Sentencia Administrativo Nº 309/2016, Tribunal Superior de Justicia de Aragon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 176/2015 de 15 de Junio de 2016

Encabezamiento

T.S.J.ARAGON CON/AD SEC.2

ZARAGOZA

SENTENCIA: 00309/2016

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ARAGÓN.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO (Sección 2ª).

-Recurso número 176 de 2015-

S E N T E N C I A Nº 309 de 2016

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES

PRESIDENTE:

D. Eugenio A. Esteras Iguácel

MAGISTRADOS:

D. Fernando García Mata

D. Emilio Molins García Atance

-------------------------------

En Zaragoza, a quince de junio de dos mil dieciséis.

En nombre de S.M. el Rey.

VISTO, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ARAGÓN (Sección 2ª), el recurso contencioso-administrativo número 176 de 2015, seguido entre partes; como demandante don Juan Pedro , representado por la Procuradora de los Tribunales doña María del Carmen Redondo Martínez y defendida por la Abogada doña María Teresa Rojas Calvo; como Administración demandada la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO, representada y asistida por el Sr. Abogado del Estado.

Es objeto de impugnación la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón, constituido en órgano unipersonal, de 29 de mayo de 2015 desestimatoria de la reclamación nº NUM000 interpuesta por don Juan Pedro contra liquidación provisional por el impuesto sobre la renta de las personas físicas ejercicio 2010.

Procedimiento: Ordinario.

Cuantía: 4.756,83 euros.

Ponente: Ilmo. Sr. Magistrado D. Emilio Molins García Atance.

Antecedentes

PRIMERO.- La parte actora en el presente recurso, por escrito que tuvo entrada en fecha 1 de septiembre de 2015, interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada en el encabezamiento de esta resolución. Previa la admisión a trámite del recurso por la Sala y recepción del expediente administrativo, se dedujo la correspondiente demanda, en la que tras relacionar la recurrente los hechos y fundamentos de derecho que estimó aplicables concluía con el suplico de que se dicte sentencia por la que se anule el acto impugnado y se condene a la Agencia Tributaria a la devolución de la cantidad de 497,72 euros, más la cantidad de 4.259,11 euros, resultante de la declaración-liquidación del IRPF del ejercicio 2010, por ser esta conforme a derecho.

SEGUNDO.- La Administración demandada presentó escrito de contestación a la demanda solicitando la íntegra desestimación de la misma.

TERCERO.- No habiéndose propuesto prueba, ni solicitado el trámite de conclusiones se celebró la votación y fallo el día señalado, 25 de mayo de 2016.

Fundamentos

PRIMERO.- La parte actora impugna la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón, constituido en órgano unipersonal, de 29 de mayo de 2015 desestimatoria de la reclamación nº NUM000 interpuesta por don Juan Pedro contra liquidación provisional por el impuesto sobre la renta de las personas físicas ejercicio 2010.

SEGUNDO.-Los hechos relevantes aparecen sintetizados en la resolución del Tribunal Económico-Administrativo de Aragón. Así, El ahora reclamante presentó declaración individual por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2010, con una cuota diferencial negativa de 4.259,11 €. En el apartado de rendimientos de actividades económicas en estimación directa, modalidad simplificada (epígrafe 834 del IAE), incluyó un rendimiento neto reducido de -10.982,00 € (ingresos, 27.346,14; gastos fiscalmente deducibles, 38.328,14). Como domicilio habitual aparece el sito en la AVENIDA000 nº NUM001 , NUM002 , de Zaragoza.

El 19 de septiembre de 2011, la oficina gestora acuerda dirigirle un requerimiento con el siguiente contenido:

"En relación con su declaración anual del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio 2010, se han detectado ciertas incidencias, para cuya subsanación y para realizar actuaciones de comprobación limitada, al amparo y con los efectos previstos en la Ley General

Tributaria, deberá ante esta oficina, aportar la documentación que a continuación se cita:

- Libros Registro de ventas e ingresos, de compras y gastos, de bienes de inversión. El requerimiento de esta documentación tiene como finalidad constatar si los datos declarados coinciden con los que figuran en dichos Registros.

- Deberá aportar documentos justificativos de los gastos consignados en la declaración de I.R.P.F. correspondientes a la actividad económica desarrollada.

Por ello se acuerda realizar este requerimiento con el fin de que proceda a subsanar las citadas incidencias.

