Sentencia Administrativo Nº 333/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 9, Rec 65/2013 de 17 de Abril de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Novena

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2013/0001601

Procedimiento Ordinario 65/2013

Demandante:D./Dña. María Cristina y otros 4

PROCURADOR D./Dña. MARIA ELVIRA ENCINAS LORENTE

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

COMUNIDAD AUTONOMA DE MADRID

LETRADO DE COMUNIDAD AUTÓNOMA

SENTENCIA No 333

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN NOVENA

Ilmos. Sres.

Presidente:

D. Ramón Verón Olarte

Magistrados:

Da. Ángeles Huet de Sande

D. Juan Francisco López de Hontanar Sánchez

D. Joaquín Herrero Muñoz Cobo

En la Villa de Madrid a diecisiete de abril de dos mil quince.

Vistos por la Sala, constituida por los señores del margen, de este Tribunal Superior de Justicia de Madrid, los autos del recurso contencioso-administrativo número 65 de 2013interpuesto por Mariano , Pio , María Cristina , Estefanía , y Pio representados por la Procuradora doña Elvira Encinas Lorente y asistidos por el Letrado don Diego Ecija Villén Laviña contra las Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 7 de noviembre de 2011, que desestimaron las reclamaciones económico-administrativas NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , y NUM004 interpuestas contra las liquidaciones dictadas por la Oficina Liquidadora de Alcalá de Henares derivadas de la nueva comprobación realizada en el documento NUM005 , en en concepto de Impuesto Sobre Sucesiones y Donaciones e importes de 1.977,39 € la primera de ellas y 1.701,65 €, cada una de las restantes. Ha sido parte la Administración General del Estado (Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid), asistida y representada por el Sr. Abogado del Estado y como codemandada la Comunidad Autónoma de Madrid asistida y representada por el Letrado de los Servicios Jurídicos de la Comunidad Autónoma de Madrid.

Antecedentes

PRIMERO.-Que previos los oportunos trámites la Procuradora doña Elvira Encinas Lorente en nombre y representación de Mariano , Pio , María Cristina , Estefanía , y Pio en formalizó demanda el día 13de septiembre de 2.013 en la que tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó pertinentes, terminó suplicando que dictar Sentencia por la que se decrete la Nulidad de la Resolución recurrida, al ser la misma contraria a Derecho, por las siguientes causas: a) Por haberse producido la prescripción del plazo para determinar la liquidación provisional. b) Por incongruencia de la Resolución aprobatoria de la liquidación, así como por falta de motivación de la comprobación de valores de las liquidaciones. c) Por incongruencia de la Resolución recurrida, al no dar respuesta el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, a todas las cuestiones planteadas por nuestra parte, así como por falta de motivación de dicha resolución. d) Por no corresponder la valoración aportada por la administración con las características del inmueble objeto de valoración. e) Por vulneración por parte de la administración de la doctrina de los actos propios.

SEGUNDO.-Asimismo se confirió traslado al Sr. Abogado del Estado para que, en representación de la Administración General del Estado (Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid) presentara contestación a la demanda, lo que se verificó por escrito presentado el 30 de septiembre de 2.013 en el que tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que consideró pertinentes, la parte terminó suplicando que en su día previos los trámites legales se dictara Sentencia por la que se desestimara el recurso contencioso-administrativo firmando en todas sus partes la legalidad de la resolución impugnada

TERCERO.-Conferido traslado para contestación a la demanda por el Letrado de los Servicios Jurídicos de la Comunidad Autónoma de Madrid, presentó escrito el día 26 de noviembre de 2.013 contestando dicha demanda en el que tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que consideró pertinentes, la parte terminó suplicando que se tuviera por contestada la demanda presentada en el recurso de referencia y por opuesta a esta parte al mismo, dictando, previa la oportuna tramitación, sentencia desestimatoria de la demanda de la actora, con expresa imposición de costas.

CUARTO.-Que, no estimándose necesaria la celebración de vista pública ni trámite de conclusiones escritas quedaron las actuaciones conclusas y pendientes de señalamiento para votación y fallo.

QUINTO.-Por Acuerdo de 25 de marzo de 2015 de la Presidenta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid se realizó el llamamiento del Magistrado Ilmo. Sr. D. Juan Francisco López de Hontanar Sánchez en sustitución voluntaria del Magistrado titular de la Sala Ilmo. Sr. D. Marcial Viñoly Palop siendo aquél designado Ponente de este recurso; señalándose para la deliberación, votación y fallo del presente recurso el día 14 de abril de 2015 a las 10,00 horas de su mañana, en que tuvo lugar.

VISTOS.-Siendo Magistrado Ponente el Ilustrísimo Señor Don Juan Francisco López de Hontanar Sánchez, en sustitución del Magistrado Ilustrísimo Señor Don Marcial Viñoly Palop

Fundamentos

PRIMERO.-La Procuradora doña Elvira Encinas Lorente en nombre y representación de Mariano , Pio , María Cristina , Estefanía , y Pio interpone recurso contencioso administrativo contra las Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 7 de noviembre de 2011, que desestimaron las reclamaciones económico-administrativas NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , y NUM004 interpuestas contra las liquidaciones dictadas por la Oficina Liquidadora de Alcalá de Henares derivadas de la nueva comprobación realizada en el documento NUM005 , en en concepto de Impuesto Sobre Sucesiones y Donaciones e importes de 1.977,39 € la primera de ellas y 1.701,65 €, cada una de las restantes.

