Sentencia Administrativo Nº 312/2016, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 280/2012 de 30 de Junio de 2016

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000280 /2012

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:05791/2012

Demandante:INNOVACIONES TÉCNICAS APLICADAS A CERÁMICAS AVANZADAS S.A.

Procurador:JOAQUIN BANJUL DE ANTONIO

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

Madrid, a treinta de junio de dos mil dieciséis.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 280/2012 que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido el Procurador D. Joaquín Banjul de Antonio, en nombre y representación de la entidad INNOVACIONES TÉCNICAS APLICADAS A CERÁMICAS AVANZADAS S.A. frente a la Administración General del Estado (Tribunal Económico Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 592.145,65 euros. Es Ponente la Ilma. Sra. Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA, quien expresa el criterio de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte actora interpuso, con fecha 12 de julio de 2012, recurso contencioso administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de abril de 2012, por la que se desestima la reclamación económica administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación del Impuesto sobre Sociedades 2004 dictado por el Jefe de la Oficina Técnica de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria el 24 de mayo de 2010.

SEGUNDO.-Admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, fue entregado a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que efectuó a través del escrito presentado en fecha de 21 de enero de 2013, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando una sentencia estimatoria, con anulación de la Resolución del TEAC recurrida e imposición de costas a la Administración demandada.

TERCERO.-De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, la contestó mediante escrito de 21 de febrero de 2013 en el que, tras consignar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó convenientes, suplicó la desestimación del presente recurso, con imposición de costas a la recurrente.

CUARTO.-Practicada la prueba que propuesta fue admitida, con el resultado que obra en las actuaciones, se concedió a continuación a las partes sucesivamente, el plazo de diez días para que presentaran escrito de conclusiones, lo que efectuaron ratificándose en sus respectivas pretensiones.

Concluso el procedimiento, se señaló para votación y fallo el día 23 de junio de 2016, en el que efectivamente tuvo lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo por la representación de la entidad INNOVACIONES TÉCNICAS APLICADAS A CERÁMICAS AVANZADAS S.A. (ITACA) la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de abril de 2012, por la que se desestima la reclamación económica administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación del Impuesto sobre Sociedades 2004 dictado por el Jefe de la Oficina Técnica de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria el 24 de mayo de 2010.

Son antecedentes de interés para la solución del caso, a la vista del expediente administrativo y de los documentos que constan en autos, los siguientes:

1. Por la Inspección de los Tributos de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la AEAT se iniciaron actuaciones inspectoras en relación con la actora mediante comunicación notificada el 25 de noviembre de 2008.

Estas actuaciones tenían alcance general y referían a los siguientes conceptos y períodos:

· Impuesto sobre Sociedades 2004 a 2007.

· Retención/ingreso a cta trabajo/profesional 01/2005 a 12/2007.

· IVA 01/2005 a 12/2007.

· Declaración anual operaciones 2004 a 2007.

· Declaración recapitulativa de entregas y AIB 2004 a 2007.

2. Por acuerdo del Inspector Jefe de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de fecha 7 de octubre de 2009, notificado al obligado tributario en esa misma fecha, el plazo máximo de las actuaciones inspectoras se amplió en otros seis meses más, por los siguientes conceptos:

· Impuesto sobre Sociedades 2004.

· Retención/ingreso a cta trabajo/profesional 01/2005 a 12/2007.

· IVA 01/2005 a 12/2007.

· Declaración anual operaciones 2004 a 2007.

· Declaración recapitulativa de entregas y AIB 2004 a 2007.

3. Consecuencia de estas actuaciones el 1 de julio de 2009 se incoaron diversas actas, entre ellas una relativa al Impuesto sobre Sociedades 2004, la A02-71711273. Derivada de dicha acta A02-71711273 se dictó liquidación mediante acuerdo de 24 de mayo de 2010, notificado el 25 de mayo de 2010. En dicho acuerdo se liquidaba una deuda tributaria de 592.146,65 euros de los cuales 462.929,16 euros corresponden a la cuota y 129.217,49 euros a los intereses de demora.

