Sentencia Administrativo Nº 310/2009, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 3551/2006 de 25 de Febrero de 2009

Encabezamiento

T.S.J.C.V.

Sala Contencioso Administrativo

Sección Tercera

R. 3551/06

SENTENCIA Nº 310/2009

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Iltmos. Srs.:

Presidente:

D. JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA.

Magistrados:

D. LUIS MANGLANO SADA.

D. RAFAEL PÉREZ NIETO.

_________________________

En la Ciudad de Valencia, a 25 de febrero de dos mil nueve.

VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 3551/06, interpuesto por PROMOCIONES OLIVA PARK S.L., representado por la Procuradora Dª. Laura Oliver Ferrer y asistida por el Letrado D. Joan Mª. Tamarit Palacios, contra el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Valencia, habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por el Abogado del Estado, así como la Consellería de Economía y Hacienda, representada por el Letrado de la Generalitat Valenciana.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara Sentencia por la que se confirmara la Resolución recurrida.

TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y , realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día * de dos mil nueve , teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo ponente el magistrado Ilmo. Sr. D. LUIS MANGLANO SADA.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por PROMOCIONES OLI.V.A. PARK S.L., representado por la Procuradora Dª. Laura Oliver Ferrer y asistida por el letrado D. Joan Mª. Tamarit Palacios, contra la Resolución de 28-7-2006 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia , desestimatoria de la reclamación 03/3398/05 formulada contra la comprobación de valores realizada por los Servicios Territoriales de Alicante de la Consellería de Economía y Hacienda, modificando el valor declarado a efectos del ITP y AJD de 97.363,96 euros al valor comprobado de 2.434.099 euros, así como contra la liquidación de 31-3-2005, por un importe de 27.059 ,05 euros.

SEGUNDO.- Del expediente administrativo y de la prueba practicada en este proceso se desprende que la actora suscribió un contrato de constitución de Derecho de superficie sobre una determinada parcela de tierra de Denia, con una casita de campo y riu-rau , formalizándose en escritura de fecha 13-9-2002, presentando la correspondiente autoliquidación efectos del impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Actos Jurídicos Documentados , declarando un valor de la operación de 97.363,96 euros , mientras que la Administración autonómica, tras la correspondiente comprobación, fijó un valor de 2.434.099 euros, practicando seguidamente la correspondiente liquidación en fecha 31-3-2005 , por un importe de 27.059,05 euros.

La demanda solicita la anulación de los actos impugnados por falta de motivación de la liquidación y de la comprobación de valores, sin explicar los hechos y motivos y la procedencia de la comprobación realizada.

Las Administraciones demandadas se oponen a la demanda y solicitan su desestimación por considerar correcta la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, por basarse la comprobación de valores en un informe de un perito de la Administración, por ser éste un Derecho ejercitado legítimamente y por haberse practicado por técnico idóneo, con plena identificación del inmueble.

TERCERO.- Esta Sala viene desde hace tiempo sentando la doctrina de que los informes periciales que han de servir de base a la comprobación de valores, deben ser fundados , lo cual equivale a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta; que la justificación de dicha comprobación es una garantía tributaria ineludible; que por muy lacónica y sucinta que se interprete la obligación administrativa de concretar los hechos y elementos adicionales motivadores de la elevación de la base, no pueden entenderse cumplida dicha obligación impuesta por el art. 121 de la Ley General Tributaria, si se guarda silencio o si se consignan meras generalizaciones sobre los criterios de valoración o solo referencias genéricas a los elementos tenidos en cuenta mediante fórmulas repetitivas que podrían servir y de hecho sirven , para cualquier bien.

Por el contrario la comprobación de valores debe ser individualizada y su resultado concretarse de manera que el contribuyente, al que se notifica el que la Administración considera valor real, pueda conocer sus fundamentos técnicos y prácticos y así aceptarlo, si llega a la convicción de que son razonables o imposibles de combatir, o rechazarlos porque los repute equivocados o discutibles y en tal caso, solo entonces , proponer la tasación pericial contradictoria a la que también tiene Derecho.