SEGUNDO.--El Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimo las reclamaciones económico-administrativa indicando que (...).- La única controversia que presenta el expediente gira en torno a la comprobación de valor. El artículo 134.3 de la Ley General Tributaria dispone que las propuestas de valoración deben ser motivadas, lo que implica, conforme a copiosa jurisprudencia del Tribunal Supremo y del Tribunal Económico Administrativo Central, que deben contener siempre 'los elementos y hechos' que justifiquen los aumentos de base imponible. La cuestión es, por tanto, si la comprobación de valores efectuada cumple los requisitos formales exigibles, pues, a juicio de la reclamante, no está suficientemente motivado y el artículo 103.3 de la Ley General Tributaria , dispone que los actos de comprobación del valor serán motivados con referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho'. Al respecto, si se observan las valoraciones del caso que nos ocupa, hay una descripción detallada del bien, con detallada descripción del entorno con enumeración de equipamientos y dotaciones del mismo, como las referidas a las comunicaciones; el inmueble se describe pormenorizadamente, con planos y fotografías, describiendo las características del edificio y con un análisis de la finca, en el que se recogen superficies, acabados y terminaciones y régimen de tenencia. Por último, la aplicación del método de comparación de mercado se describe en su mecánica y, aspecto este fundamental, se concreta en la propia valoración los testigos empleados en la comparación describiendo estos y razonando el porqué de su utilización.- Así pues, se observa por un lado que concurren los requisitos de la motivación suficiente, que es aquella que, en palabras de la constante la doctrina de la Sala Tercera del Tribunal Supremo (de la que son exponente entre otras, las Sentencias de 24 de febrero de 1994 , 25 de octubre de 1995 y 14 de noviembre de 1995 ) 'las valoraciones practicadas por la Administración (además de ser emitidas por funcionario idóneo para ello) deben ser fundadas, lo que equivale a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta para determinar el valor a que se llegue, pues en otro caso, se produce una situación de indefensión para combatirlos'; por otro se aprecia que el método de valoración aplicado, de comparación mediante testigos, se corresponde con el que la jurisprudencia señala idóneo para que el interesado pueda determinar cómo ha obtenido la administración los valores que aplica: 'Estos datos concretos, específicos y singularizados, tanto del edificio como del inmueble que se va a valorar... acudiendo al método de comparación de mercado con la toma de seis testigos comparables con el inmueble objeto de valoración atendiendo para ello a que las características físicas de los inmuebles sean parecidas, que estén ubicados en un sector urbano homogéneo y que, además, las transacciones de los testigos a comparar sean cercanas en el tiempo a la del inmueble a valorar' ( Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid 25/2011, de 25 de enero ).- Estas cita permiten entender que la suficiencia de la valoración no radica en que se comparta los criterios aplicados y la forma de emplearlos, sino en que tales criterios se den a conocer al contribuyente, evitándole la indefensión, hecho que queda aquí contrastado, y así éste pueda decidir si procede, en palabras de la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 12 de abril de 2003, 'combatir y discutir los elementos de juicio y cálculo' utilizados en la comprobación mediante los medios previstos en el ordenamiento..-

TERCERO.-Debe en primer lugar analizarse la posibilidad de comprobación de valores por reiteración o similar deficiencia de motivación, la imposibilidad de realizar una nueva liquidación tras la anulación de una anterior y la existencia de prescripción de la potestad de la administración tributaria para practicar dicha nueva liquidación Respecto del primero de los motivos, debe señalarse que la anulación de la liquidación no impide a la Administración tributaria la práctica de nueva liquidación con arreglo a Derecho, siempre que no haya prescrito su derecho a liquidar. En este mismo sentido se ha pronunciado el TEAC (Sala Especial de Unificación de Doctrina) en resolución de fecha 24 de noviembre de 2010, dictada en virtud del recurso extraordinario para unificación de doctrina planteado por el Director General de Tributos contra la resolución del TEAC de 29 de junio de 2010. Como señala la Sección Quinta de este Tribunal en su Sentencia de 1 de octubre de 2013 (recurso 424/2011 ) 'el art. 26.5 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, sin hacer distinción entre defectos formales y materiales, contempla los supuestos en que resulta necesaria la práctica de una nueva liquidación como consecuencia de haber sido anulada otra liquidación anterior por resolución administrativa o judicial, y proclama que en esos casos ' se conservarán íntegramente los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido '. Y en idéntico sentido se pronuncia el art. 66.3 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo . En definitiva, la facultad de la Administración para dictar liquidaciones es consecuencia de la obligación de pagar el impuesto que surge para el sujeto pasivo al producirse el hecho imponible. Así, las liquidaciones administrativas suponen una actuación dirigida a convertir esa obligación abstracta en un crédito tributario concreto, de manera que mientras subsiste la obligación que deriva del hecho imponible, la Administración puede girar liquidación para exigir dicho crédito hasta que se produzca la prescripción del derecho a practicar liquidación'.