4. La liquidación practicada deriva de minorar la deducción de la cuota aplicada por el obligado tributario por el concepto de 'Gastos de Investigación y desarrollo' por importe de 462.929,16 euros, al considerar aquélla que no se ha acreditado la individualización de los costes de personal, externos y de inmovilizado imputados por ITACA a cada uno de los Proyectos de I + D, exigida por el artículo 35, último párrafo, del TRLIS 4/2004, y en consecuencia no admite dicho tipo de costes en la base de la deducción por inversiones en I+D.

Subsidiariamente la Inspección plantea la improcedencia de calificar determinados proyectos como I+D.

5. Disconforme con dicha liquidación la parte actora interpuso reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Central 24 de junio de 2010, que fue desestimada por Resolución de 26 de abril de 2012 objeto del presente recurso.

SEGUNDO.-Las cuestiones que, a tenor del escrito de demanda, se suscitan en el presente proceso son las siguientes: a) prescripción del derecho de la Administración para liquidar la deuda tributaria por exceso de duración del procedimiento inspector; b) deducibilidad de las cantidades satisfechas por investigación y desarrollo, por acreditación de la deducción por I+D y la calificación de los proyectos como I+D; y c) vinculación de la Administración por sus propios actos.

La parte actora opone como primer motivo de impugnación la prescripción del derecho de la Administración para liquidar la deuda tributaria por el exceso de duración de las actuaciones inspectoras pues, a su juicio, el acuerdo de ampliación del plazo ha de reputarse inmotivado.

La legislación aplicable al caso viene determinada por el artículo 150.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria y el artículo 31 ter del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , adicionado por el Real Decreto 136/2000.

Artículo 150. Plazo de las actuaciones inspectoras.

' 1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley.

No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente.

b) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice.

Los acuerdos de ampliación del plazo legalmente previsto serán, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho.

(...)'

Artículo 31 ter Ampliación del plazo de duración de las actuaciones inspectoras

' 1. El plazo a que se refiere el artículo 31 podrá ser ampliado, previo acuerdo del Inspector-Jefe, por un plazo no superior al inicialmente previsto, cuando concurra, en cualquiera de los ejercicios o tributos a que se refiere la actuación, alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que se trate de actuaciones que revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia a la vista del volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades o su tributación como grupos consolidados, o en régimen de transparencia fiscal internacional.

A estos efectos, y sin perjuicio de su necesaria apreciación a la vista de las circunstancias del caso concreto objeto de comprobación, podrá considerarse que las actuaciones revisten especial complejidad cuando se produzca alguno de los siguientes supuestos:

1.º Cuando el volumen de operaciones de la persona o entidad sea igual o superior al requerido para la obligación de auditar sus cuentas.

2.º Cuando el incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales de la persona o entidad, la desaparición de los libros o registros contables o su falta de aportación por el contribuyente determine una mayor dificultad en la comprobación que requiera de la ampliación del plazo.

3.º Cuando se compruebe la actividad de un grupo de personas o entidades vinculadas y dichas actuaciones requieran la realización de comprobaciones a diversos sujetos pasivos en el ámbito de diferentes Delegaciones de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

4.º Cuando el obligado tributario realice actividades fuera del ámbito territorial de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria que corresponda a su domicilio fiscal, que requieran la realización de actuaciones de comprobación de la inspección fuera de dicho ámbito territorial.

(...)

2. A efectos de la ampliación del plazo de duración de las actuaciones de comprobación e investigación, la apreciación de la concurrencia de alguna de las circunstancias mencionadas en los apartados anteriores se realizará por el funcionario, equipo o unidad que esté desarrollando la actuación de que se trate. La propuesta de ampliación se dirigirá por escrito al Inspector-Jefe, ponderando la importancia de las circunstancias reseñadas en orden a la necesidad de ampliar el plazo. Cuando sea el Inspector-Jefe el que aprecie la concurrencia de dichas circunstancias, dictará acuerdo en tal sentido. En ambos casos, se concederá al interesado, previamente, un plazo de diez días para que alegue lo que considere oportuno.

El acuerdo del Inspector-Jefe será motivado, se notificará al interesado y no será susceptible de recurso, sin perjuicio de que se pueda plantear la procedencia o improcedencia de la ampliación del plazo, con ocasión de los recursos y reclamaciones que, en su caso, se interpongan contra la liquidación que finalmente se dicte.