Obligar al contribuyente a acudir a la referida tasación pericial, de costoso e incierto resultado, para discutir la comprobación de valores, cuando ni siquiera se conocen las razones de la valoración propuesta por la Hacienda, colocaría a los ciudadanos en una evidente situación de indefensión frente a posibles arbitrariedades o errores de los peritos de la Administración , a cuyas tasaciones no alcanza la presunción de legalidad de los actos Administrativos, porque las peritaciones, aunque las practique un funcionario, son dictámenes, criterio -el últimamente reproducido- que es incompatible con el seguido por la Sala de instancia, según sumariamente se constató en el primero de los fundamentos de la presente Resolución, pues la tasación pericial contradictoria es un último derecho del contribuyente y no la única manera de combatir la tasación comprobadora de la base, realizada por la Administración , que antes ha de cumplir con su obligación de fundar suficientemente los valores a los que ha llegado, sin que el sujeto tributario venga obligado, por su parte, a acreditar el error o la desviación posibles de la Hacienda Pública cuando no conoce una justificación bastante de aquellos nuevos valores, pues en esta materia -como también tenemos declarado- la carga de la prueba del art. 114 de la Ley General Tributaria, rige igualmente tanto para los contribuyentes como para la Administración, tanto en vía administrativa como jurisdiccional.

En el caso de autos la comprobación de valores se confecciona en una hojas de impreso, donde se enumeran los bienes y se constata el valor declarado y el que se titula "valor pericial", sin que aparezcan otras referencias que permitan conocer el proceso lógico , los criterios técnicos y económicos seguidos, ni las operaciones matemáticas realizadas, para llegar al resultado que integra la nueva base tributaria, lo que evidencia la insuficiencia, mas bien carencia absoluta de justificación.

Es evidente que la aplicación de esta doctrina no puede dar lugar sino a la estimación del presente recurso, pues en la notificación de la liquidación que se impugna y tampoco en el expediente existen los elementos de motivación necesarios para permitir la defensa del recurrente, y de otro lado no nos encontramos ante una liquidación singularizada, sino que se aplican unas normas genéricas, que tomando como base un valor fiscal , el catastral, fija un valor del inmueble a partir del valor del suelo por el valor de construcción y por el coeficiente corrector , sin explicar la procedencia de esos valores ni entenderse el resultado final. En definitiva, se aplican unas fórmulas técnicas para valorar una parcela con vivienda y riu-rau, pero no se particulariza los valores concretos ni se explica adecuadamente los criterios técnicos utilizados.

Siguiendo con esta argumentación, conviene resaltar que esta Sala ya se ha proninciado sobre un caso similar en su Sentencia 1/2008, de 10 de enero, afirmando:

"...La Resolución impugnada sostiene, recordando la doctrina del Tribunal Economico-Administrativo Central, en la Resolución de 29 de abril de 1993 , que el Derecho de la Administración a comprobar los valores declarados no tiene otros limites que el empleo de los medios establecidos en el articulo 52 de la Ley General Tributaria, la observancia de las formalidades establecidas para garantizar los Derechos de los interesados y el plazo general de prescripción de la facultad comprobada.

Prescindiendo del ultimo de los supuestos, el de la prescripción , que habría que analizar en cada caso en concreto. La Resolución impugnada sostiene que al contrario de lo que venia ocurriendo anteriormente, aquí ya no está ante un dictamen pericial de los técnicos de la Administración, sino ante una valoración de mercado.

En primer lugar, de la lectura del contenido de las anteriores resoluciones, véase el fundamento jurídico primero de la Sentencia reseñada, no puede llegarse a la conclusión de que antes se hiciera un dictamen pericial y ahora se utilizara un método de valoración distinto, el de mercado, pues ya las resoluciones anteriores de comprobación expresamente decían que utilizaban este sistema de valoración , el de los precios medios de mercado, aun cuando la Sala entendía que lo que se utilizaba era la remisión a las valoraciones fiscales, pero en cualquier caso rechazaba que se utilizara el sistema de dictamen pericial.

En cualquier caso, como acertadamente sostiene la Resolución impugnada "la aceptación del medio de comprobación discrecionalmente elegido por el liquidador no excusa a la Administración de la necesidad de observar las formalidades establecidas para garantizar los Derechos de los interesados, como son la notificación y la expresión de recursos que contra la valoración caben, siendo en este sentido fundamental la exigencia del articulo 124.1 de la L.G.T., con arreglo al cual la notificación del incremento de base deberá expresar de forma concreta los hechos y elementos que la motivan".