CUARTO.-Este criterio se basa en Sentencias de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de fecha 3 de mayo de 2011, dictadas en los recursos de casación 466/09 , 4723/09 y 6393/09 y de 19 de noviembre de 2012 (recurso de casación en interés de la ley nº 1215/2011) en la que se indica que ' La estimación del recurso contencioso administrativo frente a una liquidación tributaria por razón de una infracción de carácter formal, o incluso de carácter material , siempre que la estimación no descanse en la declaración de inexistencia o extinción sobrevenida de la obligación tributaria liquidada, no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho a hacerlo, sin perjuicio de la debida subsanación de la correspondiente infracción de acuerdo con lo resuelto por la propia Sentencia' Es decir como señala esta última sentencia citada, ' esta facultad de la Administración no es absoluta, pues está sujeta, de un lado, al límite de la prescripción, debiendo tenerse en cuenta en este punto nuestra jurisprudencia sobre la interrupción de la prescripción y la negativa a reconocer tal efecto a las actos nulos de pleno derecho( Sentencia, entre otras, de 11 de febrero de 2010, cas. 1198/01 ) y, de otro, a la imposibilidad de la repetición del mismo error por la Administración Tributaria, no pudiendo tener consecuencias tampoco en la determinación de los intereses de demora, como ha reconocido esta Sala recientemente, rectificando su anterior doctrina, en las dos sentencias de 14 de junio de 2012, (casaciones 6219/2009 y 5043/2009 ), al considerar, tratándose del sistema de autoliquidación, frente al criterio inicial de aplicar el interés de demora por todo el tiempo transcurrido desde el fin del periodo voluntario hasta que la Administración dicta la nueva liquidación, que la Administración ha de tener en cuenta como día final del cómputo la fecha de la liquidación administrativa inicialmente anulada'.

QUINTO.-Dicha doctrina ha sido reiterada en varias Sentencias de la Sala 3ª del Tribunal Supremo de 29 de septiembre de 2014, dictada en el recurso contencioso-administrativo para la unificación de doctrina (Roj: CENDOJ Roj: STS 3816/2014 - ECLI:ES:TS :2014:3816) que recoge la doctrina sobre esta materia indicando que (...) Y en esta indagación debemos responder a un doble interrogante: ¿cabe retrotraer las actuaciones cuando se anula una liquidación tributaria por razones sustantivas o de fondo? Y, en el caso de que la respuesta sea negativa, ¿la imposibilidad de dar marcha atrás en el procedimiento significa que la Administración tributaria no puede ya dictar una nueva liquidación en sustitución de la anulada?

Ambas preguntas ya han recibido ya respuesta en nuestra jurisprudencia.

Respecto de la primera, hemos concluido en sentido negativo: nuestro sistema jurídico-tributario no contempla la retroacción de actuaciones para los casos en que se anula un acto por razones materiales. Es jurisprudencia de esta Sala [cuyo último pronunciamiento al respecto se encuentra en la reciente sentencia de 15 de septiembre de 2014 (casación 3948/12 , FJ 4º)] que los órganos económico-administrativos no pueden a su albur decretar la retroacción de las actuaciones inspectoras, haciendo abstracción del vicio que determina la anulación de la liquidación tributaria [ sentencias de 7 de abril de 2011 (casación 872/06 , FJ 3 º), 26 de marzo de 2012 (casación 5827/09, FJ 3 º) y 25 de octubre de 2012 (casación 2116/09 , FJ 3º)]. En la segunda de estas tres sentencias hemos razonados que el legislador [véase el artículo 83 de la Ley General Tributaria de 2003 ; en el mismo sentido, el artículo 90 de la Ley homónima 230/1963, de 28 de diciembre (BOE de 31 de diciembre)] ha querido distinguir entre las competencias en materia de liquidación ('gestión', en la terminología de la Ley de 1963, 'aplicación de los tributos', en la de 2003) y de revisión, atribuyéndolas a instancias administrativas diferentes. Se trata de un principio nuclear de nuestro sistema tributario que debe presidir cualquier interpretación que se haga de las normas reguladoras de la materia. De modo que hay que eludir todo entendimiento que atribuya a los tribunales económico-administrativos competencias en materia de liquidación, más allá de las que sean consecuencia obligada de su tarea de revisar el acto tributario reclamado.

Pues bien, el artículo 239.2 de la Ley General Tributaria de 2003 (como antes el 169 de la Ley de 1963) impone al órgano competente para resolver la reclamación la obligación de decidir todas las cuestiones que se susciten en el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados. En cuanto a su alcance, la resolución que adopten los órganos de revisión económico- administrativa puede ser estimatoria, desestimatoria o de inadmisibilidad. Cabe que la resolución estimatoria anule total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales (artículo 239.3, primer párrafo, de la Ley de 2003).

El régimen jurídico expuesto, como hemos reconocido en reiteradas ocasiones, otorga a los tribunales económico- administrativos una amplia facultad revisora, que va desde la mera modificación a la nulidad radical de los actos impugnados y que les faculta para decidir cuantas cuestiones se deriven del expediente, hayan sido o no planteadas por las partes ( sentencia de 11 de marzo de 2010, casación 8651/04 , FJ 4º). Sin embargo, tan amplias facultades deben ir acompañadas de las garantías necesarias para preservar la seguridad jurídica subjetiva y la defensa en plenitud de los derechos de los interesados ( sentencia de 30 de junio de 2001, casación 3958/07 , FJ 3º), dentro siempre de los límites propios de la función que tienen atribuida.

