Sentencia Administrativo Nº 329/2007, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 7485/2004 de 14 de Marzo de 2007

Encabezamiento

T.S.J.GALICIA CON/AD SEC.3

A CORUÑA

SENTENCIA: 00329/2007

PONENTE: D./Dª PALOMA SANTIAGO Y ANTUÑA

RECURSO NUMERO: PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0007485 /2004

RECURRENTE: Yolanda

ADMINISTRACION DEMANDADA: TRIBUNAL ECONOMICO-AMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA

EN NOMBRE DEL REY

La Sección 003 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia ha pronunciado

la

SENTENCIA

Ilmos./as. Sres./as. D./Dª

FRANCISCO JAVIER AMORIN VIEITEZ

JOSE LUIS COSTA PILLADO

PALOMA SANTIAGO Y ANTUÑA

A CORUÑA, catorce de Marzo de dos mil siete.

En el recurso contencioso-administrativo que, con el número 0007485 /2004, pende de resolución ante esta Sala,

interpuesto por Yolanda , representado por el procurador ALICIA LODOS PAZOS, dirigido por el letrado PILAR DIAZ RODRIGUEZ, contra ACUERDO DE 20-11-03 QUE DESESTIMA RECLAMACION CONTRA OTRO DE A.E.A.T. DE LUGO SOBRE LIQUIDACION PROVISIONAL POR IMPUESTO RENTA PERSONAS FISICAS, EJERCICIO 1995. RECLAM. NUM000 . Es parte la Administración demandada TRIBUNAL ECONOMICO-AMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA, representada por el ABOGADO DEL ESTADO.

Es ponente el Ilmo/a. Sr/a. D/Dª PALOMA SANTIAGO Y ANTUÑA.

Antecedentes

PRIMERO .- Admitido a trámite el presente recurso contencioso-administrativo, se practicaron las diligencias oportunas y, recibido el expediente, se dió traslado del mismo a la/s parte/s recurrente/s para deducir la oportuna demanda, lo que se hizo a medio de escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que se estimaron pertinentes, se acabó suplicando que se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución impugnada en este procedimiento.

SEGUNDO .- Conferido traslado a la/s parte/s demandada/s, se solicitó la desestimación del recurso, de conformidad con los hechos y fundamentos de derecho consignados en la/s contestación/nes de la demanda.

TERCERO .- No habiéndose recibido el asunto a prueba y seguido el trámite de conclusiones, se señaló para la votación y fallo del recurso el día 13 de Marzo de 2007 , fecha en la que tuvo lugar.

CUARTO. - En la sustanciación de recurso se han observado las prescripciones legales, siendo la cuantía del mismo determinada en 3.714,42 euros.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en este recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia de 20 de noviembre de 2003. desestimatoria de la reclamación num. NUM000 promovida por Dña. Yolanda contra acuerdo del Servicio de Gestión Tributaria de la Delegación de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Lugo, por el que se practica liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 1995, cuantía 3.714,42 €.

El recurrente suplica la nulidad de la resolución recurrida dejando sin efecto la liquidación practicada en su día, alegando como motivos de impugnación:

a)la vulneración del principio de cosa juzgada administrativa toda vez que una vez dictada una liquidación provisional que ha sido anulada por el TEAR, no puede la Administración Tributaria volver sobre sus propios actos.

b)La prescripción del derecho de la Administración a liquidar y exigir la correspondiente deuda tributaria por el transcurso de cuatro años que establece el art. 24 de la Ley 1/1998 .

c)La falta de motivación de la liquidación provisional que gira la Oficina de Gestión Tributaria Administración de Lugo, de fecha de 19 de julio de 2002, al recoger datos parciales y sesgados que no explicitan partida a partida, las recogidas en los Libros Registro, no concretando individualmente el importe de los "gastos considerados" y de los gastos "no considerados", habiendo presentado los gastos declarados ante la Agencia Tributaria que se corresponden con los libros registros y los apuntes en los mismos efectuados que concuerdan con la cantidad declarada en el IRPF.

La representación procesal de la Administración demandada se opone a la pretensión actora y solicita se dicte sentencia que desestime el recurso interpuesto y declare la conformidad de los actos impugnados con el ordenamiento jurídico .

SEGUNDO.- En relación con el primero de los motivos impugnados, alega la parte recurrente que por el mismo hecho imponible, concepto tributario y ejercicio ( IRPF, ejercicio 1995), no se puede formular nueva liquidación, después de haberse pronunciado el TEAR, en la que estima la declaración y anula el acto impugnado, ya que ello ha determinado que se haya producido cosa juzgada en el ámbito administrativo.