Con la notificación de la presente comunicación se inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada, procedimiento que puede finalizar con la práctica de una liquidación provisional.

......."

Respecto a su notificación, consta en el expediente:

-acuse de recibo del Servicio de Correos, en el que aparecen dos intentos de notificación realizados al domicilio sito en la AVENIDA000 nº NUM001 , NUM002 , de Zaragoza, los días 28 de septiembre de 2011 a las 11 horas y 29 de septiembre de 2011 a las 12 horas, que no pudieron materializarse por 'desconocido' en este domicilio;

-certificado de publicación del anuncio de citación para notificación por comparecencia en la sede electrónica de la AEAT, en el que se recoge que el anuncio fue publicado en esta sede el 6 de diciembre de 2011 (y que la notificación se produjo, por tanto, el 22 de diciembre de 2011).

El 2 de febrero de 2012 la oficina gestora acuerda practicarle propuesta de liquidación provisional por el I.R.P.F., ejercicio 2010, y ponerle de manifiesto el expediente para alegaciones. De esta propuesta resulta una cuota a pagar de 477,21 €, y en ella se determina como rendimiento neto reducido de actividades económicas en estimación directa, modalidad simplificada un importe de 22.962,60 € (ingresos 27.346,14; gastos fiscalmente deducibles 4.383,54).

En el apartado de motivación se dice:

"Se aumenta la base imponible general debido a que en la determinación del rendimiento de su actividad económica, en régimen de estimación directa, se han deducido gastos que no se consideran deducibles de acuerdo con el artículo 30.2 de la Ley del Impuesto .

.......

- En fecha 22/12/11 se produjo la notificación en sede electrónica de requerimiento IRPF 2010 en el que se solicitaban documentos justificativos de las cantidades consignadas como gastos de la actividad, junto con los correspondientes registros. No consta a esta Administración personación del contribuyente o persona autorizada, ni la presentación de la documentación

solicitada. Por tal motivo se procede a practicar propuesta de liquidación con los datos obrantes en poder de esta Administración en concreto, se consideran gastos la cantidad de 3174,98 euros correspondientes a gastos de Seguridad Social."

Respecto a su notificación, consta en el expediente:

-acuse de recibo del Servicio de Correos, en el que aparecen dos intentos de notificación realizados al domicilio sito en la AVENIDA000 nº NUM001 , NUM002 , de Zaragoza, los días 14 de febrero de 2012 a las 11 horas y 15 de febrero de 2012 a las 12 horas, que no pudieron materializarse por 'desconocido' en este domicilio;

-certificado de publicación del anuncio de citación para notificación por comparecencia en la sede electrónica de la AEAT, en el que se recoge que el anuncio fue publicado en esta sede el 27 de marzo de 2012 (y que la notificación se produjo, por tanto, el 12 de abril de 2012).

El 9 de mayo de 2012 la oficina gestora acuerda practicarle liquidación provisional por el I.R.P.F., ejercicio 2010, con una deuda tributaria de 497,72 €, de los que 477,21 corresponden a la cuota y 20,51 a los intereses de demora, al confirmar las modificaciones recogidas en la propuesta de liquidación. En el apartado de motivación se reitera la de la propuesta.

Respecto a su notificación, consta en el expediente:

-acuse de recibo del Servicio de Correos, en el que aparecen dos intentos de notificación realizados al domicilio sito en la AVENIDA000 nº NUM001 , NUM002 , de Zaragoza, los días 17 de mayo de 2012 a las 11 horas y 18 de mayo de 2012 a las 12 horas, que no pudieron materializarse por 'desconocido' en este domicilio;

-acuse de recibo del Servicio de Correos que obra en el expediente, según el cual se notificó el 9 de julio de 2012 en el domicilio sito en el PASEO000 nº NUM003 , escalera NUM004 , P0 NUM005 .

Interpuesto recurso de reposición contra esta liquidación fue desestimado por resolución notificada el 13 de noviembre de 2012. En la misma se dice:

" TERCERO. Se acuerda desestimar el presente recurso.

Toda vez que, COMPROBADO el acuse de recibo del requerimiento cuya notificación el recurrente alega como defectuosa, RESULTA que, según consta en dicho documento, los intentos de notificación del requerimiento en cuestión se efectuaron el 28/9/2011 a las 11 horas y el 29/9/2011 a las 12 horas. Tras dichos intentos, se publica en Sede Electrónica en fecha 06/12/2011 (número de anuncio 2011/040), dándose por notificada en fecha 22/12/2011.