Por ello, les cabe, en efecto, declarar la nulidad del acto impugnado, anularlo total o parcialmente e, incluso, ordenar que sea dictado otro acto administrativo de liquidación por el órgano gestor o inspector competente con arreglo a las bases fijadas en la propia resolución de revisión. Pueden también aprobar resoluciones que expulsen del mundo del derecho dicho acto porque ha sido adoptado sin cumplir las garantías formales y procedimentales dispuestas en el ordenamiento jurídico o sin contar con los elementos de juicio indispensables para decidir, ordenando dar marcha atrás, retrotraer las actuaciones y reproducir el camino, ya sin los defectos o las carencias inicialmente detectadas.

Ahora bien, no cabe olvidar que en nuestro sistema jurídico la eventual retroacción de las actuaciones constituye un instrumento previsto para reparar quiebras procedimentales que hayan causado indefensión al obligado tributario reclamante, de modo que resulte menester desandar el camino para practicarlo de nuevo, reparando la lesión; se trata de subsanar defectos o vicios formales [el propio artículo 239.3 de la Ley General Tributaria de 2003, en su segundo párrafo, así lo expresa con meridiana claridad; véase también el artículo 66.4 del Reglamento general de desarrollo de la mencionada Ley en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (BOE de 27 de mayo)]. O, a lo sumo, para integrar los expedientes de comprobación e inspección cuando la instrucción no haya sido completa y, por causas no exclusivamente imputables a la Administración, no cuente con los elementos de juicio indispensables para practicar la liquidación; se trata de acopiar los elementos de hecho imprescindibles para dictar una decisión ajustada a derecho, que, por la ausencia de los mismos, no se sabe si es sustancialmente correcta o no. Desde hace años este es el criterio del Tribunal Supremo [pueden consultarse las sentencias de 30 de noviembre de 1995 (apelación 945/92 , FJ. 2º); 15 de noviembre de 1996 (apelación 2676/92, FJ 4 º); y 29 de diciembre de 1998 (casación 4678/93 , FJ 3º); más recientemente , las sentencias de 26 de enero de 2002 (casación 7161/96 , FJ 4º); 9 de mayo de 2003 (casación 6083/98 , FJ 3º); 19 de septiembre de 2008 (casación para la unificación de doctrina 533/04 , FJ 4º); 24 de mayo de 2010 (casación interés de ley 35/09, FJ 6º); y 21 de junio de 2010 (casación para la unificación de doctrina 7/05, FJ 3º), entre otras muchas].

La retroacción de actuaciones no constituye un expediente apto para corregir los defectos sustantivos de la decisión, dando a la Administración la oportunidad de ajustarla al ordenamiento jurídico. Es decir, cabe que, ordenada y subsanada la falla procedimental, se adopte un nuevo acto de contenido distinto a la luz del nuevo acervo alegatorio y fáctico acopiado; precisamente, por ello, se acuerda dar 'marcha atrás'. Ahora bien, si no ha habido ninguna quiebra formal y la instrucción está completa (o no lo está por causas exclusivamente imputables a la Administración), no cabe retrotraer para que la Inspección rectifique, por ese cauce, la indebida fundamentación jurídica de su decisión.

Fundamento jurídico (4º) Por lo tanto, como sostiene la compañía recurrente, no cabe la retroacción de actuaciones cuando se anula una liquidación tributaria por razones sustantivas, materiales o de fondo. Ahora bien, Alcoholera Catalana, S.A., confunde la imposibilidad de que se vuelva hacia atrás en el procedimiento para recorrerlo de nuevo con la prohibición de que, anulado un acto administrativo de liquidación tributaria, no pueda ser sustituido por otro. Esta constatación nos introduce en la segunda de las incógnitas a las que hacíamos referencia, que también ha sido ya despejada por nuestra jurisprudencia.

Según hemos indicado en la citada sentencia de 26 de marzo de 2012 (casación 5827/09 , FJ 4º), estableciendo un criterio reiterado en la de 19 de noviembre de 2012 (casación en interés de la ley 1215/11, FJ 4º) y en la de 15 de septiembre de 2014 (casación 3948/12, FJ 5º), el hecho de que no quepa retrotraer las actuaciones cuando la liquidación adolece de un defecto sustantivo, debiendo limitarse el pronunciamiento económico-administrativo a anularla, o a declarar su nulidad de pleno derecho si se encuentra aquejado de alguno de los vicios que la determinan, no trae de suyo que le esté vedado a la Administración aprobar otra liquidación (pueden consultarse en este sentido cuatro sentencias de 14 de junio de 2012, dictadas en los recursos de casación 2413/10 , 6386/09 , 6219/09 y 5043/09 , FJ 3º en los cuatro casos). Como en cualquier otro sector del derecho administrativo, ante tal tesitura, la Administración puede dictar, sin tramitar otra vez el procedimiento y sin completar la instrucción pertinente, un nuevo acto ajustado a derecho mientras su potestad esté viva. Esto es, una vez anulada una liquidación tributaria en la vía económico-administrativa por razones de fondo, le cabe a la Administración liquidar de nuevo, siempre y cuando su potestad no haya prescrito, debiéndose recordar a este respecto nuestra jurisprudencia que niega efectos interruptivos de la prescripción a los actos nulos de pleno derecho [véanse las sentencias de 11 de febrero de 2010 (casación 1707/03 , FJ 4º.C ), 20 de enero de 2011 (casación para la unificación de doctrina 120/05, FJ 7 º) y 24 de mayo de 2012 (casación 6449/09 , FJ 5º), ya citadas ut supra].

