Sentencia Administrativo Nº 333/2016, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 188/2014 de 17 de Marzo de 2016

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2014/0004638

Procedimiento Ordinario 188/2014

Demandante:INICIATIVAS VULCANO, S. L.

PROCURADOR D./Dña. RODRIGO PASCUAL PEÑA

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCION QUINTA

(Sección desdoblada por Acuerdo de la Sala de Gobierno de 26 de octubre de 2015 ).

SENTENCIA NUMERO 333

Ilustrísimos señores:

Presidente.

Dª María Rosario Ornosa Fernández

Magistrados:

D. Juan Francisco López de Hontanar Sánchez

D. Francisco Javier Canabal Conejos

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En la Villa de Madrid, a dieciocho de marzo de dos mil dieciséis

Vistos por la Sala, constituida por los señores del margen, de este Tribunal Superior de Justicia, los autos del recurso contencioso- administrativo número 188/2014, interpuesto por la mercantil Iniciativas Vulcano SL, representada por el Procurador de los Tribunales don Rodrigo Pascual Peña, contra la resolución de fecha 26 de noviembre de 2.013 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa nº NUM000 y contra la resolución de fecha 31 de enero de 2.014 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa nº NUM001 . Habiendo sido parte la Administración General del Estado, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la mercantil recurrente indicada se interpuso recurso contencioso administrativo mediante escrito presentado en fecha 25 de febrero de 2.014 ante esta Sección contra los actos antes mencionados, acordándose su admisión, y una vez formalizados los trámites legales preceptivos fue emplazada para que dedujera demanda, lo que llevó a efecto mediante escrito en el que tras alegar los fundamentos de hecho y de derecho que consideró pertinentes, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos y de la liquidación y sanción de las que traen causa.

SEGUNDO.-La representación procesal de la Administración General del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que, tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que estimó aplicable, terminó pidiendo la desestimación del presente recurso.

TERCERO.-Habiéndose solicitado el recibimiento del pleito a prueba se practicó la admitida por la Sala con el resultado obrante en autos y tras el trámite de conclusiones con fecha 14 de marzo de 2016 se celebró el acto de votación y fallo de este recurso, quedando el mismo concluso para Sentencia.

CUARTO.-Por Acuerdo de 29 de febrero de 2016 de la Presidente en funciones de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid se realizó el llamamiento del Magistrado Iltmo. Sr. D. Francisco Javier Canabal Conejos en sustitución voluntaria del Magistrado Iltmo. Sr. D Francisco Gerardo Martínez Tristán.

Siendo Ponente el Magistrado Iltmo. Sr. D. Francisco Javier Canabal Conejos.

Fundamentos

PRIMERO.-A través del presente recurso jurisdiccional la mercantil recurrente impugna la resolución de fecha 26 de noviembre de 2.013 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa nº NUM000 interpuesta contra el acuerdo de liquidación que se deriva del acta de disconformidad NUM002 dictada por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT de fecha 3 de octubre de 2012 en relación con el IVA del año 2009 cuyo periodo de mayor cuantía asciende a 10.210,71 € y contra la resolución de fecha 31 de enero de 2.014 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa nº NUM001 interpuesta contra la resolución sancionadora derivada de la comprobación sobre el IVA, de los periodos incluidos en el año 2009, dictada por la Jefa de la Oficina Técnica de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT de fecha 2 de abril de 2013 y cuyo periodo de mayor cuantía asciende a 6.600 €.

El motivo principal por el que se practica la regularización es la no deducibilidad de las cuotas soportadas que figuran en las facturas recibidas de PRODUCCIONES VULCANO AEIE. Según dice la Inspección, PRODUCCIONES VULCANO no dispone de los medios materiales y humanos para efectuar las prestaciones de servicio documentadas en las facturas emitidas y, por tanto, los importes consignados en ellas no se consideran como deducibles para la entidad 'INICIATIVAS VULCANO, SL' .