Por tanto, se cumple lo establecido en el artículo 59 de la Ley 30/1992 , en cuanto al intento en una hora distinta dentro de los tres días siguientes, a la par que se sigue la doctrina legal fijada por el Tribunal Supremo e invocada por el contribuyente, al guardarse una diferencia de al menos sesenta minutos entre las horas de los dos intentos de notificación.

Así pues, la notificación del requerimiento es válida, no procediendo la estimación del recurso presentado por el interesado, basado únicamente en la invalidez de dicha notificación."

El 13 de diciembre de 2012, el interesado interpuso reclamación económico-administrativa contra la resolución, sin suspensión de su ejecución, en la que aduce:

"l. Antecedentes de Hecho:

............

Segundo. El acto administrativo de RESOLUCION CON LIQUIDACION PROVISIONAL señalado en el apartado anterior fue notificado a esta parte en el domicilio sito en Zaragoza, PASEO000 , núm. NUM003 , Esc. NUM004 , NUM005 .

Tercero. No obstante, el acto administrativo de REQUERIMIENTO, de fecha 19 de septiembre de 2011, para realizar actuaciones de comprobación limitada en relación con la declaración anual del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio 2010, fue notificado mediante anuncio publicado en el Boletín Oficial de la Provincia de fecha 6 de diciembre de 2011, tras dos supuestos intentos de notificación en el domicilio fiscal del contribuyente.

Cuarto. Y es esta notificación la que consideramos incorrecta y, por tanto, nulo el procedimiento administrativo. Y ello por las razones que luego expondremos.

...........

lll. ALEGACIONES

Primera, Como hemos adelantado anteriormente, el requerimiento de fecha 19 de septiembre de 2011 fue notificado incorrectamente, al notificarse mediante publicación en el Boletín Oficial de la Provincia. Y ello por cuanto la Agencia Tributaria no siguió el procedimiento legalmente establecido para su notificación.

Así, el artículo 109 de la Ley 58/2003 establece que:

'El régimen de notificaciones será el previsto en las normas administrativas generales con las especialidades establecidas en esta sección'

Pues bien, el artículo 59,2 párrafo segundo de la ley 30/1992 , establece:

Cuando la notificación se practique en el domicilio del interesado, de no hallarse presente éste en el momento de entregarse la notificación podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en el domicilio y haga constar su identidad. Si nadie pudiera hacerse cargo de la notificación, se hará constar esta circunstancia en el expediente, junto con el día y la hora en que se intentó la notificación,intento que se repetirápor una sola vezy en una hora distintadentro de los tres días siguientes' (La negrita es nuestra).

En relación con este artículo, la Sentencia de 28 de octubre de 2004 de la Sala Tercera del Tribunal Supremo fija la siguiente doctrina legal:

' A efecto de dar cumplimiento al artículo 59.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , reformada por la Ley 4/1999, de 13 de enero, la expresión 'en una hora distinta' determina la validez decualquier notificación que guarde una diferencia deal menos sesenta minutosa la hora en que se practicó el primer intento de notificación'. (La negrita y el subrayado es nuestro).

En nuestro caso, no se ha cumplido con la mencionada doctrina fijada por el Tribunal Supremo, ya que entre el primer intento de notificación y el segundo no hubo una diferencia de al menos sesenta minutos con respecto a la hora en que se practicó el primer intento de notificación, ya que el primer intento de notificación se realizó a las 14:07 horas y el segundo a las 13:45 horas, lo que determina que la práctica de la notificación sea irregular y, por tanto, ésta sea calificada de defectuosa y, en consecuencia, no debe surtir efecto alguno. Y todo ello según datos que obraban en la base de datos de la Agencia Tributaria y a los que esta parte tuvo acceso mediante comparecencia personal ante el funcionario administrativo, pero en ningún momento se nos dio justificación o certificación alguna de los datos que obraban en dicha base de datos. Por tanto, ahora no puede la Agencia Tributaria cambiar de parecer y decir que el primer intento de notificación se efectuó a las 11.00 horas, en lugar de a las 14.07 horas; y el segundo, a las 12.00 horas, en lugar de a las 13.45 horas.