[No estorba recordar que la solución se ofrece distinta cuando el acto tributario sea sancionador, pues en tal caso la posibilidad de, una vez anulado el castigo, imponer uno nuevo chocaría frontalmente con el principio ne bis in idem , en su dimensión procedimental, como subrayamos en las sentencias de 22 de marzo de 2010 (casación 997/06 , FJ 4 º), 26 de marzo de 2012 (casación 5827/09 , FJ 3 º), 7 de abril de 2014 (casación 3714/11, FJ 2 º) y 11 de abril de 2014 (casación para la unificación de doctrina 164/13 , FJ 6º)].

No compartimos las posiciones que, de una u otra forma, conducen a interpretar que la Administración está obligada a acertar siempre, de modo que si se equivoca (por mínimo que sea el yerro) pierde la posibilidad de liquidar el tributo, aun cuando su potestad siga viva, porque carecen de sustento normativo que las avale, tanto ordinario como constitucional. Aún más, se opone al principio de eficacia administrativa ( artículo 103.1 de la Constitución española ) y al logro de un sistema tributario justo en el que cada cual ha de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica ( artículo 31.1 de la Constitución ), que abogan por una solución distinta, siempre, claro está, que la seguridad jurídica quede salvaguardada mediante el respeto de los plazos de prescripción y las garantías de defensa del contribuyente debidamente satisfechas. Desde luego, dicho principio constitucional no conlleva, como pretende Alcoholera Catalana, S.A., la prohibición de que, ejercitada una potestad administrativa y anulado el acto a través del que se manifiesta, dicha potestad no pueda ejercitarse ya. No se trata de que la Administración corrija sus actos viciados de defectos materiales hasta 'acertar', sino de que, depurado el ordenamiento jurídico mediante la expulsión del acto viciado, la Administración, en aras del interés general, al que ha de servir, proceda a ejercer la potestad que el legislador le ha atribuido si se dan las condiciones que el propio ordenamiento jurídico prevé para ello, con plenas garantías de defensa del contribuyente. Por ello, tampoco cabe hablar de 'privilegio exorbitante' de la Hacienda, pues no se le otorga una ventaja injustificada, sino una habilitación para hacer cumplir el mandato que el constituyente incorporó en los artículos 31.1 y 103.1 de la Constitución .

Y, para terminar, ninguna quiebra del derecho a obtener la tutela judicial efectiva se produce con ello, pues el pronunciamiento judicial (o económico-administrativo, en su caso) que anula una liquidación tributaria por razones de fondo se agota en la propia decisión anulatoria y en la expulsión del acto anulado del mundo del derecho, sin que el nuevo acto, dictado en el ejercicio legítimo de la potestad, implique dejar sin contenido dicho pronunciamiento, que se refiere al anterior, ya anulado. Por la misma razón, no padece en tales tesituras el principio de irrevocabilidad de las resoluciones económico-administrativas, que hace valer la compañía recurrente con fundamento en el artículo 213.2 de la Ley General Tributaria de 2003 , ni el de cosa juzgada.

No obstante, y con independencia de la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria, la facultad de la Administración de liquidar de nuevo no es absoluta, pues este Tribunal Supremo viene negando todo efecto a la liquidación que incurre de nuevo en el mismo error. Según hemos dicho en la repetida sentencia de 26 de marzo de 2012 (casación 5827/09, FJ 3º), en esas situaciones, la negativa a reconocer a la Administración una tercera oportunidad deriva del principio de buena fe al que están sujetas las administraciones públicas en su actuación [ artículo 3.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (BOE de 27 de noviembre)] y es consecuencia de la fuerza inherente al principio de proporcionalidad que debe presidir la aplicación del sistema tributario, conforme dispone hoy el artículo 3.2 de la Ley General Tributaria de 2003 , entendido como la adecuación entre medios y fines. Es, además, corolario de la proscripción del abuso de derecho, que a su vez dimana del pleno sometimiento de las administraciones públicas a la ley y al derecho ex artículo 103.1 de la Constitución Española . Jurídicamente resulta intolerable la actitud contumaz de la Administración tributaria, la obstinación en el error, la repetición de idéntico yerro, por atentar contra su deber de eficacia, impuesto en el mencionado precepto constitucional, desconociendo el principio de seguridad jurídica, proclamado en el artículo 9.3 de la propia Norma Fundamental [véanse tres sentencias de 3 de mayo de 2011 (casaciones 466/98 , 4723/09 y 6393/09 , FJ 3º en los tres casos). En el caso de resoluciones jurisdiccionales, habría que añadir que la nueva liquidación que reincide en el error constituye en realidad un acto dictado en contradicción con lo ejecutoriado, nulo de pleno derecho en virtud del artículo 103.4 de la Ley de esta jurisdicción . La doctrina que reproducimos en los anteriores fundamentos es la que se contiene en la sentencia impugnada, pues considera que la anulación de una liquidación tributaria por razones de fondo no impide a la Administración liquidar de nuevo si el derecho a fijar la deuda tributaria no ha prescrito y siempre que no incurra en reformatio in peius