Indica que la entidad 'PRODUCCIONES VULCANO AEIE' con CIF: G82425083 ha emitido a la entidad 'INICIATIVAS VULCANO, SL facturas por importe de 65.000 € (con 10.400 euros de cuota IVA en 2008 y 146.000 € (con 23.360 € de cuota IVA) en 2009. INICIATIVAS VULCANO no ha aportado documentación suficiente que permita acreditar que los trabajos facturados por PRODUCCIONES VULCANO hayan sido prestados. Ha aportado tan sólo las facturas y ha efectuado manifestaciones al respecto. El contenido de esas facturas es genérico y repetitivo, siempre el mismo ('servicios de producción, promoción, comercialización y repercusión de gastos'), tan sólo varía el importe y la fecha, aunque hay que decir que se emiten periódicamente. La sociedad INICIATIVAS VULCANO no ha aportado ninguna prueba o explicación de los servicios recibidos reflejados en esas facturas, de los servicios concretos que esa sociedad le ha prestado y que han motivado la emisión. Dice que son servicios 'auxiliares' pero no concreta qué necesidades han cubierto en cada caso o qué motivaba cada servicio. Dice en su favor que esa sociedad PRODUCCIONES VULCANO goza de estructura organizativa y de recursos, y que como entidad auxiliar le presta servicios de promoción, publicidad y comercialización a INICIATIVAS VULCANO. Pero al margen de las propias facturas y de que el obligado tributario no haya aportado ninguna explicación válida sobre cuáles han sido los servicios concretos que se facturaban en cada factura, lo cierto es que PRODUCCIONES VULCANO no tiene ni trabajadores ni imputaciones de ingresos (salvo los que factura a INIICIATIVAS VULCANO) o pagos. Se hace difícil razonar que esa sociedad preste servicios a otra sociedad sin incurrir en gastos como mínimo de personal, y que incluso repercuta gastos que previamente debía haber sufragado y que no haya ninguna constancia de ellos. Aunque las imputaciones inferiores a tres mil euros no se declaran en el modelo 347, resulta complicado que facturando las cantidades de 65.000 y 146.000 € en cada ejercicio, en ningún momento haya tenido que abonar una cantidad superior a tres mil euros, teniendo en cuenta que si no dispone de personal debía subcontratar absolutamente todos los servicios que luego facturaba...

A pesar de lo que dice en las alegaciones, en las que da a entender que el contenido de esa facturación eran los servicios de la propia Clara , lo cierto es que no se ha aportado ningún contrato que vincule laboral o profesionalmente a PRODUCCIONES VULCANO con Clara . No consta su entrega ni recogida en ninguna de las diligencias extendidas y firmadas por el obligado tributario a lo largo de las actuaciones. Y por otra parte, si a Clara la sociedad PRODUCCIONES VULCANO le satisface un renta anual, también hay que recordar que ha sido declarada por ambas partes como rendimiento del capital mobiliario (lo que supone retribución de capitales entregados o depositados) y no como rendimiento del trabajo o de la actividad profesional, que es como procedería tributar si el motivo del pago fuera la prestación de servicios por parte de la periodista. Ambas sociedades, junto con la socia, están domiciliadas en el mismo inmueble. INICIATIVAS VULCANO, SL además es titular del 40% de las acciones de la sociedad PRODUCCIONES VULCANO AEIE con CIF: G82425083; el otro 60% de las participaciones a la entidad CARTESIAN COMUNICACIÓN Y AGRICULTURA con CIF: 33166800H, domiciliada en REINO UNIDO. Ese conjunto de indicios, que se han puesto de manifiesto a lo largo de las presentes actuaciones de comprobación e investigación, constituyen prueba suficiente para concluir que PRODUCCIONES VULCANO no dispone de medios materiales ni humanos para la facturación, por lo que no son efectivos los trabajos facturados a INICIATIVAS VULCANO.

La Inspección ha concluido que los importes consignados por PRODUCCIONES VULCANO AEIE en las facturas que emite no se consideran como deducibles para la entidad que las recibe INICIATIVAS VULCANO, SL. El total de importes facturados por PRODUCCIONES VULCANO al obligado tributario no son deducibles, y ascienden a una base de 146.000 € y unas cuotas de 23.360 € en el ejercicio 2009).