La resolución del TEAR acuerda que, conforme al art. 55 del Reglamento de Procedimiento en las reclamaciones Económico- Administrativas establece que " fuera de los caso de nulidad de pleno derecho y el recurso extraordinario de revisión, las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos no podrán ser revocadas ni modificadas en vía administrativa, de oficio ni a instancia de parte, cualquiera que sea la causa que para ello se alegue", y " en el presente supuesto, tras anularse por falta de motivación la liquidación provisional impugnada en a reclamación registrada con el con el número 27/55/98 se practicó una nueva liquidación siendo así que , siguiendo la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 14 de enero de 2000, en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, la Administración puede practicar liquidaciones - provisionales o definitivas-, que difieran de las liquidaciones provisionales giradas con anterioridad, sin que dichas liquidaciones constituyan revisión de los actos administrativas declaratorios de derechos que exijan declaración de lesividad y su impugnación ante la jurisdicción contencioso administrativa, la liquidación impugnada no ha vulnerado el principio de inrrevocabilidad de las resoluciones firmes de los órganos administrativos".

Pues bien, el análisis de la cuestión requiere efectuar una serie de consideraciones previas, partiendo del art. 90 de la Ley General Tributaria EDL 1963/1994 , que dispone que "las funciones de la Administración en materia tributaria se ejercerán con separación en sus dos órdenes de gestión, para la liquidación y recaudación, y de resolución de reclamaciones que contra aquélla gestión se susciten, y estarán encomendadas a órganos diferentes". La propia Ley General Tributaria desarrolla este precepto, dentro del Título Tercero, Capítulo VIII . Revisión de actos en vía administrativa, y se cuida en sus artículos 163 a 171 EDL 1963/94 q de afirmar una y otra vez que la revisión mediante reclamaciones económico-administrativas opera sobre actos de gestión tributaria. De igual modo, el Real Decreto Legislativo 2795/1980, de 12 de diciembre , por el que se articuló la Ley 39/1980, de 5 de julio, de Bases sobre el Procedimiento Económico-Administrativo y el Reglamento de 20 de agosto de 1981 EDL 1981/3210 , reiteran que las reclamaciones económico-administrativas son un procedimiento revisor de actos de gestión tributaria.

De modo que los Tribunales Económico-Administrativos deben limitarse, como dispone el artículo 44, apartado 2º, del Reglamento de 20 de agosto de 1981 EDL 1981/3210 , a confirmar, anular total o parcialmente, o modificar los actos impugnados, y en consecuencia, en el presente caso el Tribunal Económico-Administrativo Regional anuló, por falta de motivación, la liquidación provisional impugnada en la reclamación registrada con el número 27/55/98.

El Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por Decreto 2083/1959, de 26 de noviembre, fue el que por primera vez aplicó, en su artículo 63 , el concepto de " cosa juzgada administrativa", que posteriormente reprodujo literalmente el artículo 61 del Reglamento de 20 de agosto de 1981 EDL 1981/3210 .

Por su parte, el Tribunal Supremo, en sentencia de 10 de enero de 2001 , ha señalado que " el concepto de "cosa juzgada" es propio y exclusivo de las resoluciones judiciales, en que se juzgan pretensiones, y, por tanto, su extensión a los procedimientos administrativos es inapropiada, y la única excusa es que se trata de un viejo resabio, que recuerda cuando existían en siglos pasados los Juzgados y Tribunales de la Hacienda Pública, y posteriormente de la errónea concepción "jurisdiccional" de los Tribunales Económicos-Administrativos, que culminó en la redacción de Reglamentos como el de 1959 o el de 1981 EDL 1981/3210 , que tal parecen reproducción de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa de 27 de diciembre de 1956 EDL 1956/42 .

El artículo 61 del Reglamento de 20 de agosto de 1981 EDL 1981/3210 , cuya rúbrica o título es " Cosa juzgada administrativa" dispone: "Fuera de los casos de nulidad de pleno derecho y recurso extraordinario de revisión, las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos no podrán ser revocadas, ni modificadas en vía administrativa, de oficio ni a instancia de parte, cualquiera que sea la causa que para ella se alegue, incurriendo la autoridad que desconociendo esta prohibición la revocase o modificase en la responsabilidad a que hubiere lugar con arreglo a derecho". No se trata de "cosa juzgada", sino simplemente de una consecuencia obligada de la aplicación del peculiar principio organizativo de la Hacienda Pública de separación de las ordenes de gestión y de resolución de reclamaciones económico-administrativas, (art. 90 de la Ley General Tributaria EDL 1963/1994 ) por lo que, mas que otra cosa, es una elemental distinción de competencias. El artículo 61, referido EDL 1981/3210 , ha sido sustituido por el artículo 55 del nuevo Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas , aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo EDL 1996/14444 , que acertadamente ha sustituido la rúbrica o título de " Cosa juzgada administrativa" por el de "Irrevocabilidad administrativa de las resoluciones".