3. El acuerdo del Inspector-Jefe no podrá dictarse en tanto no hayan transcurrido al menos seis meses desde el inicio de las actuaciones, al objeto de que, durante dicho plazo, pueda apreciarse la necesidad de ampliar su duración. A estos efectos, no se tomarán en consideración las interrupciones justificadas ni las dilaciones imputables al interesado que concurran en la actuación.'

Como recordábamos en nuestras Sentencias de 21 de mayo de 2015 (recurso nº 209/2012 -confirmada por STS de 23/6/2016, RC 2309/15 -) y de 3 de junio de 2015 (recurso nº 286/2012 ), en relación con la duración del plazo de las actuaciones inspectoras, su posible ampliación y la motivación que debe contener el acuerdo ampliatorio existe una consolidada doctrina jurisprudencial, manifestada en múltiples sentencias del Tribunal Supremo [pudiéndose citar al respecto, entre otras, las de 12 de marzo de 2015 (RC 4074/2013 ), 29 de enero de 2014 (RC 4649/2011 ), 28 de febrero de 2013 (RC 2320/2010 ), 13 de diciembre de 2012 (RC 987/2010 ), 12 de julio de 2012 (RC 2825/2010 ), y 24 de enero de 2011 (RC 5990/2007 )] que, resumidamente, podemos enunciar del siguiente modo:

1) La regla general es que el plazo de duración de las actuaciones inspectoras no exceda de 12 meses.

2) No hay un derecho incondicionado de la Administración a prorrogar la duración de las actuaciones inspectoras: el plazo de 12 meses podrá prolongarse, en casos excepcionales y mediante acuerdo motivado, cuando concurran particulares circunstancias que impidan o dificulten que la culminación de las actuaciones se pueda realizar en el plazo previsto.

3) La motivación ha de ser específica, lo que quiere decir que la exigencia de motivación no se limita a la justificación material del factor habilitador de la ampliación, sino que se requiere su necesaria apreciación a la vista de las circunstancias del caso objeto de comprobación

4) Las circunstancias descritas en la Ley y en su Reglamento de aplicación pueden ser o no, según los casos, un dato relevante en función de su influencia en las actuaciones mismas, es decir, no basta con acreditar que concurre alguna de las circunstancias que hacen posible acordar una prórroga, sino que es preciso poner tales circunstancias en relación con las concretas actuaciones inspectoras de que se trate.

5) No cabe presumir automáticamente la complejidad de las actuaciones de la concurrencia de alguno de los factores legales: la especial complejidad de las actuaciones puede ponerse de manifiesto ante la concurrencia de alguno de los datos reveladores de esa complejidad que, a título ejemplificativo, se enumeran en el precepto, pero ello no quiere decir que la presencia de alguna de tales circunstancias determine, por sí misma, la complejidad del procedimiento.

6) La motivación específica no se queda en una mera exigencia formal de recoger en el acto administrativo, de modo formulario, la indicación de la causa legal en que se ampara dicha ampliación, sino que la norma requiere, además, que la Administración esté materialmente amparada para acordar la ampliación, justificación que sólo se produce válidamente cuando se consignan y razonan fundadamente, aun cuando lo fuera de manera sucinta, los motivos que han impedido razonablemente completar el procedimiento en el plazo regularmente establecido para ello.

7) La justificación habrá de evaluar las actuaciones ya emprendidas, las dificultades o resistencias encontradas para su práctica, las diligencias pendientes, la imposibilidad de completar las actuaciones, la previsión del plazo preciso, puesto todo ello en conexión cronológica con el extenso plazo habilitado por la ley, de 12 meses, a fin de descartar que la dificultad para cumplirlo no procediera tanto de la complejidad real de la comprobación como de la deficiente organización administrativa o de una escasa diligencia en el impulso de la actividad de comprobación.

8) La justificación, en los términos referidos, debe contenerse en el propio acuerdo de ampliación, sin que quepa a posteriori, ni por los Tribunales Económico-Administrativos, ni en sede judicial, suplir o sustituir dicha justificación, mediante el análisis y delimitación de circunstancias que no se hicieron constar expresamente en el acuerdo de ampliación.