SEGUNDO.-La mercantil interesa en su demanda que se anulen la resoluciones del TEAR y con ello la liquidación y sanción de las que traen causa señalando que los servicios prestados por PRODUCCIONES VULCANO AEIE son reales y acreditados, debidamente documentados siendo el IVA repercutido y soportado plenamente deducible. Indica que, en base a su actividad, cuenta con medios materiales y personales, propios o cedidos, por los que declara ingresos y entre los medios de terceros se encuentran de otras empresas por cuyos servicios el IVA soportado es admitido como deducible salvo el de PRODUCCIONES VULCANO AEIE que tiene los derechos en exclusiva de explotación de los derechos económicos derivados de la propiedad intelectual e industrial de la Sra. Clara teniendo que pagar a la misma por la cesión de los derechos que tiene en exclusiva y a cambio de la exclusiva PRODUCCIONES VULCANO AEIE retribuye una renta vitalicia a la Sra. Clara . Indica que la cesión de un derecho de explotación de un activo intangible no requiere de medios materiales y personales para el que basta el gerente de la Agrupación la cual realiza declaraciones e ingresos de IVA y no tributa por Sociedades sino que imputa a sus socios los resultados. Añade que el IVA es un impuesto neutro y si no se admite la deducción deberían devolverse las cuotas al que las ha soportado.

Niega que se haya cometido la infracción imputada. Indica que PRODUCCIONES VULCANO AEIE es una entidad que por normativa legal solo puede auxiliar la actividad económica de sus socios entre los que se encuentra la recurrente quien paga los royalties para la explotación de los referidos derechos y el IVA soportado por esos royalties es deducible al estar íntimamente ligado al IVA repercutido pro al sociedad por los servicios prestados derivados de la explotación. Niega la existencia de ocultación y aduce la falta de motivación de la resolución y la ausencia de culpabilidad.

El Abogado del Estado se opone a las pretensiones de la parte actora argumentando, en esencia, que los datos ofrecidos por la Inspección avalan un entramado societario y una serie de operaciones vinculadas entre la recurrente y la Sra. Clara lo que determina que la facturación no sea imputable a la sociedad sino a la persona física y que las facturas de la AEIE no recogen servicios efectivamente prestados.

TERCERO.-Como es sabido la Ley 37/1992, del IVA, considera deducibles las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de operaciones sujetas y no exentas (artículos 92 y 94), siendo imprescindible para ejercitar el derecho a la deducción estar en posesión del documento justificativo, que consiste en la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio, de acuerdo con el art. 97.Uno.1º del citado texto legal, añadiendo el apartado Dos del mismo artículo que las facturas que no cumplan todos los requisitos legales y reglamentarios no justificarán el derecho a la deducción.

Este último precepto legal conduce al Real Decreto 1496/2003, por el que se regulan las obligaciones de facturación, que en su art. 6 exige que toda factura esté numerada, que figure en ella la fecha de expedición, el nombre y apellidos o denominación social del expedidor del documento y del destinatario así como sus domicilios, la descripción de la operación, la base imponible, el tipo impositivo aplicado y la cuota tributaria repercutida, que debe consignarse por separado.

Aparte de los requisitos contables y los relativos a las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar que los bienes o servicios adquiridos se utilizan en el desarrollo de operaciones sujetas al IVA y no exentas. Esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar: '... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley de 2003) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales'.

De las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de una cuota no es suficiente la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso además estar en posesión de factura completa y que el gasto sea necesario para la realización de operaciones sujetas al impuesto.

CUARTO.-Tal y como se refleja en la liquidación la mercantil recurrente declaró en las autoliquidaciones de 2009 bases imponibles por un importe total de 215.905,20 €. De las facturas aportadas se aprecia que todos los conceptos tienen que ver con la prestación de servicios de la socia administradora, Clara : como presentadora, colaboradora en medios escritos y audiovisuales actividades de promoción y publicidad o presentación o participación en eventos. Además del programa de TV y lo relacionado con él, el otro flujo de ingresos proviene de colaboraciones en programas de radio medios escritos (artículos periódicos y revistas) o en eventos.