No obstante, en el acuse de recibo que obra en el expediente administrativo no se ve con claridad la fecha exacta del primer intento de notificación. No se ve con claridad el mes al que corresponde esa fecha, razón por la cual, la Agencia Tributaria puede decir que el mes es septiembre, aunque también podría ser un '7' Julio).

Por otro lado, y vistos los distintos acuses de recibo de los intentos de notificación del requerimiento, de la propuesta de liquidación provisional y de la liquidación definitiva es, cuando menos chocante, que todos ellos se hayan intentado notificar exactamente a la misma hora, es decir, el primer intento de notificación, a las 11.00 horas y el segundo, a las 12.00 horas, excepto la segunda notificación de la liquidación definitiva, para la que la Agencia Tributaria sí averiguó un domicilio distinto.

Por otra parte, y aunque efectivamente los intentos de notificación hubiesen sido correctos, el Servicio de Correos no dejó el denominado 'Aviso de llegada' para el destinatario, con lo que esta parte difícilmente pudo enterarse de la práctica del requerimiento y, por tanto, éste no pudo ser atendido. Así se desprende de todos y cada uno de los acuses de recibo, donde consta claramente que no se dejó el aviso de llegada, ya que se aprecia claramente que la casilla 'Se dejo aviso de llegada en el buzón' no está marcada.

En efecto, según el articulo 207.1 del Reglamento del Servicio de Correos de 14 de mayo de 1964 , las notificaciones tributarias, realizadas por correo, se llevarán a cabo por la modalidad de carta certificada con aviso de recibo; por tanto, la práctica de tales notificaciones nos remite indefectiblemente a las normas correspondientes del Reglamente mencionado, en especial a su artículo 251, apartado 3, que dispone: 'La entrega a domicilio se intentará dos veces consecutivas. Cuando esta reiterada gestión resulte infructuosa el Cartero devolverá el envío a la Oficina (de Correos, se sobreentiende), con nota expresiva de la causa de la devolución, dejando al destinatario, cuando se trate de correspondencia certificada o asegurada, el aviso oportuno'. (La negrita y el subrayado es nuestro).

Está claro que la entrega de este aviso, denominado 'Aviso de llegada', sólo se puede hacer siguiendo las normas de la correspondencia ordinaria, pues si hubiera sido posible su entrega en persona al destinatario, familiar, etc., el cartero habría lógicamente entregado la carta certificada.

Este Aviso de llegada contiene los siguientes datos fundamentales: nombre y apellidos o razón social del destinatario, su dirección (domicilio fiscal), indicación de que se trata de un certificado, y mención de 'No encontrarse en su domicilio a las ... horas del día ...... (por supuesto, se trata de la fecha del segundo intento de entrega, fallido), y mediante estampilla, la Oficina de Correos, días y horas en que el interesado puede recoger las cartas certificadas, y otros datos que no interesan.

La cuestión crucial es que, en el supuesto previsto en el articulo 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , del doble intento fallido de entregar la carta certificada al destinatario en su domicilio no existe (salvo manifestación del funcionario del Servicio de Correos), ni puede existir, obviamente, constancia de dichos intentos de entrega de la notificación por actos del destinatario o de las personas mencionadas en el artículo 59.2, párrafo segundo, de la Ley 30/1992 , siendo, por tanto, esencial la prueba del intento de entrega por dos veces, y de la recepción del Aviso de llegada, prueba que recae sobre el propio Servicio de Correos.

Transcurrido el plazo para recoger la carta certificada en la Oficina de Correos, sin que el destinatario lo haga, los artículos 279 y 283 del Reglamento de Correos disponen que 'la Oficina devolverá al remitente, como correspondencia caducada, la carta certificada de que se trate, indicando en el reverso del sobre o cubierta del envío las causas de la devolución.'

Caducado el plazo para la entrega, sin que el destinatario o persona autorizada por él haya pasado a recoger la carta certificada, y devuelta ésta, la Administración Tributaria de que se trate debe pedir e incorporar al expediente administrativo certificado del Servicio de Correos del Distrito Postal competente, en el que se certifique: 1°) La identidad de la carta certificada, con aviso de recibo, que se ha devuelto; 2°) Identidad y dirección del destinatario; 3°) días y horas en que se intentó, sin resultado, la entrega en dos repartos consecutivos, indicando las causas concretas que han impedido la entrega; 4°) Día y hora en que se entregó el Aviso de Llegada; 5°) Noticia, en su caso, de que el destinatario o persona autorizada por él no se ha personado en la Oficina postal a recoger la carta; y 6°) Noticia de que ha transcurrido el plazo de recogida, por lo que ha caducado la obligación de entregar la carta y se devuelve ésta al remitente.