TERCERO.-Por lo que se refiere al supuesto enjuiciado, recordemos, en primer lugar, los hitos fundamentales por los que ha discurrido el procedimiento inspector que nos ocupa: a) se inicia el 25 de noviembre de 2008 respecto el Impuesto sobre Sociedades (2004 a 2007), Retenciones Trabajo profesional (01/2005 a 12/2007), IVA (01/2005 a 12/2007), Declaración anual operaciones (2004 a 2007), y Declaración recapitulativa entrega AIB (2004 a 2007); b) se amplía el plazo de duración de las actuaciones inspectoras por otros seis meses mediante acuerdo notificado al contribuyente el 7 de octubre de 2009 en referencia en cuanto al Impuesto sobre Sociedades únicamente al ejercicio 2004; y c) el acuerdo de liquidación, relativo al Impuesto sobre Sociedades 2004 fue notificado el 25 de mayo de 2010.

En el caso de autos, el acuerdo de ampliación del plazo menciona las siguientes circunstancias:

' 1. Un elevado volumen de operaciones encontrándose obligada a la auditoria de sus cuentas anuales.

2. Los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria realizada por el Grupo de Sociedades se realizan tanto dentro como fuera del ámbito territorial de la sede del

órgano actuante de la Inspección.

3. La entidad forma parte del Grupo de Sociedades nº 175/03 en calidad de dependiente, grupo para el que en fecha de hoy se ha dictado acuerdo de ampliación de dicho plazo en su calidad de sujeto pasivo por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios: 2004, 2005, 2006 y 2007.

En consecuencia, ha de concluirse que estas causas implican una especial complejidad de las actuaciones inspectoras al concurrir con los supuestos previstos en las letras a ), c ) y d) del número 2 del artículo 184 del Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de Gestión e Inspección tributaria.

Además de dichas causas, concurren en el presente caso las expresamente recogidas en la comunicación de apreciación de circunstancias notificada a la entidad el 8 de septiembre de 2009 y anteriormente transcritas. Causas que implican la existencia de una especial complejidad en el procedimiento de inspección a que este acuerdo se refiere...'.

Las causas expresadas en la citada comunicación de apreciación de circunstancias a efectos de proponer la ampliación del plazo de las actuaciones Inspectoras, recogidas en el acuerdo de ampliación del plazo son las que se exponen a continuación:

' 1.- El volumen de operaciones declarado por la entidad ITACA, en los periodos en comprobación, en relación con el Impuesto sobre Sociedades es el siguiente:

2004: 56.277.488,46

2005: 69.601.475,71

2006:80.440.220,05

2007:88.601.696,69

2.- El volumen de operaciones declarado por la entidad en régimen de Tributación Individual, en relación con el Impuesto sobre Sociedades es el siguiente:

11/2004 a 12/04: 4.698.115,45

2005: 53.193.869,78

2006: 60.190.171,19

Cifras que superan ampliamente la requerida para la obligación de auditar sus cuentas ( art. 203 relacionado con el 181 del TR de la Ley de Sociedades Anónimas , por remisión del art. 84 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada ).

3.- Los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria realizada por la entidad se realizan tanto dentro como fuera del ámbito territorial de la sede de este Equipo Nacional de Inspección.

4º.- La relación entre ambas comprobaciones determina que la comprobación del IVA y de las retenciones debe ser realizada en unidad de forma simultánea con el Impuesto sobre Sociedades.

5º.- Dificultad técnica e informática en el tratamiento de la información facilitada por el sujeto pasivo derivada del volumen de la misma:

- El número de registro del libro diario de contabilidad de todo el Grupo Fiscal asciende a 219.819,00.

- El número de registros de los libros facturas emitidas y recibidas de IVA de todo el Grupo Fiscal asciende a 28.972,00 €.

6º.- Realización de operaciones del Régimen Fiscal especial de Fusiones, Escisiones, Aportaciones no Dinerarias o de ramas de actividad (adquisición Esmalglass S.A.)'.

Del examen del citado acuerdo se desprende que éste intenta justificar la concurrencia de una especial complejidad de las actuaciones inspectoras en los siguientes motivos:

1. En primer lugar, en el ' volumen de operaciones' de la entidad, ' encontrándose obligada a la auditoría de sus cuentas anuales'. El detalle concreto del volumen de operaciones del ejercicio 2004 (así como de los ejercicios 2005, 2006 y 2007) aparece reflejado en la propuesta de ampliación, por lo que a efectos de motivación del acuerdo de ampliación en este extremo consideraremos que el acuerdo de ampliación ha realizado a este respecto una motivación in aliunde (motivación por referencia a informes previos que es admitida pacíficamente por el Tribunal Supremo y por el Tribunal Constitucional).