De dichas facturas la Inspección destaca laos correspondientes a las emitidas por la entidad 'PRODUCCIONES VULCANO AEIE' que entiende no son deducibles y en relación con esta sociedad, se pone de manifiesto lo siguiente:

1.- El domicilio fiscal de doña Clara (Administradora única y socia con el 99,90% de las participaciones) está sito en Madrid, en la calle Osa Mayor, número 5-28023 MADRID

2.- El domicilio fiscal y social de la entidad 'INICIATIVAS VULCANO,SL'(objeto de comprobación) y de la entidad 'PRODUCCIONES VULCANO AEIE' con CIF: G82425083 está sito en Madrid, en la calle Osa Mayor, número 5- 28023 MADRID, es decir, el mismo domicilio fiscal de doña Clara .

3.- La entidad 'PRODUCCIONES VULCANO AEIE' está matriculada en el Epígrafe 8499 de I.A.E 'OTROS SERVICIOS INDEPENDIENTES NCOP'.

4.- El Administrador de la entidad 'PRODUCCIONES VULCANO AEIE' y socio con una participación del 40% es la entidad 'INICIATIVAS VULCANO, SL'(objeto de comprobación), perteneciendo el otro 60% de las participaciones a la entidad 'CARTESIAN COMUNICACIÓN Y AGRICULTURA' con CIF:33166800H domiciliada en REINO UNIDO.

5.- La entidad 'PRODUCCIONES VULCANO AEIE': Tiene como único cliente a la entidad 'INICIATIVAS VULCANO, SL'(objeto de comprobación). No tiene imputaciones de compras y gastos. - No tiene trabajadores.

6.- El concepto recogido en las facturas emitidas por 'PRODUCCIONES VULCANO AEIE' es 'Por servicios de producción, promoción, comercialización y repercusión de gastos'. El objeto de las facturas es siempre el mismo, lo que varía considerablemente de una a otras es el importe.

Según las declaraciones vertidas en demanda doña Clara vendió a PRODUCCIONES VULCANO AEIE en exclusiva los derechos de explotación de los derechos económicos derivados de la propiedad intelectual e industrial de la Sra. Clara teniendo que pagar la recurrente a la misma por la cesión de los derechos que tiene en exclusiva y a cambio de la exclusiva se paga a la Sra. Clara una renta vitalicia.

Si tenemos en cuenta que la recurrente figura dada de alta en los siguientes Grupos/Epígrafes del IAE: Epígrafe 844 'Servicios de Publicidad y Relaciones Públicas' y que en las facturas emitidas se aprecia que todos los conceptos tienen que ver con la prestación de servicios relativos a los medios audiovisuales y periodísticos (como presentadora de TV, colaboradora en medios escritos y audiovisuales, actividades de promoción y publicidad o presentación o participación en eventos...todos ellos llevados a cabo por la socia administradora doña Clara ); si doña Clara vendió dichos derechos a la Agrupación corresponde saber qué tipo de servicios auxiliares presta esta a la recurrente esto es se debe acreditar qué servicios de producción, promoción, comercialización y repercusión de gastos presta la Agrupación a la recurrente puesto que de los hechos expuestos lo único que se deduce es que la Asociación revende los derechos a su propietaria a través de la empresa de esta sin que conste la existencia de servicio alguno facturable y, por ende, deducible por lo que el motivo se desestima.

QUINTO.-En relación con el acuerdo sancionador, cabe señalar que la apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales de la seguridad jurídica y de legalidad en cuanto al ejercicio de potestades sancionadoras de cualquier naturaleza. El principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionable, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, y es un principio que opera no sólo a la hora de analizar la conducta determinante de la infracción, sino también sobre las circunstancias agravantes .