Dispone el art. 55 del mentado Reglamento que "fuera de los casos de nulidad de pleno derecho y recurso extraordinario de revisión, las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos no podrán ser revocadas ni modificadas en vía administrativa, de oficio ni a instancia de parte, cualquiera que sea la causa que para ello se alegue".

Partiendo de ello, y que en el presente caso, el TEAR en resolución de 8 de junio de 2000, anula la liquidación provisional impugnada en la reclamación 27/55/98, practicándose al efecto una nueva liquidación, impera, el carácter de dicha liquidación.

El efecto de la liquidación, como acto de resolución del procedimiento, es el de causar estado en el correspondiente procedimiento. A partir de él, se abre la vía de impugnación para el obligado tributario. Por su parte, la administración quedará, igualmente vinculada por su decisión, que sólo podrá ser rectificada a través del oportuno procedimiento. Precisamente en los que se refiere al alcance de esta fijeza del estado derivado del acto de liquidación, a las vías para su rectificación o revisión, es donde se contra la distinción fundamental entre las liquidaciones provisionales o definitivas. Las primeras son susceptibles de ser rectificadas en tanto no haya transcurrido el plazo de prescripción. En cambio, las liquidaciones definitivas no pueden ser rectificadas si no es en vía de revisión. Una importante precisión es que esta distinción no tiene nada que ver con la liquidación firme y no firme. La liquidación , tanto la provisional como la definitiva, será firme cuando no sea impugnada en plazo o cuando sea resuelto el recurso que pone fin a la vía administrativa o contencioso-administrativa.

En proyección de estas consideraciones, en el presente caso, la liquidación practicada como consecuencia de la anulación por el TEAR por falta de motivación la liquidación provisional impugnada en la reclamación registrada con el nº 27/55/98, ha de reputarse conforme a derecho, no suponiendo la misma vulneración alguna del principio de cosa juzgada, más en concreto, del principio de irrevocabilidad de las resoluciones firmes de los órganos administrativos, habida cuenta de que, tratándose de una liquidación provisional, ésta no genera el efecto de irrevocabilidad de los actos firmes, permitiendo a la Administración practicar nuevas liquidaciones dentro del plazo de prescripción.

TERCERO.- En cuanto al segundo de los motivos invocados, esto es, la prescripción del derecho de la Administración para liquidar la deuda tributaria por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al haber transcurrido el plazo de 4 años que contempla el art. 24 de la Ley 1/1998 , desde el devengo del impuesto y el plazo para presentar la declaración por el ejercicio correspondiente al año 1995, esto es, el 20 de junio de 1996, y la fecha de la notificación de la segunda liquidación el 22 de julio de 2002, requiere efectuar una serie de consideraciones previas.

La Ley 230/1963 de 28 de diciembre, General Tributaria LGT, regula la prescripción en los artículos 64, 65 y 66 . De una parte, el artículo 64.a) de la Ley General Tributaria en la redacción dada por la ley 1/98 de 26 de febrero de derechos y garantías de los contribuyentes ( articulo 24 ) , aplicable desde el 1 de enero de 1999, al disponer que el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación prescribe a los cuatro años y de otra, el artículo 65 de dicha norma que establece .... el plazo de prescripción comenzará a contarse "desde el día que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración". Y, por último, el artículo 66 LGT cuando determina que los plazos de prescripción se interrumpen:

a) Por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del Impuesto devengado por cada hecho imponible. (...)

b) por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase.

c) Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda.

A la vista de la normativa de aplicación, la cuestión sobre si el plazo de prescripción quedó, o no ,interrumpido por las actuaciones tanto de la administración , como del recurrente , la respuesta ha de ser necesariamente afirmativa, a la vista del pronunciado del artículo 66 1 a) y b) de la Ley General Tributaria que vincula el efecto interruptivo del plazo prescriptorio al conocimiento formal por el sujeto pasivo de la actuación administrativa tendente a la exacción del tributo, y a "la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase" de un lado, y de otro a la conocida existencia de una consolidada doctrina jurisprudencial que establece que sólo los actos anulables tienen eficacia interruptiva de la prescripción, y no, como es consustancial a la institución, los actos nulos de pleno derecho - SSTS 22.3.74, 18.6.76 y 31.1.89 , por citar las más conocidas en la materia.