Ahora bien, aun aceptando tal concreción del volumen anual de operaciones respecto del ejercicio comprobado, lo cierto es que no podemos considerar que ello sea suficiente a efectos de entender justificada la ampliación del plazo con base en este motivo, por las siguientes razones:

Por un lado, porque el mero hecho de que el volumen de operaciones de la entidad haga nacer la obligación de auditar sus cuentas anuales no puede conllevar automáticamente la conclusión de la concurrencia de una especial complejidad en la actuación inspectora. De aceptarse tal conclusión, resultaría que, en caso contrario, esto es, cuando el volumen de operaciones no alcanzara a producir el efecto del nacimiento de la obligación de auditar las cuentas de la entidad, habría que afirmar la inexistencia de la referida complejidad. Y obvio es que tan absurdo puede resultar la primera conclusión como la segunda, pues la complejidad dependerá siempre de las particulares circunstancias que concurran en el caso concreto examinado, alcance o no el volumen de operaciones el mínimo exigido para determinar la obligación de someterse a la auditoría. Por eso la jurisprudencia exige de manera constante en estos supuestos una motivación específica y no admite la suficiencia, al respecto, de la mera invocación, cita o reproducción del tenor literal de los preceptos legales y reglamentarios referidos a la especial complejidad.

Pero es que, además, no podemos obviar -y, además, compartimos, como señalamos en la mencionada Sentencia de 21 de mayo de 2015 (recurso nº 209/2012)- el preciso razonamiento que el Tribunal Supremo incluyó a este respecto en su sentencia de 29 de enero de 2014 (RC 4649/2011 ), al señalar que ' En definitiva, si diéramos por bueno el acuerdo de ampliación que se analiza estaríamos aceptando que las dimensiones de la empresa es un elemento decisivo, con su sola apreciación, para la ampliación, por lo que bastaría con constatar el volumen de operaciones, al margen de la verdadera naturaleza y complejidad del asunto. Tal postura no resulta aceptable porque contradice la exigencia legal, ya que de hecho equivale a beneficiarse de una especie de presunción iuris et de iure, que no toleraría prueba en contrario, dirigida contra determinadas empresas consideradas en sí mismas, al margen de la mayor o menor dificultad de la comprobación, sin atender al objeto sobre el que se proyectase ésta. Si la ley hubiera querido singularizar a determinados sujetos de Derecho por concurrir en ellos ciertas características económicas o de configuración jurídica, no habría asociado tales factores --el volumen de operaciones o la pertenencia a un grupo societario--, al concepto indeterminado de la 'especial complejidad'.

En definitiva, lo único que ha quedado acreditado es que la entidad recurrente tenía en el ejercicio 2004 un elevado volumen de operaciones desde la perspectiva de la cifra de negocio, pero no se ha aportado motivación alguna que permita analizar en qué medida ello imposibilitaba o dificultaba la finalización de la actuación inspectora en el plazo de 12 meses y, consecuentemente, hacía precisa la ampliación de éste.

Somos conscientes, a este respecto, de que el elevado número de operaciones, superior al requerido para la obligación de auditar las cuentas de la entidad, ha sido tomado en consideración por el Tribunal Supremo para apreciar la especial complejidad de las actuaciones en determinados supuestos (véase, por ejemplo, la STS de 12 de marzo de 2015, RC 4074/2013 , y las que en ella se citan); pero, incluso en esos casos, el Tribunal Supremo ha recordado que la jurisprudencia ' viene señalando de manera continuada que la mera cita, sin circunstancias de hecho que avalen la aplicación, de alguna de las causas que justifican la ampliación del plazo, es insuficiente a los efectos de que la decisión ampliatoria sea considerada conforme a Derecho',añadiendo a continuación que se trata de una cuestión 'en la que hay que tener en cuenta las circunstancias concurrentes en cada caso concreto'y precisando que en el supuesto entonces contemplado 'el acuerdo de ampliación de actuaciones se basa en la complejidad de ellas, lo que se justifica con la simple alegación, ciertamente, de las circunstancias a las que se refiere la Ley (tratarse de un Grupo fiscal consolidado y llevar a cabo actividades en distintas ubicaciones geográficas), pero añadiendo otras que singularizan el supuesto y que hacen que debamos entender motivado el acuerdo de ampliación'.