SEXTO.-Por tanto habiéndose anulado las anteriores resoluciones por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, en atención a la falta de motivación de la comprobación de valores, requisito formal que genera indefensión cabe acordar la retroacción de actuaciones para que se realice una nueva comprobación de valores de manera motivada pues como indica el Tribunal Supremo en la sentencia anteriormente indicada . Pueden los Tribunales Económico Administrativos también aprobar resoluciones que expulsen del mundo del derecho dicho acto porque ha sido adoptado sin cumplir las garantías formales y procedimentales dispuestas en el ordenamiento jurídico o sin contar con los elementos de juicio indispensables para decidir, ordenando dar marcha atrás, retrotraer las actuaciones y reproducir el camino, ya sin los defectos o las carencias inicialmente detectadas. Ya que la eventual retroacción de las actuaciones constituye un instrumento previsto para reparar quiebras procedimentales que hayan causado indefensión al obligado tributario reclamante, de modo que resulte menester desandar el camino para practicarlo de nuevo, reparando la lesión; se trata de subsanar defectos o vicios formales

SÉPTIMO.-.Y respecto a la prescripción de la potestad de la administración para liquidar la deuda tributaria en la Sentencia de la Sala 3ª del Tribunal Supremo de 29 de septiembre de 2014 (Roj: CENDOJ STS 3816/2014 - ECLI:ES:TS:2014:3816) en la que se trataba una cuestión similar con cita de la sentencia de la Sala 3ª del Tribunal Supremo de 22 de octubre de 2009 dictada en el dictada en el Recurso de Casación 6766/2003 (ROJ CENDOJ STS 6944/2009 ) se indicaba Esta Sala se ha pronunciado en ocasiones anteriores sobre la cuestión suscitada, por todas la sentencia de 19 de abril de 2006 , en recurso de casación en interés de Ley, en la que se dejó dicho lo siguiente: 'La apreciación de la prescripción requiere al menos dos requisitos: 1º.- Que haya silencio en la relación jurídica que prescribe. 2º.- Que la norma jurídica reconozca la prescripción que se declara. Ninguna de estas dos circunstancias concurren en el supuesto analizado donde, primero, se dictó un acto dirigido a la liquidación de la deuda, y, posteriormente, el recurrente impugnó la liquidación, sosteniendo, la reclamación administrativa pertinente, cuya estimación ha dado lugar a la nueva liquidación controvertida. De otra parte, el artículo 66.1 a) de la LGT establece: «Los plazos de prescripción a que se refieren las letras a), b) y c) del artículo 64 se interrumpen: a) Por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado por cada hecho imponible. A estos efectos se entenderán como realizadas directamente con el sujeto pasivo las actuaciones de Juntas y Comisiones, en el procedimiento de estimación global, para los que estuvieren debidamente representados». El texto de dicho precepto es plenamente aplicable al impuesto debatido. La primitiva acción administrativa, dirigida a la liquidación del hecho imponible, ulteriormente anulada configura el hecho interruptivo de la prescripción que el precepto citado contempla. La doctrina afirmada en la sentencia de instancia, en el sentido de que es irrelevante el que la anulación de los actos de la Administración sea por causa de anulabilidad , o, por razón de nulidad, es claramente inasumible. En primer término, porque contradice la doctrina de esta Sala sentada, entre otras, en su sentencia de 19 de junio de 2004 , sentencia en la que claramente se distinguen los actos anulables y los nulos a efectos de apreciar la interrupción de prescripción que de ellos pueda derivarse; en segundo lugar, porque tal distinción no es irrelevante para el ordenamiento jurídico que considera no convalidables los actos nulos, siendo imprescriptible (en principio) la acción para exigir su anulación. Por el contrario, los actos anulables son convalidables y son susceptibles de impugnación en los plazos (breves) legalmente establecidos. Pudiera arguirse que aunque sean ciertas esas diferencias las mismas se vuelven irrelevantes cuando de la prescripción se trata. Pero esta tesis carece de fundamento legal si se tiene presente que el artículo 66.1 a) al regular la interrupción de la prescripción se refiere a «cualquier acción administrativa» expresión que pone de relieve que lo trascendente, a efectos de interrumpir la prescripción , es el silencio de la relación jurídica, lo que no se puede afirmar cuando el acto de la Administración es meramente anulable, como es el caso. No es ocioso recordar que este tratamiento jurídico no es diferente al que consagra el artículo 1973 del Código Civil a efectos de interrupción de la prescripción y que establece la capacidad interruptiva de la prescripción en términos claramente genéricos, llegando también a utilizar la expresión «cualquier», como el precepto citado de la LGT, por lo que el efecto interruptivo no se supedita al éxito de la reclamación sino a la ausencia de silencio en la relación jurídica que prescribe. Declaramos como doctrina legal que: « La anulación de una liquidación tributaria por causa de anulabilidad no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante los Tribunales Económicos Administrativos, manteniéndose dicha interrupción con plenitud de efectos ».Debe pues desestimarse la existencia de prescripción en el presente caso ya que el artículo 68 apartado 1º letra b) de la de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria establece que la prescripción también se produce por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, la interposición de las reclamaciones económico-administrativas n°: NUM006 , NUM007 , NUM008 , NUM009 y NUM010 supuso la interrupción de la prescripción no trascurriendo entre su resolución y el dictado de la nueva liquidación el plazo de cuatro años necesarios para completar el plazo de prescripción. Es cierto que el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, no dio respuesta expresa a esta cuestión pero en virtud del principio de economía procesal no resulta procedente la estimación de recurso contencioso- administrativo para que el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, se pronuncie sobre la cuestión cuando el motivo se ha planteado ante este Tribunal y no puede prosperar