En el presente caso, la resolución del TEAR de 8 de junio de 2000, anula por falta de motivación la liquidación provisional del IRPF del ejercicio 1995 en la que se reducen los gastos deducibles de los ingresos de los inmuebles arrendados de 2.485.764 ptas a 1.535.807 ptas impugnada por el reclamante. Es evidente que nos encontramos ante un acto administrativo anulable y no nulo de pleno derecho, lo que determina que el mismo despliega efectos jurídicos en tanto no hayan sido expresamente anulados, teniendo consecuentemente efecto interruptivo de la prescripción con arreglo a la mentada jurisprudencia.

En definitiva , el plazo de prescripción se interrumpió en diversas ocasiones, y en concreto con el acto de requerimiento cuestionado , actuación relevante dirigida a la determinación , cuantificación y pago del crédito tributario, en los términos que recogen los preceptos citados artículos 64 y 65 de la Ley General Tributaria , que como se ha expuesto no puede considerarse nulo de pleno derecho, así como por los ulteriores recursos interpuestos por la demandante.

Por lo razonado, la Sala decide que dicho motivo de impugnación ha de ser desestimado.

CUARTO.- Por lo que se refiere al tercer motivo de impugnación, alega la parte recurrente la falta de motivación de la liquidación provisional que gira la Oficina de Gestión Tributaria Administración de Lugo, de fecha de 19 de julio de 2002, al recoger datos parciales y sesgados que no explicitan partida a partida, las recogidas en los Libros Registro, no concretando individualmente el importe de los "gastos considerados" y de los gastos "no considerados".

El análisis de este motivo de oposición requiere partir de la premisa de que la motivación de los actos administrativos, debe ser suficiente, esto es, su contenido debe permitir al interesado conocer el cuando, cómo y porqué del acto que se recurre con la amplitud necesaria para, en su caso, defenderse adecuadamente, y, a los órganos jurisdiccionales conocer los datos fácticos y normativos que debe tener presentes si son llamados a pronunciarse sobre su conformidad a derecho. Ahora bien, debe señalarse que, como tiene proclamado reiteradamente la jurisprudencia, la motivación de los actos administrativos no constituye un rito sacramental, sino una medida instrumental para que se conozcan las razones de la voluntad de la Administración.

De ahí que el artículo 54.1 LRJPAC EDL 1992/17271 no imponga a la motivación una determinada extensión, con una exhaustiva y completa referencia fáctica y jurídica del proceso conformador de la voluntad administrativa, y que sólo exija que la motivación sea sucinta, referida a hechos y fundamentos jurídicos de la decisión, debiendo entenderse la suficiencia de la motivación en el sentido de que en las resoluciones consten, de forma que puedan ser conocidos como tales, los fundamentos en que se basan.

Y, en ese sentido, debemos manifestar que no nos cabe duda que la actuación administrativa no adolece de falta de motivación; pues en ella se establece en el apartado correspondiente a la motivación:

"No ha declarado los siguientes conceptos:

Gastos deducidos de inmuebles arrendados. El interesado aporta justificantes de gastos de recibos de I.B.I., cámara de propiedad y seguros, que se admiten en su totalidad. Asimismo se considera amortización de los inmuebles arrendados el 1,5 % del 60 % del valor catastral, al no haber aportado justificación del valor del suelo. Todos los gastos se dividen por mitad entre los dos cónyuges al dividir los ingresos en esa misma proporción.

Las rectificaciones señaladas en el punto anterior, producen diferencia de cálculo en el resultado final de la liquidación provisional."

En consecuencia , la motivación es rotundamente suficiente a los efectos que la normativa legal obliga , con la finalidad de evitar la indefension a que nos hemos referido . La "motivación" del acto administrativo, recogida en el artículo 54.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común tiene por finalidad que el interesado conozca los motivos que conducen a la resolución de la Administración, con el fin, en su caso, de poder rebatirlos en la forma procedimental regulada al efecto, y estando suficientemente motivado el acto impugnado, el recurrente no aporta prueba o argumento alguno que pueda justificar la corrección de las declaraciones presentadas o el error en que la Administración haya podido incurrir al realizar la referida liquidación.

QUINTO.- No apreciándose mala fe o temeridad, considera esta Sala procedente no hacer pronunciamiento alguno respecto de las costas procesales .

Fallo

Que procede DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Yolanda , contra Acuerdo de 20-11-03 que desestima reclamación contra otro de AEAT de Lugo sobre liquidación provisional por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1995. Reclam . NUM000 ; dictado por TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA. Sin imposición de costas.

Notifíquese a las partes y, en su momento, devuélvase el expediente administrativo a su procedencia, con certificación de esta resolución.

Así lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- La sentencia anterior ha sido leída y publicada el mismo día de su fecha, por el Ilmo./a. Sr./a. Magistrado/a Ponente D./Dª PALOMA SANTIAGO Y ANTUÑA al estar celebrando audiencia pública la Sección 003 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Doy fe. A CORUÑA, catorce de Marzo de dos mil siete.