Esta es la manera de que, bajo firma del funcionario competente, y con los requisitos formales de rigor, se certifiquen y prueben los hechos reseñados.

Probados estos hechos, la Administración tributaria puede, de conformidad con el artículo 59.4 de la Ley 30/1992 , notificar válidamente mediante Anuncio en el tablón de Edictos correspondiente y publicación de dicho anuncio en el Boletín Oficial que corresponda.

En nuestro caso, está claro que el Servicio de Correos no dejó ningún 'Aviso de llegada', ni consta en el expediente administrativo certificado alguno del Servicio de Correos; por lo tanto, el procedimiento de notificación resultó incorrecto y defectuoso.

Segundo. No obstante, y aunque los datos de los intentos de notificación que nos fueron proporcionados por comparecencia personal en la Agencia Tributaria fuesen erróneos, y aunque el funcionario del Servicio de Correos hubiese dejado el oportuno 'Aviso de llegada' (cosa que, insistimos, no sucedió), la notificación del requerimiento por medio de publicación en el BOP resulta también incorrecta y, por tanto, defectuosa. Y ello por cuanto la propia Administración tributaria disponía en su base de datos de otro domicilio del contribuyente, en este caso, el que consta en la declaración anual del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, donde intentar la notificación del Requerimiento, y de hecho es en ese domicilio donde practicó la notificación de la Resolución con Liquidación Provisional, con resultado positivo. Por tanto, el interesado no era ni 'desconocido' ni se ignoraba su domicilio.

Así, entendemos que la notificación por Edictos como la del presente procedimiento carece, en cualquier caso, de virtualidad, pues dicho sistema de notificación sólo es viable cuando los interesados en el procedimiento sean 'desconocidos, se ignore el lugar de la notificación o bien, intentada la notificación, no se hubiese podido practicar ( ... )', como se dice expresamente en el artículo 59,5 de la ley 30/1992 , y ninguna de estas circunstancias se dan en este caso, ya que el obligado tributario está y estaba perfectamente identificado y su domicilio, sea uno u otro de los que constaban a la Agencia Tributaria no eran desconocidos, y no podía, por tanto, reputarse ignorado.

Por lo tanto, la notificación edictal tiene carácter supletorio y excepcional. Así lo señala la sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de lo Contencioso- Administrativo, de 20 de abril de 2007 , al señalar: ( ... ) ha de reconocerse que esta Sala viene interpretando que la notificación edicta! es residual, requiriendo el agotamiento previo de las otras modalidades que aseguren en mayor grado la recepción por el destinatario de la correspondiente notificación, así como que no conste el domicilio del interesado o se ignore su paradero. Esta misma orientación, en cuanto a la procedencia y validez de las notificaciones edictales, ha sido también seguida por el Tribunal Constitucional, al examinar actos de comunicación de los órganos jurisdiccionales.

De acuerdo con el Tribunal Constitucional, la notificación por edictos tiene un carácter supletorio y excepcional, debiendo ser considerada como remedio último, siendo únicamente compatible con el artículo 24 de la Constitución , si existe la certeza o, al menos, la convicción razonable de la imposibilidad de localizar al demandado (sentencias 48/8, de 31 de mayo; 63/82 de 20 de octubre y 53/03 de 24 de marzo , entre otras muchas), señalando, asimismo, que cuando los demandados están suficientemente identificados su derecho a la defensa no puede condicionarse al cumplimiento de la carga de leer a diario los Boletines Oficiales. '

Todo ello lleva a concluir que la Administración tributaria infringió la normativa reguladora de las notificaciones, así como la doctrina jurisprudencial que la interpreta, por lo que procede declarar improcedente la notificación edictal practicada, pues tuvo lugar sin la realización de actividad alguna por parte de la Agencia Tributaria para averiguar el domicilio del obligado tributario, que fue conseguido fácilmente cuando quiso notificar la Resolución con liquidación provisional, máxime cuando se trataba del domicilio declarado en un impuesto tan común como el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y que, por tanto, le constaba a la Agencia Tributaria dentro de su base de datos, por lo que sin arduas y complejas indagaciones fácilmente hubiera podido localizar al obligado tributario en ese otro domicilio y notificarle el requerimiento para realizar las actuaciones de comprobación limitada que se le requerían."

