prazo prevese no apartado oitavo da Orde do Ministerio de Facenda de 26-3-2001 e é de 15 días, sendo a previsión coherente coa continuidade da actividade de arrendamento que explica o mantemento da exención aínda despois dun cambio de titularidade da embarcación. Fóra dese prazo, é de presumir unha cesamento na actividade de arrendamento e por tanto 'que se modificaron os as circunstancias ou requisitos' determinantes dos supostos de exención previstos na Lei do Imposto, o cal 'dará lugar á autoliquidación e ingreso'.

Así pois, o recoñecemento xudicial da exención a favor da parte recorrente require que esta acreditase que a adquirente da embarcación solicitou a exención no prazo de quince días contados desde a adquisición. A adquisición tivo lugar o 29-12-2004; igualmente consta que a Administración recoñeceu a exención, pero o día 2-11-2007, sen que se saiba a data de solicitude da exención por parte da adquirente 'Foque Maior' SL e, por tanto, sen que se probou que cumprise o prazo de quince días previsto da Orde Ministerial de 26-3-2001.

Hai que concluír que, antes de catro anos do recoñecemento da exención a favor da entidade recorrente, as circunstancias determinantes do devandito recoñecemento modificáronse.

Non obsta á anterior conclusión que a entidade adquirente da embarcación, 'Foque Maior' SL, matriculase a súa adquisición no Rexistro de Matrícula de Buques. Non se esqueza que o imposto que se liquida á recorrente vén determinado, non pola segunda matriculación a favor de 'Foque Maior' SL, non importando por iso en que circunstancias tivo lugar esta segunda matriculación, senón pola primeira matriculación a favor da recorrente e posto que con posterioridade comprobouse que incumprira as condicións para gozar da exención do art. 66.1 f) da Lei do Imposto .

Polo que o motivo de impugnación non pode ser asumido.

Este Tribunal pronunciouse nun caso moi semellante ( sentenza 109/2014 , ponente Sr. JUAN SELLES FERREIRO ) onde dixemos: Unha vez concedida a exención, o beneficiario ten que cumprir cunhas obrigacións para poder seguir gozando da mesma, en concreto as contempladas nos arts. 66.1.c ) e 65.3 da Lei 38/1992 .

Corresponde por tanto, o beneficiario da exención que transmite a embarcación cumprir coa obrigación que emana do citado art. 65.3 que di que 'a modificación, antes de transcorridos catro anos desde a primeira matriculación definitiva, das circunstancias ou requisitos determinantes dos supostos de non suxeición ou de exención previstos na presente Lei , dará lugar á autoliquidación e ingreso do Imposto especial con referencia ao momento en que se produza dita modificación, salvo que tras a modificación resulte aplicable un suposto de non suxeición ou de exención dos previstos nesta Lei. Para que a transmisión do medio de transporte que no seu caso se produza forneza efectos ante o órgano competente en materia de matriculación, será necesario, segundo o caso, acreditar ante o devandito órgano o pago do Imposto, ou ben presentar ante o mesmo a declaración de non suxeición ou exención debidamente diligenciada polo órgano xestor, ou o recoñecemento previo da Administración tributaria para a aplicación do suposto de non suxeición ou de exención' (sic) .

Por tanto resulta evidente que é a quen resultou beneficiario da exención fiscal a quen corresponde velar por que se cumpran no novo adquirente os mesmos requisitos que concorrían nel cando obtivo o beneficio pois pola contra estaríase frustrando a finalidade do beneficio fiscal que se supedita ao cumprimento dunha serie de condicións .

Pola contra produciríase unha fraude de lei por canto bastaría, unha vez obtido o beneficio fiscal, proceder á venda da embarcación antes de transcorridos os 4 anos a un terceiro que non reunise os requisitos para obter tal exención para beneficiarse dunha exención fiscal con clara vulneración da teleología da norma.

Asi, o feito de que na escritura de compravenda da embarcación o adquirente asuma ' todos os gastos e impostos que se deriven do otorgamiento da escritura' non implica a elusión das obrigacións fiscais por canto o apartado 4 do artigo 17 da Lei 58/2003 , Xeral tributaria, establece que os elementos da obrigación tributaria non poderán ser alterados por actos ou convenios dos particulares, que non producirán efectos ante a Administración, sen prexuízo das súas consecuencias xurídico privadas.

Por iso, a necesidade de acreditar ante Capitanía o pago do imposto ou a declaración de non suxeición ou exención como paso previo ao rexistro da transmisión, non exime ao titular da exención das súas obrigacións nin fai responsable a Capitanía do seu cumprimento.