OCTAVO.-Se discute pues la falta de motivación y la incongruencia de la liquidación y referida a la comprobación de valores entre otras cuestiones por la falta de visita personal del perito que la realizó al inmueble de referencia. Como se ha indicado la sentencia dictada por esta Sala y Sección el 13 de marzo de 2014 en el Procedimiento Ordinario 1046/2011 (ROJ CENDOJ STSJ M 5338/2014) sobre la motivación, esta Sección ha declarado en reiteradas resoluciones, entre otras, en Sentencia nº 1271, de 9 de diciembre de 2010, que debemos recordar la doctrina sentada por la Sala 3ª del Tribunal Supremo en su Sentencia de fecha 3 de diciembre de 1999 , cuyas conclusiones han sido reiteradas en otras posteriores, como la de 7 de octubre de 2000 y 24 de marzo de 2003, entre otras. Expresaba aquella Sentencia lo siguiente: ' Sobre esta cuestión de la forma y motivación que han de tener las comprobaciones de valores, también se ha pronunciado esta Sala en numerosísimas Sentencias, así en las de 3 y 26 de mayo de 1989 , 20 de enero y 20 de julio de 1990 , 18 de junio y 23 de diciembre de 1991 , 8 de enero de 1992 , 22 de diciembre de 1993 , 24 y 26 de febrero de 1994 , 4 , 11 y 25 de octubre y 21 de noviembre de 1995 , 18 y 29 de abril y 12 de mayo de 1997 y 25 de abril de 1998 . En esta abundante jurisprudencia se ha sentado la doctrina de que los informes periciales que han de servir de base a la comprobación de valores , deben ser fundados, lo cual equivale a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta; que la justificación de dicha comprobaciones una garantía tributaria ineludible; que por muy lacónica y sucinta que se interprete la obligación administrativa de concretar los hechos y elementos adicionales motivadores de la elevación de la base, no pueden entenderse cumplida dicha obligación impuesta por el artículo 121 de la Ley General Tributaria , si se guarda silencio o si se consignan meras generalizaciones sobre los criterios de valoración o sólo referencias genéricas a los elementos tenidos en cuenta mediante fórmulas repetitivas que podrían servir y de hecho sirve, para cualquier bien. Por el contrario la comprobación de valores debe ser individualizada y su resultado concretarse de manera que el contribuyente, al que se notifica el que la Administración considera valor real, pueda conocer sus fundamentos técnicos y prácticos y así aceptarlo, si llega a la convicción de que son razonables o imposibles de combatir, o rechazarlos porque los repute equivocados o discutibles y en tal caso, sólo entonces, proponer la tasación pericial contradictoria a la que también tiene derecho. Obligar al contribuyente a acudir a la referida tasación pericial, de costoso e incierto resultado, para discutir la comprobación de valores , cuando ni siquiera se conocen las razones de la valoración propuesta por la Hacienda, colocaría a los ciudadanos en una evidente situación de indefensión frente a posibles arbitrariedades o errores de los peritos de la Administración, a cuyas tasaciones no alcanza tal presunción de legalidad de los actos administrativos, porque las peritaciones, aunque las practique un funcionario, son dictámenes, sin que el sujeto tributario venga obligado, por su parte, a acreditar el error o la desviación posibles de la Hacienda Pública cuando no conoce una justificación bastante de aquellos nuevos valores, pues en esta materia - como también tenemos declarado- la carga de la prueba del artículo 114 de la Ley General Tributaria (de 1963 ) , rige igualmente tanto para los contribuyentes como para la Administración, tanto en vía administrativa como jurisdiccional'