Esta reclamación fue desestimada por la resolución que ahora se impugna, en la que se analizó si las notificaciones practicadas en el procedimiento se realizaron o no de forma adecuada a derecho y se concluyó que las mismas eran correctas y que habían sido efectuadas en el domicilio fiscal que le constaba a la Administración, no resultando que esta conociera en ese momento la existencia de otro domicilio del contribuyente, no siendo hasta la presentación de la declaración del IRPF del ejercicio 2011 donde ser reflejó un nuevo domicilio del contribuyente.

TERCERO.-La parte recurrente alega que hasta la notificación que se le hizo de la liquidación provisional de fecha 9 de mayo de 2012, notificación que se produce en el domicilio familiar del recurrente sito en PASEO000 nº NUM003 , Esc. NUM004 , NUM005 por el concepto del impuesto sobre la renta de las personas físicas, ejercicio 2010, no tuvo conocimiento de los actos anteriores porque estos fueron notificados a través de la sede electrónica de la AEAT.

Y plantea que existe una defectuosa notificación de los actos de requerimiento y trámite de alegaciones y propuesta de liquidación provisional correspondiente al IRPF ejercicio 2010. Tras destacar la importancia de este trámite y de la necesidad de respetar las formalidades de las notificaciones, como garantía del administrado, y afirmar que la notificación por comparecencia tiene un carácter supletorio y excepcional, debiendo reputarse como último remedio, indica que el actor y recurrente se halla empadronado en el domicilio sito en PASEO000 nº NUM003 , Esc. NUM004 , NUM005 de Zaragoza desde el 16 de mayo de 1996, es decir, consta en ese domicilio en un registro público de fácil acceso para la Agencia Tributaria. Y al no haber acudido al mismo antes de la notificación por comparecencia, alega que se ha infringido el art. 110.2 de la LGT y la doctrina jurisprudencial que lo interpreta.

La defensa de la Administración del Estado se opone a la demanda y alega que hasta el momento de la presentación de la declaración del IRPF de 2011, en junio de 2012, el recurrente no comunicó su cambio de domicilio, por lo que siendo anteriores a ese cambio los intentos de notificación, procede el rechazo de las alegaciones vertidas de contrario. Y destaca el criterio mantenido por esta misma Sección en su sentencia de 2 de febrero de 2011, recurso 327/09 , al señalar: «La resolución recurrida sostiene, frente a las alegaciones de la parte recurrente, que cuando se inician las actuaciones inspectoras 'el domicilio fiscal de la sociedad que constaba en la base de datos de la Administración Tributaria , como así figura en diligencia de colaboración que obra en el expediente, era la calle Doctor Alcay 18 de Zaragoza', añadiendo que 'si la interesada deseaba que el nuevo domicilio social tras la disolución de la sociedad surtiera los efectos de domicilio fiscal , lo que debió haber hecho es cumplir con su obligación de comunicar a la administración Tributaria el cambio del mismo, no teniendo ésta obligación alguna de localizar otro domicilio distinto al que figuraba en su base de datos, esto es, el domicilio fiscal ', encontrando dicho razonamiento su fundamento en lo dispuesto en el artículo 48.3 de la Ley 58/2003 en cuanto dispone que 'los obligados tributarios deberán comunicar su domicilio fiscal y el cambio del mismo a la Administración tributaria que corresponda, en la forma y en los términos que se establezcan reglamentariamente. El cambio de domicilio fiscal no producirá efectos frente a la Administración tributaria hasta que se cumpla con dicho deber de comunicación, pero ello no impedirá que, conforme a lo establecido reglamentariamente, los procedimientos que se hayan iniciado de oficio antes de la comunicación de dicho cambio , puedan continuar tramitándose por el órgano correspondiente al domicilio inicial, siempre que las notificaciones derivadas de dichos procedimientos se realicen de acuerdo con lo previsto en el artículo 110 de esta Ley '.