Pues bien, dado que la Administración no ha probado que el supuesto de hecho al que se refiere este caso sea sustancialmente equivalente al contemplado en dicha Sentencia del Tribunal Supremo, no podemos entender que la doctrina en ella contenida sea, sin más, directamente aplicable a este caso. Ello no quiere decir que no pueda llegar ser aplicable, pero para ello tendremos entonces que examinar si concurren esas otras circunstancias que permiten singularizar el supuesto y estimar materialmente justificada la apreciación de especial complejidad de las actuaciones en el caso ahora examinado.

En este sentido, además, entiende la Sala (Sentencia de 21 de mayo de 2015 ) que a la hora de interpretar la referencia normativa al 'volumen de operaciones' no podemos limitarnos, exclusivamente, a valorar la 'cifra de negocio' o 'cifra de ingresos' (por más que, en ocasiones, su enunciado pueda ser suficiente para revelar una especial complejidad, como indica la STS de 25 de marzo de 2011, RC 57/2007 ), sino que debe tomarse también en consideración el número de operaciones realizadas por la entidad que deben ser objeto de comprobación y las características de éstas (singularmente, la entidad cuantitativa de las distintas operaciones, así como la similitud entre las mismas), pues es obvio que, según las circunstancias de cada caso, la conjunción total o parcial de tales factores puede ser determinante para apreciar o no la concurrencia de una especial complejidad. Hay que significar que, en este caso, el acuerdo ampliatorio nada dice sobre el número de operaciones que debieran ser objeto de la comprobación.

2. La segunda de las circunstancias que cita el acuerdo ampliatorio se refiere a que los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria realizada por la entidad se realizan tanto dentro como fuera del ámbito territorial de la sede de este Equipo Nacional de Inspección.

En la demanda se afirma que la actividad de ITACA se ha desarrollado íntegramente en su domicilio social, considerando que la venta de producto a clientes situados fuera del territorio de la Comunidad Valenciana no deviene en compleja la actuación de la Inspección.

Esta alegación no ha sido desvirtuada por la Administración demandada. En realidad, no ha sido siquiera objeto de contestación específica por la Abogacía del Estado, que se ha limitado -respecto a éste y a los demás motivos- a invocar diversas sentencias del Tribunal Supremo relativas a la ampliación del plazo, pero sin especificar las razones concretas que, a la vista de las circunstancias del caso, justificarían la aplicación a éste de la doctrina contenida en aquéllas.

3. El tercer motivo señalado en el acuerdo ampliatorio es la pertenencia al ' Grupo de Sociedades nº 175/03 en calidad de sociedad dependiente'.

A este respecto debemos partir de la premisa establecida en la STS de 12 de julio de 2012 (RC 2825/2010) que , con cita de la de 2 de febrero de 2011 (RC 720/2006 ), señala: ' Lo dicho no comporta que todo grupo consolidado haya de soportar el plazo de ampliación, pero es evidente que la improcedencia de la ampliación acordada exige la prueba concluyente de que la misma era innecesaria, prueba que recae en el grupo consolidado'.

En relación a este extremo, como señala la parte actora, en el ejercicio 2004 (al único al que se refiere el acuerdo de ampliación en relación al Impuesto sobre Sociedades) ITACA no formaba parte del Grupo de Sociedades, por lo que es evidente la improcedencia de la mención de este motivo.

Señala, asimismo, el acuerdo de ampliación que concurren en el presente caso las circunstancias expresamente recogidas en la Comunicación de apreciación de circunstancias notificada a la entidad el 27 de noviembre de 2008. Las causas mencionadas en esta Comunicación, además de las expresamente señaladas en el acuerdo de ampliación y ya analizadas, son las siguientes:

1. La relación entre ambas comprobaciones determina que la comprobación del IVA y de las retenciones debe ser realizada en unidad de forma simultánea con el Impuesto sobre Sociedades.

Este motivo adolece igualmente de falta de especificación, pues además de no tener en cuenta que la comprobación del IVA no abarca al ejercicio 2004 (al que afecta la regularización del Impuesto sobre Sociedades), vendría a concluir que en todos los casos en los que se efectúe la comprobación de una sociedad dominante y de su grupo consolidado y que el ámbito de la misma abarque, además, del Impuesto sobre Sociedades el IVA y las retenciones, procedería la ampliación del plazo sin más justificación, lo que desde luego no está previsto en la legislación tributaria.