Pues bien, en este punto es donde la Sala discrepa de la resolución que ahora se impugna. Si bien entiende aquélla que es fundamental la exigencia del articulo 124 de la Ley General Tributaria que dispone que la notificación del incremento deberá expresar de forma concreta los hechos y elementos que la motivan , sostiene que cuando el medio de valoración utilizado es el precio medio de mercado, "no exige la explicitación singularizada de todos los factores incidentes en la conformación del valor del inmueble comprobado- como sucede en el dictamen pericial- sino que ha de referirse principalmente a la idoneidad del sistema utilizado para la conformación del precio medio y al encaje del supuesto concreto en la tabulación prefijada por la Administración para la determinación del valor. Ambas cuestiones son atendidas por la valoración practicada por la Administración en cuanto a que identifica plenamente el inmueble de que se trata y la fecha de devengo de la operación contemplada así porque detalla el sistema de conformación del precio medio partiendo del valor catastral y teniendo en cuenta otros condicionantes que llevan a fijar un coeficiente sobre el mismo de forma lo suficientemente clara como para que el contribuyente pueda- como dice reiteradamente el T.E.A.C. al analizar la exigencia de motivación- decidir con fundamento si aquietarse o solicitar la tasación pericial contradictoria- resoluciones de 14 de septiembre de 1989 y 22 de julio de 1993, entre otras-. Mas aún, para evitar cualquier atisbo de indefensión, la propia notificación pone a disposición del reclamante los estudios de mercado a partir de los cuales se han obtenido los parámetros aplicables en la presente valoración".

La Sala no puede compartir este criterio , porque como ya se razona en la sentencia transcrita, el contribuyente al declarar el valor catastral, valor que se presume legítimo, esta cumpliendo con la normativa legal, y es la Administración Tributaria la que tiene la facultad de comprobar el valor, esto es, de demostrar que el valor asignado por el recurrente a su valoración es incorrecto en relación con el real o de mercado, de tal suerte que existe la presunción "iuris tantum" de que el valor declarado, mientras se ajuste al valor asignado por la Administración a efectos catastrales , es correcto, y es a la Administración a la que compete la carga de la prueba de que no es así, en cada operación en particular. Por lo tanto, como ya se dijo en la Sentencia transcrita, no basta con poner a disposición del reclamante los estudios de mercado a partir de los cuales se han obtenido los parámetros aplicables en la presente valoración, circunstancia que ya demuestra palpablemente la indefensión del interesado, y la de la propia Sala, a no ser que se considere que esta tiene también la posibilidad de consultar en la sede de la Administración Tributaria esos estudios , sino que los motivos y circunstancias en que se basa la Administración para elevar la valoración efectuada por el interesado han de constar en el expediente Administrativo y en la propia notificación que se hace al contribuyente. Así lo dispone taxativamente el articulo 124 letra a) de la Ley General Tributaria : "Cuando supongan un aumento de la base imponible respecto de la declarada por el interesado, la notificación deberá expresar de forma concreta los hechos y elementos que la motivan".

En el expediente Administrativo tan solo consta una denominada hoja de valoración de bienes inmuebles urbanos, en la que en el Anexo I.A. ("descripción del método de valoración de inmuebles urbanos"), se describe genéricamente como se calcula el valor del suelo, el de la construcción y el del suelo y construcción como el de los costes de producción de inmuebles urbanos, llegándose al establecimiento de una formula polinómica, respecto de cuyo método la Sala en principio nada tiene que objetar. Y en el Anexo II se regula el "Detalle de la valoración" en el que se designa la finca y su uso o destino y donde se dice que "el suelo se valora por repercusión, es decir, en pts/m2 de superficie construida , real o potencial, de acuerdo con el uso del inmueble y la categoría, dado dicho uso, de la zona donde se halla ubicado. A estos efectos, los valores tipo de repercusión del suelo (Rs1) - No se dice de donde se toman, ni constan los estudios por los que se llega a dicho valor- y por m2 de la construcción (Mc1), así como los coeficientes correctores aplicables al inmueble objeto de la presente valoración son los que a continuación se indican" , pasando a continuación a la aplicación concreta de estos valores previamente preestablecidos, a los que se aplica un coeficiente corrector por la antigüedad y Estado de conservación.