En el Acuerdo sancionador se contiene como motivación de la culpabilidad al caso concreto la que a continuación se señala: ' La voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia de la norma (en este caso en lo referido a la deducción de cuotas de IVA soportado) y la incumple, a diferencia de los supuestos en que la declaración sea incorrecta en razón de algunas deficiencias u oscuridades de la norma tributaria, que justifiquen una divergencia de criterio jurídico razonable. A juicio de esta Oficina Técnica, sí concurre en el interesado el requisito subjetivo (la concurrencia de culpa o negligencia) preciso para la exigencia de responsabilidad tributaria, ya que, incumplió de forma consciente la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, minorando de una manera ilícita el resultado de cada periodo. El bien jurídico que se trata de proteger son los intereses de la Hacienda Pública, que son perjudicados por la disminución del ingreso tributario debido. En las alegaciones da a entender que se le impone una sanción por el mero hecho de que se haya emitido una liquidación con resultado a ingresar. Es decir, que es una responsabilidad objetiva. Por ello, recoge una serie de referencias jurisprudenciales en cuanto a la motivación del procedimiento sancionador y el principio de presunción de inocencia. Es conocida la reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo, que ha rechazado el criterio de la responsabilidad objetiva, para caracterizar el ilícito tributario, el cual no puede quedar conformado únicamente por el resultado, prescindiendo de los elementos subjetivos que concurran en el sujeto infractor, por ello el Alto Tribunal ha proclamado que el grado de culpabilidad en un sujeto no puede estar ausente en el momento de calificar si una conducta coincidente con la tipificada por la norma merece o no sanción. Así las cosas, se afirma la procedencia de la sanción sobre la base de la necesaria concurrencia del elemento subjetivo para la imposición. Y así se parte de la idea de que no es admisible una responsabilidad objetiva por el resultado, sin considerar la concurrencia de buena fe en la actora. Ciertamente es reiterada la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, Tribunal Supremo, Tribunales Superiores de Justicia, en la que se afirma que los principios del Derecho Penal son de aplicación, con matizaciones, al Derecho Administrativo Sancionador. Fuera de toda duda queda la necesidad de la concurrencia del elemento subjetivo de la infracción, bien en su manifestación de dolo o intencionalidad, o culpa o negligencia; pero en todo caso no es posible la imputación del resultado desde principios objetivos de responsabilidad. Y desde tales criterios reiteradamente ha declarado el Tribunal Supremo, que quien en una interpretación razonable de la norma jurídica, acoge aquel sentido que le es más favorable, no puede responder por infracción tributaria alguna, pues es legítimo acogerse a aquella interpretación jurídica, que sin ser descabellada, es favorable a los intereses del sujeto. El carácter quasi-penal de la actividad sancionadora administrativa, hace que la culpabilidad del sancionado se constituya en uno de los elementos esenciales para la existencia de la infracción, apreciable en toda la extensión de sus diversas graduaciones de dolo y clases de culpa. El principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionable, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, Y en el presente caso, no se trata de que el obligado tributario haya interpretado las normas del tributo de manera diferente a la realizada por la Administración, sino que, ha obviado la base misma del impuesto, que exige que las deducciones provengan de adquisiciones de bienes o prestaciones de servicios efectivamente realizadas. Con su actuación, no ha seguido ningún criterio de interpretación sostenible. En contra de lo que dice en esta alegaciones, no se impone una sanción por el mero resultado, sino porque además del resultado antijurídico que provoca su conducta, tipificado como infracción tributaria, esta conducta se ha llevado a cabo con al menos con negligencia en el cumplimiento de sus obligaciones. Mediante la deducción consciente de unas cuotas, cubriendo esa deducción mediante el empleo de facturas formalmente válidas, pero que no se respaldan en prestaciones de servicios efectivas, la sociedad consigue minorar de manera indebida las cuotas a ingresar por el Impuesto sobre el Valor Añadido en cada periodo. Recordaremos que el objeto de los servicios facturados por PRODUCCIONES VULCANO A INICIATIVAS VULCANO no se explica en la propias facturas (figuran conceptos como 'servicios de producción, promoción, comercialización y repercusión de gastos'). La explicación dada por el obligado tributario sobre las cantidades que le factura PRODUCCIONES VULCANO ha sido diversa, ha dicho en un primer momento que son 'servicios auxiliares', y no especifica más que se trata de servicios de promoción, publicidad y comercialización. Posteriormente, en las alegaciones, da a entender que el contenido de esa facturación eran los servicios de la propia Clara , sin que se haya aportado ningún contrato que vincule laboral o profesionalmente a PRODUCCIONES VULCANO con Clara . Esta recibe de dicha sociedad rendimientos de capital mobiliario, pero no rendimientos de trabajo o profesionales. Y en este momento, en las alegaciones del procedimiento sancionador, dice que INICIATIVAS VULCANO paga unos royalties (65.000 euros en 2008 y 146.000 euros en 2009) para la explotación de los derechos cedidos por Clara , y que el IVA soportado por dichos royalties, que da a entender que son las facturas que le emite PRODUCCIONES VULCANO son deducibles. Aporta las autoliquidaciones de dicha sociedad, con bases imponibles de 65.000 euros. Como se dijo en el acuerdo de liquidación, PRODUCCIONES VULCANO no tiene ni trabajadores ni imputaciones de ingresos (salvo los que factura a INIICIATIVAS VULCANO) o pagos. Se hace difícil razonar que esa sociedad preste servicios a otra sociedad sin incurrir en gastos como mínimo de personal, y que incluso repercuta gastos que previamente debía haber sufragado y que no haya ninguna constancia de ellos. Aunque las imputaciones inferiores a tres mil euros no se declaran en el modelo 347, resulta complicado que facturando las cantidades de 65.000 y 146.000 euros en cada ejercicio, en ningún momento haya tenido que abonar una cantidad superior a tres mil euros, teniendo en cuenta que si no dispone de personal debía subcontratar absolutamente todos los servicios que luego facturaba... No hay pruebas de la efectividad de los servicios facturados por PRODUCCIONES VULCANO, y los indicios apuntan a que esa empresa no pudo prestarle ningún servicio, por la ausencia de medios materiales y humanos. Si el obligado tributario, INICIATIVAS VULCANO se deduce estas cantidades, lo hace a sabiendas y con intención de minorar de una manera improcedente los resultados de cada periodo. Esto quiere decir, que existe cuando menos negligencia en su actuación. Hay que concluir, por tanto, que la imposición de sanción no vulnera el principio de culpabilidad en el ámbito tributario, pues hay que partir de la base de la claridad de los preceptos invocados, y de unas deducciones improcedentes que no se derivan de cuotas efectivamente soportadas en la actividad, en una actuación en el mejor de los casos negligente, lo que motiva la sanción. Por lo expuesto, ha de concluirse que la conducta del sujeto infractor es culpable y que la buena fe o inexistencia de culpa, presumida por la Ley, queda destruida por la prueba de que ha actuado, cuando menos negligentemente, con el resultado de eludir el cumplimiento de sus obligaciones tributarias en perjuicio del Erario público. En consecuencia, se estima que la conducta del obligado tributario no puede ser calificada sino de voluntaria y culpable, en el sentido que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, no pudiéndose apreciar buena fe en su actuación en orden al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, sino que, por el contrario, debe concluirse que su conducta ha ido encaminada a eludir parte de la carga tributaria por el Impuesto sobre el Valor Añadido en los ejercicios inspeccionados, sin que pueda apreciarse, como se ha expuesto, ninguna de las causas de exclusión de la responsabilidad previstas en el art. 179.2 de la Ley 58/2003 . En cuanto a la interpretación razonable de la norma es conveniente recordar los siguientes pronunciamientos: El mismo Tribunal Supremo ha manifestado que, para excluir la responsabilidad, las interpretaciones discrepantes deben ser razonables y razonadas. Así, por ejemplo, la STS de 20-11-1991 determinó que '... Sin embargo, sin desconocer la doctrina jurisprudencial que, ante una diferencia razonable de criterio respecto de la interpretación de normas tributarias, admite que esta dificultad puede ser causa excluyente de culpabilidad, en el campo de la potestad sancionadora de la Hacienda Pública, hay que convenir en que la aplicación de este criterio no debe extenderse hasta llegar a acoger cualquier duda que se suscita en orden al sentido y alcance de una normativa tan señaladamente susceptible de controversia, pues de otro modo quedaría sin contenido la más común de las infracciones fiscales, deducida de la falta de declaración del hecho imponible'. Y la STS de 19-12-1997 declara que: 'Aunque es cierto que una consolidada doctrina jurisprudencial excluye la existencia de infracción tributaria, y por lo tanto la procedencia de sanción, de aquellos supuestos en que se produzca una discrepancia sobre las normas jurídicas a considerar -en su alcance, contenido o aplicación al caso controvertido- de suerte que llegue a demostrarse que no hay ánimo de ocultar o evitar a la Administración el conocimiento del hecho imponible del tributo cuestionado, es más cierto que, para que tal doctrina resulte viable y aplicable es necesario que la discrepancia interpretativa o aplicativa pueda calificarse de razonable, es decir, que esté respaldada, aunque sea en grado mínimo, por fundamento objetivo. En caso contrario, o sea, de no exigirse ese contenido mínimo de razonabilidad o fundamentación, en todo supuesto de infracción, bastaría la aportación de cualquier tipo de alegación contraria a la sostenida por la Administración para que conductas objetivamente sancionables resultaran impunes. No basta pues que exista una discrepancia jurídica; es preciso, además, que la misma tenga el grado necesario de razonabilidad.' No pueden apreciarse en el presente expediente ninguna de las eximentes de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 de la Ley 58/2003 , en especial la de que se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias por la aplicación de una interpretación razonable de la norma, ya que no existe ninguna imprecisión en las normas reguladoras del Impuesto, las cuales resultan claras, concisas e interpretables en un solo sentido, en cuanto al supuesto que nos ocupa. No es admisible que con esa conducta los implicados estaban aplicando de una manera estricta las normas tributarias. No puede apreciarse interpretación razonable de la norma en su actuación, ni existe una laguna legal, ni concurren los caracteres necesarios para ser considerada como error invencible. Así, a juicio de esta Oficina Técnica, concurre el elemento subjetivo necesario para presumir la concurrencia de infracción tributaria, que ha permitido la obtención de una ventaja fiscal indebida y el consiguiente perjuicio para la Hacienda Pública. Por todo ello, se entiende que existe grado de culpa suficiente en el actuar de INICIATIVAS VULCANO SL, a los efectos del correspondiente expediente sancionador'.