NOVENO.-En el Expediente administrativo obra el informe pericial que toman todos ellos como fecha de valoración el 26 de marzo de 2007 que es la fecha del devengo del inmueble: El informe esta referido al inmueble sito en la CALLE000 número NUM011 de Campo Real con referencia catastral NUM012 . Dicha valoración es efectuada por perito de la Administración con titulación bastante en concreto un Arquitecto Técnico, En el mismo se describe el método de valoración indicándose respecto del los inmuebles urbanos que el inmueble se valorará por medio del método de comparación de mercado. Para ello, se ha delimitado primeramente el sector urbano considerado homogéneo a efectos de toma de testigos comparables con el inmueble objeto de la valoración. Posteriormente sé seleccionarán del total de operaciones de mercado constatables aquellas que son más parecidas al inmueble que se pretende valorar. Para ello, la muestra deberá ser suficientemente representativa, las operaciones deberán encontrarse en una similar ubicación y las características físicas del inmueble deberán ser parecidas o comparables con las del inmueble a valorar. En la presente valoración, se considerarán testigos comparables, aquellos que por contar con una similar tipología y calidad constructiva que la del inmueble valorado sean homogéneos a efectos de una comparación de mercado para obtener el valor del inmueble objeto de la presente valoración. .Para la realización del presente informe de valoración se han considerado testigos obtenidos a partir de operaciones declaradas por los contribuyentes sobre transacciones reales documentadas en escritura pública, en los Impuestos sobre Trasmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, así como en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones,cuyos expedientes de gestión tributaria obran en las dependencias de esta Dirección General de Tributos, así como, en muestras de estudio dé mercado realizadas para esta Dirección General. Se han tenido en cuenta las transacciones que en razón de la cercanía, fecha y producto inmobiliario sean comparables a la que es objetó de la presente valoración individualizada.

DÉCIMO-En todos los casos se realiza una descripción singularizada del entorno de los inmuebles y del propio inmueble a valorar indicándose respecto del inmueble sito al inmueble sito en la CALLE000 número NUM011 de Campo Real con referencia catastral NUM012 ., que para la valoración se toman en consideración 3 operaciones conforme al valor declarado por los contribuyentes que se toman como testigos y que se encuentra en las inmediaciones, CALLE001 NUM013 , CALLE002 NUM014 y CALLE003 NUM015 de Campo Real y concluye que de lo anterior se deduce que el valor por metro es de 859,38 € referidos a la fecha de la valoración.

UNDÉCIMO.-De cuanto ha sido expuesto se desprende que el informe de valoración, ni acude a fórmulas estereotipadas ni se refiere a imprecisos estudios de mercado, sino que ha sido realizado de forma individualizada y pormenorizada, extrayéndose el precio del metro cuadrado mediante el método de comparación, expresamente matizado con un criterio de 'prudencia valorativa', en fechas próximas al devengo en este caso del impuesto o bien homogeneizado con el coeficiente de actualización, obtenido a partir del índice de Precios de Consumo General de la Comunidad de Madrid, se ha tenido en cuenta, con un criterio de prudencia valorativa, el precio por metro cuadrado con el umbral mínimo por debajo del cual la Administración por debajo del cual se considera muy improbables las transacciones. Así pues, el informe no puede tildarse de inmotivado, sin que la visita del perito al inmueble sea imprescindible, en todo caso, para poder efectuar su valoración, siempre que ésta se haga de forma individualizada y expresando los criterios tenidos en cuenta para efectuarla, como aquí ha ocurrido, Dicha visita podrá ser conveniente pero desde luego no es obligada si se cuentan con suficientes datos para realizar una tasación individualizada del inmueble.Por tanto ha de desestimarse el recurso contencioso-administrativo toda vez que como afirma el Abogado del Estado las valoraciones efectuadas con posterioridad por la administración no pueden constituir actos propios ya que no son anteriores a la propia liquidación y fundamentalmente por la volatilidad del mercado inmobiliario y la corrección del precio de los inmuebles desde 2007 por lo que no puede resultar sorpresivo que una valoración del año 2007 sea inferior a la de la fecha del devengo. y resto de las cuestiones planteadas por la actora resultan intrascendentes.

DUODÉCIMO.-Según lo dispuesto en el apartado primero del artículo 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , en su redacción establecida por la Ley 37/2011, de medidas de agilización procesal, en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho. En los supuestos de estimación o desestimación parcial de las pretensiones, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad, salvo que el órgano jurisdiccional, razonándolo debidamente, las imponga a una de ellas por haber sostenido su acción o interpuesto el recurso con mala fe o temeridad.La falta de pronunciamiento por parte del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, respecto de la prescripción podría motivar una estimación parcial del recurso contencioso-administrativo, circunstancia esta que ha de valorarse para no imponer las costas a la actora

VISTOS.-Los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

Que DESESTIMAMOSel recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora doña Elvira Encinas Lorente en nombre y representación Mariano , Pio , María Cristina , Estefanía , y Pio contra la las Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 7 de noviembre de 2011, que desestimaron las reclamaciones económico-administrativas NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , y NUM004 interpuestas contra las liquidaciones dictadas por la Oficina Liquidadora de Alcalá de Henares derivadas de la nueva comprobación realizada en el documento NUM005 , en concepto de Impuesto Sobre Sucesiones y Donaciones e importes de 1.977,39 € la primera de ellas y 1.701,65 €, cada una de las restantes sin especial pronunciamiento en cuanto a las costas causadas por lo que cada parte abonará las causadas a su instancia y las comunes lo serán por mitad.

Notifíquese la presente resolución con la advertencia de que la misma es firme al no poder interponerse recurso alguno

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Dada, leída y publicada fue la anterior Sentencia por el Ilustrísimo Sr. Magistrado Ponente Don Juan Francisco López de Hontanar Sánchez, estando celebrando audiencia pública ordinaria, en la Sala de este Tribunal, al mismo día de su fecha de lo que yo Secretario doy fe.