Conforme a dicho precepto, el cambio de domicilio fiscal no produce efectos frente a la Administración tributaria hasta que se cumpla con dicho deber de comunicación y, por tanto, el cambio de domicilio fiscal no comunicado puede tener un efecto perjudicial para el interesado, porque las notificaciones se dirigirán por la administración a un lugar que ya no es el de la sede de su dirección o domicilio fiscal y social reales».

Por ello entiende que dado que incluso en la declaración de IRPF de 2010 se incluía como domicilio el de la AVENIDA000 nº NUM001 , sin que hasta junio de 2012, con motivo de la presentación de la declaración de IRPF de 2011, el recurrente comunicase su cambio a otro domicilio, los intentos de notificación a tal domicilio fueron correctos, como se expone en detalle en los fundamentos de derecho tercero y cuarto de la resolución. Y a mayor abundamiento, hay que tener en cuenta que la liquidación sí que se notificó al domicilio actual del recurrente, pese a lo cual no incluye ningún argumento de fondo que pueda justificar el desacierto de la Administración al girar la misma, sin que, en definitiva, incluso para el caso de que se considerase que la notificación de los actos de trámite no fue correcta, se acredite la existencia de ningún tipo de indefensión material, que justifique la anulación del acuerdo impugnado.

CUARTO.-Para la correcta resolución del recurso hay que tener presente lo dispuesto en los artículos 110 y 112 de la Ley General Tributaria , en la redacción que se hallaba a la sazón vigente:

«Artículo 110. Lugar de práctica de las notificaciones.

1. En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su representante o, en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro.

2. En los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin».

«Artículo 112. Notificación por comparecencia.

1. Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar.

En este supuesto se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, por alguno de los siguientes medios:

a) En la sede electrónica del organismo correspondiente, en las condiciones establecidas en los artículos 10 y 12 de la Ley 11/2007, de 22 de junio , de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos.

La Agencia Estatal de Administración Tributaria publicará por este medio los anuncios correspondientes a las notificaciones que deba practicar, en ejercicio de las competencias que le corresponden en aplicación del sistema tributario estatal y aduanero y en la gestión recaudatoria de los recursos que tiene atribuida o encomendada. Mediante Orden del Ministro de Economía y Hacienda se determinarán las condiciones, fechas de publicación y plazos de permanencia de los anuncios en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Las demás Administraciones tributarias, cuando opten por este medio de publicación, deberán hacerlo de forma expresa mediante disposición normativa de su órgano de gobierno publicada en el 'Boletín Oficial' correspondiente y en la que se haga constar la fecha en la que empieza a surtir efectos.

b) En el 'Boletín Oficial del Estado' o en los boletines de las Comunidades Autónomas o de las provincias, según la Administración de la que proceda el acto que se pretende notificar y el ámbito territorial del órgano que lo dicte. La publicación en el 'Boletín Oficial' correspondiente se efectuará los días cinco y veinte de cada mes o, en su caso, el inmediato hábil posterior.

Cada Administración tributaria podrá convenir con el boletín oficial correspondiente a su ámbito territorial de competencias que todos los anuncios a los que se refiere el párrafo anterior, con independencia de cuál sea el ámbito territorial de los órganos de esa Administración que los dicten, se publiquen exclusivamente en dicho 'Boletín Oficial'. El convenio, que será de aplicación a las citaciones que deban anunciarse a partir de su publicación oficial, podrá contener previsiones sobre recursos, medios adecuados para la práctica de los anuncios y fechas de publicación de los mismos.

Estos anuncios podrán exponerse asimismo en la oficina de la Administración tributaria correspondiente al último domicilio fiscal conocido. En el caso de que el último domicilio conocido radicara en el extranjero, el anuncio se podrá exponer en el consulado o sección consular de la embajada correspondiente.

2. En la publicación en la sede electrónica y en los boletines oficiales constará la relación de notificaciones pendientes con indicación del obligado tributario o su representante, el procedimiento que las motiva, el órgano competente de su tramitación y el lugar y plazo en que el destinatario de las mismas deberá comparecer para ser notificado.

En todo caso, la comparecencia deberá producirse en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente al de la publicación en la sede electrónica o la publicación del anuncio en el correspondiente 'Boletín Oficial'. Transcurrido dicho plazo sin comparecer, la notificación se entenderá producida a todos los efectos legales el día siguiente al del vencimiento del plazo señalado.