2. Dificultad técnica e informática en el tratamiento de la información facilitada por el sujeto pasivo derivada del volumen de la misma:

- El número de registro del libro diario de contabilidad de todo el Grupo Fiscal asciende a 219.819,00.

- El número de registros de los libros facturas emitidas y recibidas de IVA de todo el Grupo Fiscal asciende a 28.972,00 €.

De nuevo el acuerdo de ampliación se refiere al Grupo Fiscal, haciendo abstracción del hecho de que en el ejercicio inspeccionado la sociedad no formaba parte de dicho grupo, en el que se integró en el ejercicio 2005.

Por lo demás, como se señala en la demanda, no se especifica en modo alguno qué tipos de dificultades técnicas e informáticas habría tenido la Inspección ni su concreta incidencia en la duración de las actuaciones inspectoras.

3. Realización de operaciones del Régimen Fiscal especial de Fusiones, Escisiones, Aportaciones no Dinerarias o de ramas de actividad (adquisición Esmalglass S.A.).

Según se afirma en la demanda la operación mencionada se refiere a la ampliación de capital acordada por la Junta General de socios de Goromar XXI, S.L. (sociedad dominante del grupo Fiscal) mediante la aportación no dineraria 423 de acciones de ITACA, acogiéndose una de las sociedades aportantes al citado régimen fiscal especial. Posteriormente dichas acciones fueron vendidas a Esmalglass S.A.

Por ello, la recurrente alega que esta operación en nada afectó a su tributación, pues conllevó únicamente un cambio en su accionariado.

La ausencia de detalle de la propuesta de ampliación y del acuerdo ampliatorio la apreciamos también en la contestación a la demanda, pues como hemos dicho en ella se limita afirmar genéricamente la concurrencia de las circunstancias justificativas de la ampliación a la vista de la jurisprudencia que estima aplicable, pero no trata de rebatir las concretas referencias que en la demanda se hacen a cada una de las circunstancias señaladas en el acuerdo tras ponerlas en relación con el caso concreto.

En consecuencia, consideramos que el análisis de las 'otras circunstancias', al que antes nos referíamos (al tratar del volumen de operaciones) como necesario para completar el examen de la suficiencia o no de la justificación ofrecida, tampoco conduce a la conclusión de apreciar que el acuerdo ampliatorio haya sido suficientemente motivado, toda vez que del referido análisis se deduce que aquél sólo contiene una motivación aparente o formal e incluso errónea (al olvidar que en el ejercicio 2004 ITACA no formaba parte del referido Grupo Fiscal), pero no reúne las condiciones mínimas suficientes para poder afirmar que contiene la 'motivación específica' que exige la jurisprudencia.

Al no poderse considerar válido el acuerdo ampliatorio, no cabe apreciar que se haya producido en virtud del mismo el efecto interruptivo de la prescripción.

Si tomamos como 'dies a quo' el 25 de julio de 2005, al ser el del vencimiento del plazo para la declaración del impuesto sobre sociedades correspondiente al ejercicio 2004; y como 'dies ad quem' el 25 de mayo de 2010, en que se notifica la liquidación, ya había prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda, por transcurso del plazo de cuatro años que resulta exigible, lo que determina la nulidad de la liquidación del año 2004 y la consiguiente estimación del recurso.

CUARTO.- De conformidad con lo señalado, estimamos el recurso contencioso administrativo.

Por lo que se refiere a las costas procesales, de conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , en la redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de Medidas de Agilización Procesal, procede la imposición a la Administración demandada, por haber sido estimadas la pretensiones de la parte actora.

Fallo

En atención a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido:

ESTIMARel recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad IN NOVACIONES TÉCNICAS APLICADAS A CERÁMICAS AVANZADAS S.A. (ITACA) contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de abril de 2012, por la que se desestima la reclamación económica administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación del Impuesto sobre Sociedades 2004 dictado por el Jefe de la Oficina Técnica de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria el 24 de mayo de 2010, declarando nula la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central recurrida, por no ser conforme a Derecho, con las consecuencias legales derivadas de esta declaración.

Con imposición de costas a la Administración demandada.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que proceden contra la misma, de conformidad con el artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de Julio del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilma. Sra. Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico.