Sentencia Administrativo Nº 315/2014, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 627/2012 de 27 de Junio de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 627/2012
ORDINARIO
SENTENCIA NUMERO 315/2014
ILMOS. SRES.
PRESIDENTE:
D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ
MAGISTRADOS:
D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ
DÑA. MARGARITA DÍAZ PÉREZ
En Bilbao, a veintisiete de junio de dos mil catorce.
La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del
País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA en el recurso registrado con el número 627/2012 y seguido por el procedimiento ordinario, en
el que se impugnael Acuerdo dictado el 23 de marzo de 2012 por el Tribunal Económico Administrativo de
Vizcaya que desestima la reclamación económico administrativa nº 939-2011 presentada contra la sanción
impuesta respecto del Impuesto Sobre el Valor Añadido del ejercicio 2007.
Son partes en dicho recurso:
- DEMANDANTE : Don Alonso , representado por la Procuradora Doña MARÍA ÁLVAREZ DE
AMÉZAGA y dirigido por el Letrado Don MARTÍN EGUÍA BARRIO.
- DEMANDADA : La DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Doña
MONIKA DURANGO GARCÍA y dirigida por la Letrada Doña MARÍA BARRENA EZCURRA.
Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ.

Antecedentes

PRIMERO.- El día 10 de julio de 2012 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que Doña MARÍA ÁLVAREZ DE AMÉZAGA actuando en nombre y representación de Don Alonso , interpuso recurso contencioso- administrativo contra el Acuerdo dictado el 23 de marzo de 2012 por el Tribunal Económico Administrativo de Vizcaya que desestima la reclamación económico administrativa nº 939-2011 presentada contra la sanción impuesta respecto del Impuesto Sobre el Valor Añadido del ejercicio 2007; quedando registrado dicho recurso con el número 627/2012.



SEGUNDO.- En el escrito de demanda se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados y que damos por reproducidos.



TERCERO .- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la actora.



CUARTO.- Por Decreto de 3 de diciembre de 2012 se fijó como cuantía del presente recurso la de 81.606,42 euros.



QUINTO .- El procedimiento se recibió a prueba practicándose con el resultado que obra en autos.



SEXTO .- En los escritos de conclusiones las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.

SÉPTIMO.- Por resolución de fecha 19 de junio de 2014 se señaló el pasado día 26 de junio de 2014 para la votación y fallo del presente recurso.

OCTAVO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del recurso es el Acuerdo dictado el 23 de marzo de 2012 por el Tribunal Económico Administrativo de Vizcaya que desestima la reclamación económico administrativa nº 939-2011 presentada contra la sanción impuesta respecto del Impuesto Sobre el Valor Añadido del ejercicio 2007.



SEGUNDO.- Los términos en que se plantea el recurso, con la salvedad de que en este caso el ejercicio tributario es el posterior -2007-, son sustancialmente similares a los que se trataron por la Sala en el recurso ordinario nº 635-2012, y por ello también la respuesta jurisdiccional ha de ser la misma. Recordemos pues lo dicho en aquellos autos: 'No están en discusión los hechos que motivaron la resolución sancionadora a que se contrae este proceso y que se resumen en los siguientes : el recurrente ha emitido facturas ( en el ejercicio por lo que hace al caso) a varias empresas con repercusión del IVA al tipo del 16 % por ventas ficticias al por mayor de productos de ferretería.

Está en discusión la tipificación de esa conducta con arreglo al artículo 170-Dos. 3º de la Norma Foral 7/ 1994 de 9 de noviembre del Impuesto sobre el valor añadido : ' La repercusión improcedente en factura, por personas que no sean sujetos pasivos del Impuesto, de cuotas impositivas sin que se haya procedido al ingreso de las mismas ' .

El recurrente defiende que ese tipo no es de aplicación a las operaciones ficticias o falsamente documentadas sino a las de entregas de bienes realizadas por personas que aun sin tener la condición de sujetos pasivos del IVA repercuten este impuesto pero no ingresan su importe.

La Hacienda Foral sostiene que el tipo aplicado comprende las operaciones sancionadas en razón a la cualidad de su autor y a la improcedencia de la repercusión en factura del IVA.



SEGUNDO.- La infracción sancionada está descrita en términos que no se compadecen con la protección del bien jurídico que puede considerarse vulnerado por la conducta imputada al recurrente; esto es, la fidelidad de los documentos que constituyen el soporte de las operaciones gravadas por el IVA y, consiguientemente, la seguridad generada frente a la Administración y terceros por el uso instrumental de facturas u otros justificantes de la repercusión de ese Impuesto.

El artículo 170-Dos.3º de la Norma Foral 7/ 1994 requiere la concurrencia de dos elementos, uno subjetivo, que atañe a la condición del repercutidor del IVA y otro objetivo que concierne al carácter de la operación que ha motivado la repercusión en factura.

No es un tipo general, referido a cualquier persona, tenga o no la condición de sujeto pasivo del IVA, que repercuta de forma improcedente ese Impuesto sino referido a las personas que aun sin tener esa condición repercuten el IVA en factura. Y es precisamente esa condición la que determina la improcedencia de la repercusión, esto es, la aplicación del IVA a operaciones no sujetas al mismo en razón a la condición de quien entrega el bien o presta el servicio.

Además, la consumación de la infracción requiere que el repercutidor no proceda al ingreso del IVA repercutido, lo cual presupone la repercusión efectiva en perjuicio de terceros y no solo de la Hacienda Pública.

Por lo tanto, la improcedencia de la repercusión no puede desvincularse de la cualidad del sujeto activo de la infracción y de su resultado material en perjuicio del repercutido y de la Administración tributaria.

No hay, por lo demás, ningún elemento en la descripción del tipo que refiera o connote el uso de facturas falsas o la simulación de la operación gravadas, esto es, los elementos característicos o de tipificación ad usum de la falsedad documental o utilización de medios fraudulentos (v. g. artículo 191 y siguientes de la Ley General Tributaria de 2003 ) .

El precepto se refiera a la repercusión en factura y no por otros medios en razón, sin duda, al valor operativo de ese documento en la aplicación del IVA pero nada hay en la descripción del tipo que permita tan siquiera atisbar , lo que sería insuficiente a los efectos, el carácter falsario o fraudulento de dicho medio documental como elemento constitutivo o definidor del tipo.

En definitiva, la conducta sancionada no es reconocible en los elementos o rasgos que configuran el tipo aplicado. Dicho de otra forma : el tipo infractor aplicado viene descripto en términos que no se corresponden con los propios del ilícito cometido por la utilización de facturas falsas, negocios simulados o medios fraudulentos.

Por otra parte, el que el tipo 'especial' aplicado se refiera a personas que no tengan la condición de sujetos pasivos del Impuesto en oposición a la tipificación ' general ' de la L.G.T., referida a personas sujetas a obligaciones tributarias no significa que cualquier conducta realizada por los primeros que comporte la aplicación indebida del IVA pueda subsumirse en aquella tipificación.

El carácter improcedente de la repercusión presupone una operación de transferencia de bienes o servicios que realizada por otro sujeto (empresario o profesional) estaría sujeta al IVA ya que es su realización por quien no tiene esa condición la que determina la improcedencia de aquella.

La repercusión en factura 'falsa', sin traslado de esa carga tributaria al repercutido, constituye, en conclusión, una conducta extraña al tipo aplicado al recurrente.

Hay que apreciar, en consecuencia, la infracción del principio de tipicidad de las infracciones tributarias plasmado en el artículo 183 de la Norma Foral 2 / 2005.



TERCERO.- La infracción del principio ' non bis in idem' en su vertiente procedimental hubiere requerido la tramitación del procedimiento sancionador tributario no obstante la tramitación de un procedimiento penal sobre los mismos hechos , esto es, el supuesto de prejudicialidad suspensiva y devolutiva previsto por el artículo 185-1 de la Norma Foral 2/ 2005.

No es suficiente a dichos efectos que los hechos objeto de comprobación por la Administración tributaria puedan ser constitutivos de delito, es necesario que esa Administración haya pasado el tanto de culpa a la Jurisdicción competente o al Ministerio Fiscal.

Por lo tanto, la resolución del expediente sancionador antes de que se depurase la responsabilidad del recurrente por la presunta comisión de un delito de falsedad documental no ha vulnerado el derecho del recurrente amparado por el artículo 25 de la Constitución . Asimismo, la autodenuncia del recurrente frente a la Administración tributaria no podía aprovecharle al punto de eximirle ' gratuitamente' de la sanción que debemos anular no porque el sancionado no haya cometido ningún ilícito, incluso penal, sino por el mencionado error de tipicidad de su conducta.



CUARTO.- No se impondrán las costas de este procedimiento a la demandada, no obstante su vencimiento, dada la entidad y serio fundamento de los motivos opuestos a la estimación del recurso ( artículo 139-1 LJCA ).

Ante lo expuesto la Sala

Fallo

Que debemos estimar y estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo presentado por Don Alonso contra el Acuerdo dictado el 23 de marzo de 2012 por el Tribunal Económico Administrativo de Vizcaya que desestima la reclamación económico administrativa nº 939-2011 presentada contra la sanción impuesta respecto del Impuesto Sobre el Valor Añadido del ejercicio 2007 y, en consecuencia, lo revocamos.

Cada litigante soportará las costas procesales causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Conforme dispone artículo 104 de la LJCA , en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase oficio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente administrativo y testimonio de esta sentencia, a fin de que la lleve a puro y debido efecto y practique lo que exija el cumplimiento de las declaraciones contenidas en el fallo. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS deberá acusar recibo de dicha documentación e indicar el órgano responsable del cumplimiento del fallo.

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN .- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Secretario doy fe en Bilbao, a 27 de junio de 2014.