Habemos, por tanto, de dar a razón ao Tribunal Económico - Administrativo Rexional de Galicia por canto , á vista da normativa de aplicación citada, o obrigado tributario e suxeito pasivo do imposto é a entidade SAILWAY SL quen solicitou o beneficio fiscal , concedéndoselle con carácter provisional e supeditada ao cumprimento dos requisitos ad futurum como é o destino da mesma a aluguer e a non modificación das circunstancias ou requisitos determinantes dos supostos de non suxeición antes de transcorridos 4 anos desde a primeira matriculación

Razóns de seguridade xurídica impoñen manter o mesmo criterio, e dado que non se acreditou que FOMENTO DE INICIATIVAS NÁUTICAS SL solicitara e lle concederán a exención no prazo legalmente previsto resulta obrigado rexeitalo recurso, carecendo de sentido entrar a avalialo motivo A.

TERCEIRO.-Verbo da sanción e coma indica a STS 27.04.2015 : Empezando polo final, debemos lembrar unha vez máis que a non concorrencia dalgún dos supostos do artigo 77.4 da Lei Xeral Tributaria de 1963 , ou do actual artigo 179.2 da Lei Xeral Tributaria de 2003 , resulta insuficiente para fundamentar a sanción, porque o principio de presunción de inocencia garantido no artigo 24.2 da Constitución española non permite que a Administración tributaria razoe a existencia de culpabilidade por exclusión ou, dito de maneira máis precisa, mediante a afirmación de que a actuación do obrigado tributario é culpable porque non se aprecia a existencia dunha discrepancia interpretativa razoable ou a concorrencia de calquera das outras causas excluíntes da responsabilidade das recollidas nos mencionados preceptos tributarios, entre outras razóns, porque non esgotan todas as hipóteses posibles de ausencia de culpabilidade. A este respecto, convén lembrar que o artigo 77.4 da Lei Xeral Tributaria de 1963 establecía que a interpretación razoable da norma era, 'en particular' [o vixente artigo 179.2.d) da Lei 58/2003 di '[e]ntre outros supostos'], un dos casos nos que a Administración tributaria debía entender que o obrigado tributario puxera a dilixencia necesaria no cumprimento das obrigacións e deberes tributarios; de onde se infere que a circunstancia de que a norma incumprida sexa clara ou que a interpretación mantida da mesma non se entenda razoable non permite impoñer automaticamente unha sanción tributaria, porque é posible que, con todo, o contribuínte actuase diligentemente [véxanse, por todas, as sentenzas do 6 de xuño de 2008 (casación para a unificación de doutrina 146/04, FJ 5º, in fine ) e do 29 de setembro de 2008 ( casación 264/04 , FJ 4º)].

Se a Administración tributaria consideraba que o suxeito pasivo non actuou diligentemente, como aquí acontece, debía facer explícitos os motivos no acordo de imposición da sanción, porque no ámbito administrativo sancionador a conclusión de que a conduta reprochada a un suxeito pasivo pode comprenderse nalgún dos tipos establecidos pola lei, debe estar soportada non por xuízos de valor, nin por afirmacións xeneralizadas, senón por datos de feito suficientemente expresivos e detallados, dado que as sancións tributarias non poden ser o resultado, pouco menos que obrigado, de calquera incumprimento das obrigacións tributarias [ sentenza do 16 de marzo de 2002 (casación 9139/96 ), FJ 3º), cuxa doutrina reitera a antes citada do 6 de xuño de 2008 (casación para a unificación de doutrina 146/04 , FJ 5º)].

Aplicarmos estes principios ó caso de autos e temos que a motivación do acto sancionador non explicita debidamento as circunstancias que determinan a culpabilidade na conduta da recorrente mais aló de formulas xenéricas sobre a neglixencia, o que carreta que acollámolo recurso neste pnto.

CUARTO.-No facemos declaración das custas, de conformidade co disposto no artigo 139 da Lei Xurisdicional .

VISTOS os artigos citados e demais de pertinente aplicación,

Fallo

Que ACOLLEMOS PARCIALMENTE o recurso contencioso-administrativo presentado por FOMENTOS DE INICIATIVAS NÁUTICAS SL contra a resolución de 25.06.2015 do TEAR (Liquidación e sanción IEDMT exped. 15/1816-1846/12) anulándo a sanción por contraria a dereito.Non facemos declaración das custas.

Notifíquese ás partes e, no seu momento, devólvase o expediente administrativo á súa procedencia, con certificación desta resolución. Contra esta resolución teñen un recurso de CASACION EN INTERESE DE LEI, nos termos - de lexitimación - que establece o art.100.1 LXCA no prazo de TRES MESES a presentar na Sala do Contencioso Administrativo do Tribunal Supremo cos requisitos que establece o art.º 100.3 LXCA .

Así o pronunciamos, mandamos e asinamos.

PUBLICACION. - A sentenza anterior foi lida e publicada o mesmo día da súa data, polo Ilmo. Sr. Maxistrado Relator D. FERNANDO FERNÁNDEZ LEICEAGA ao estar a celebrar audiencia pública a Sección 004 da Sala do Contencioso-Administrativo doTribunal Superior de Xustiza de Galicia. Dou fe. A CORUÑA, quince de xuño dous mil dezaseis.