3. Cuando el inicio de un procedimiento o cualquiera de sus trámites se entiendan notificados por no haber comparecido el obligado tributario o su representante, se le tendrá por notificado de las sucesivas actuaciones y diligencias de dicho procedimiento, y se mantendrá el derecho que le asiste a comparecer en cualquier momento del mismo. No obstante, las liquidaciones que se dicten en el procedimiento y los acuerdos de enajenación de los bienes embargados deberán ser notificados con arreglo a lo establecido en esta Sección».

Asimismo, el artículo 48.3 de la LGT dispone que «los obligados tributarios deberán comunicar su domicilio fiscal y el cambio del mismo a la Administración tributaria que corresponda, en la forma y en los términos que se establezcan reglamentariamente. El cambio de domicilio fiscal no producirá efectos frente a la Administración tributaria hasta que se cumpla con dicho deber de comunicación, pero ello no impedirá que, conforme a lo establecido reglamentariamente, los procedimientos que se hayan iniciado de oficio antes de la comunicación de dicho cambio , puedan continuar tramitándose por el órgano correspondiente al domicilio inicial, siempre que las notificaciones derivadas de dichos procedimientos se realicen de acuerdo con lo previsto en el artículo 110 de esta Ley ».

En interpretación de dichos preceptos el Tribunal Supremo fijó como doctrina legal en sentencia de la Sección Segunda de 9 de octubre de 2001 que «El cambio de domicilio declarado a otros efectos administrativos (sea el padrón de habitantes u otro registro administrativo ) no sustituye la declaración tributaria expresa de cambio de domicilio fiscal.»

Sin embargo, este pronunciamiento ha sido matizado posteriormente, por ejemplo en sentencia de la Sección Segunda del Tribunal Supremo de 22 de junio de 2011 , defendiendo en un supuesto de recaudación del IBI por el Área de Recaudación del Principado de Asturias, y alineándose con la jurisprudencia más reciente, que hay que mantener un «criterio de flexibilidad, en razón del carácter subsidiario que debe tener la notificación edictal, pues solo debe acudirse a ella cuando la Administración no tiene otra posibilidad de localización del interesado, evitando con ello cualquier posibilidad de indefensión».

Pues bien, en el caso que nos ocupa la consulta del padrón del obligado tributario resultaba posible y sencilla para la Administración, por lo que la misma debía haberse realizado antes de acudir a la comunicación por comparecencia, que tiene un carácter ciertamente subsidiario, existiendo en este caso una posibilidad de localización del interesado -empadronado desde 1996 en PASEO000 nº NUM003 , Esc. NUM004 , NUM005 - que no se intentó previamente. Dado el carácter supletorio, residual y excepcional de la notificación por comparecencia, procede estimar el recurso por no haberse intentado antes la notificación en el domicilio de empadronamiento.

Alega la parte demandada que no se ha probado indefensión alguna por la omisión del trámite de alegaciones, pero lo cierto es que el procedimiento administrativo se ha seguido indebidamente sin audiencia de la parte, sin permitirle formular alegaciones a la Administración con carácter previo a la práctica de la liquidación provisional por el IRPF de 2010.

Por lo expuesto procede estimar el recurso, si bien se aprecian dudas de hecho y de derecho que justifican la no imposición de costas de esta instancia, tal y como faculta el art. 139 LJCA , porque la parte nada indica acerca de las razones por las que señaló un domicilio fiscal que no correspondía con el de su empadronamiento, y si ello obedeció al hecho de haber cambiado de lugar efectivo de residencia -con la consiguiente discordancia con el empadronamiento formal- y en qué preciso momento tuvo lugar una vuelta al domicilio de empadronamiento, o caso de no existir cambio de lugar efectivo de residencia, por qué y cuándo resultó ineficaz el designado a la AEAT.

En atención a lo expuesto esta Sección pronuncia el siguiente

Fallo

PRIMERO.-Estimamos el presente recurso contencioso administrativo nº 176/2015 interpuesto por don Juan Pedro contra la resolución indicada en el encabezamiento de esta sentencia, que anulamos, debiendo procederse al reintegro del principal y abono de intereses que proceda por la liquidación provisional por el impuesto sobre la renta de las personas físicas, ejercicio 2010.

SEGUNDO.-Nohacemos especial declaración de costas.

Así, por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente, celebrando la Sala audiencia pública, en el mismo día de su pronunciamiento, doy fe.