En modo alguno se demuestra que se haya efectuado una visita real al inmueble transmitido , ni que se hayan valorado las condiciones reales de cada inmueble, sino que el dictamen emitido por el técnico de valoración se ha limitado a aplicar unas desconocidas , para la parte y para la Sala , valoraciones preexistentes de zonificación, multiplicándolas por las correcciones antes citadas, corrigiéndolas por la antigüedad, fácilmente deducible, y el Estado de conservación, cuya calificación se desconoce de donde procede, aunque no consta que sea de una visita del inmueble por parte del perito.

En consecuencia, el sistema de valoración empleado por la Administración parte de unos estudios económicos previos que no constan el expediente Administrativo ni a la parte ni a la Sala y desde luego no consta que se haya hecho una efectiva comprobación.

La Sala no comparte el criterio del Tribunal Económico de que el método de comprobación a través del valor de mercado no exija en el caso de las transmisiones inmobiliarias la realización de un dictamen o estudio previo emitido por funcionario competente. Efectivamente, este método puede ser de aplicación , en la forma en que se emplea por la Administración, para determinadas transmisiones en las que el valor real venga inexorablemente determinado por el precio medio de mercado, pero en el caso de las transmisiones inmobiliarias las características específicas, físicas, de conservación y de otra índole , hacen ineludible la comprobación "in situ " de cada inmueble por el técnico correspondiente, y deben reflejarse en la notificación de la liquidación, al objeto de que el interesado pueda combatirlas o en su caso solicitar la tasación pericial contradictoria. Admitir la tesis de la Resolución impugnada supondría que la administración, simplemente cambiando el sistema de comprobación, descargaría la carga de la prueba sobre el contribuyente, con la consiguiente necesidad de impugnar administrativa y jurisdiccionalmente el acto Administrativo.".

TERCERO.- En el concreto caso de autos, el medio de comprobación de valores que dice utilizar la Administración demandada es el de precios medios en el mercado y se obtiene del resultado de la aplicación de una fórmula polinómica , la determinación de cuyos elementos puede ser sintetizada de la siguiente manera: en primer lugar, se procede a la fijación del valor del suelo, al que -una vez cuantificado tal valor- se le aplica un coeficiente específico; posteriormente, se procede a la determinación del valor de la construcción, al que -una vez fijado el mismo- se le aplican los coeficientes específicos de antigüedad y estado de conservación de la construcción; y, finalmente, el resultado de la suma de las dos precedentes operaciones (previamente multiplicadas por las respectivas superficies de suelo y construcción y después sumadas la mismas) viene a ser multiplicado por unos coeficientes adicionales.

Pues bien, entrando en el examen individualizado de la determinación y aplicación de cada uno de los elementos de la fórmula que acaban de expresarse, tenemos lo siguiente:

En cuanto al VALOR DEL SUELO -"Rs"- , se dice que "el suelo se valora por repercusión, es decir, en ?/m2 de superficie construida, real o potencial, de acuerdo con el uso del inmueble y la categoría, dado dicho uso, de la zona donde está ubicado" y se añade que la determinación de tal valor procede de: 1) estudios de mercado elaborados por la propia Consellería, 2) estudios de mercado realizados por el Centro de Gestión Catastral y Cooperación Tributaria y 3) Información disponible por razón de transmisiones precedentes.

Sin embargo , no se aporta ninguna de las fuentes de donde se dice obtenido este elemento "Rs", no se concreta cuál o cuales de tales fuentes haya/n sido utilizada/s en el caso al valor "Rs" y tampoco se aportan ni explican las operaciones que, en aplicación de las fuentes nombradas, conduzcan en el supuesto al "Rs" aplicado. En definitiva, no se sabe, y menos aún puede comprobarse, de donde y como haya sido obtenido el valor en ?/m2 asignado al elemento "Rs".

Por lo que se refiere al COEFICIENTE CORRECTOR ESPECÍFICO DEL SUELO, se dice que este coeficiente, denominado "Ks" tiene en cuenta "las características específicas del bien". Pero , no se concretan cuáles sean esas características específicas del bien, ni porqué su aplicación al caso dé el coeficiente que se determina a este "Ks".

En lo que hace al VALOR DE LA CONSTRUCCIÓN -"Mc"-, lo que se dice es que "la construcción se valora a partir del coste de reposición de la misma (coste que supondría actualmente volver a edificar , con las técnicas y materiales hoy en día disponibles, una edificación de iguales características)", y que "este coste de reposición se obtiene partiendo de las siguientes fuentes de información: 1) valores de inmuebles similares reflejados en expedientes de Declaración de Obra Nueva, 2) módulos de referencia para la construcción periódicamente establecidos por el Colegio de Arquitectos de la comunidad Valenciana y 3) en su caso, precios de venta de Viviendas de Protección Oficial fijados administrativamente".

Como se observa , esta forma de determinación del elemento "Mc" ofrece los mismos reparos que los ya comentados respecto de la fijación del valor del suelo y relativos a la falta de aportación de las fuentes de información citadas, falta de concreción de cuál o cuáles de ellas sean las que haya/n sido utilizada/s en el caso para la obtención del valor "Mc" y ausencia de aportación o reseña de las operaciones que , en aplicación de las fuentes referidas, conduzcan en el supuesto al valor en ?/m2 que se asigna al elemento "Mc"; es decir, también este elemento de la fórmula adolece de los mismos problemas de justificación , al no conocerse, y menos poder comprobarse , de donde y como haya sido obtenido el valor fijado para este "Mc".

Respecto de los COEFICIENTES CORRECTORES ESPECÍFICOS DEL VALOR DE LA CONSTRUCCIÓN, son los de antigüedad -"KcA"- y de Estado de conservación -"KcB"-.

El primero no presenta problema, pero el de conservación tampoco se sabe como pueda haber sido obtenido, ya que no se expresa ni se deduce de dato alguno que haya existido una visita real al inmueble.

Finalmente , y en cuanto a los COEFICIENTES CORRECTORES ADICIONALES, en primer lugar se aplica un coeficiente corrector a "las características de los inmuebles que afectan conjuntamente al valor de sus comPonentes (suelo y construcción)" que se denomina "Ksc", y respecto del que se aprecian las mismas deficiencias de motivación que las ya expresadas para el coeficiente específico del suelo -"Ks"-; y, por último, un coeficiente denominado de producción -"Ko"- "a fin de tener en cuenta los costes que la producción de inmuebles urbanos supone (gastos generales, licencias, tasas , y honorarios de facultativos, gastos financieros, en su caso, costes de promoción , etc.)", coeficiente éste que vuelve a adolecer de carencias motivadoras similares a las ya expuestas para anteriores elementos de la fórmula.

En definitiva, y como conclusión, que son tan numerosas, elementales y substanciales las carencias de motivación que ofrece el sistema de comprobación que se contiene en el expediente Administrativo de gestión que no cabe otra solución que la anticipada estimación del motivo examinado, manteniendo -por tanto- la misma respuesta judicial que la que hemos venido ofreciendo de manera reiterada en relación con los precedentes sistemas de comprobación administrativa de valores (o , mejormente, "variantes" del mismo) y que, básicamente, adolecían de las mismas deficiencias de motivación."

Por todas estas razones, anta la evidente falta de motivación de la comprobación de valores efectuada por la demandada , procederá estimar el recurso Contencioso-Administrativo.

CUARTO.- No se aprecian motivos para hacer una expresa imposición de las costas procesales, de conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

1. Estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por PROMOCIONES OLI.V.A. PARK S.L., representado por la Procuradora Dª. Laura Oliver Ferrer y asistida por el letrado D. Joan Mª. Tamarit Palacios, contra la resolución de 28-7-2006 del Tribunal Económico-administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de la reclamación 03/3398/05 formulada contra la comprobación de valores realizada por los Servicios Territoriales de Alicante de la Consellería de Economía y Hacienda, modificando el valor declarado a efectos del ITP y AJD de 97.363,96 euros al valor comprobado de 2.434.099 euros, así como contra la liquidación de 31-3-2005, por un importe de 27.059,05 euros.

2. Se anulan y dejan sin efecto los actos impugnados por ser contrarios a derecho , sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente Sentencia, devuélvase el expediente Administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente designado para la Resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.