Pues bien, las expresiones contenidas en dichos párrafos, que se refieren propiamente a la culpabilidad de la conducta del sujeto sancionado, debe considerarse que contienen la motivación suficiente a los efectos de valorar la culpabilidad del sujeto pasivo, ya que no constituyen una simple manifestación genérica, sino que expresan la necesaria concreción e individualización en este concreto caso, concretando en qué consistió la intencionalidad de su conducta, teniendo en cuenta que se relata una sucinta descripción del hecho que dio lugar a la regularización practicada y se conecta el hecho descrito con la intencionalidad de la conducta, de tal manera que consta en dicho acuerdo el necesario nexo entre la intencionalidad y el hecho, conteniendo las referidas expresiones la valoración de la voluntariedad o intencionalidad del sujeto pasivo a efectos de valorar la culpabilidad.

Por tanto, se debe concluir que los argumentos del acuerdo sancionador cumplen lo dispuesto en el art. 33.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , de derechos y Garantías de los Contribuyentes y art. 35 del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre de Régimen Sancionador Tributario y posteriormente en el art. 211.3 de la Ley General Tributaria y art. 24 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario. Siguiendo el criterio mantenido por el Tribunal Supremo pudiendo citarse la sentencia de 15 de enero de 2009 que expresa: '...como señalamos en el fundamento de derecho Sexto de la Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), «es evidente que en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual, «la carga de la prueba corresponda a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia» [ SSTC 76/1990, de 26 de abril , FJ B); 14/1997, de 28 de enero, FJ 5 ; 169/1998, de 21 de julio, FJ 2 ; 237/2002, de 9 de diciembre, FJ 3 ; y 129/2003, de 30 de junio , FJ 8], de manera que «no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia» [ Sentencia de 5 de noviembre de 1998 (rec. cas. núm. 4971/1992 ), FD Segundo]. En efecto, ya dijimos en la Sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002 ) que «en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad», de manera que «no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable» (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía elart. 77.4.d) LGT («cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma»), que, con otras palabras pero con idéntico alcance, se recoge ahora en elart. 179.2 d) de la Ley 58/2003 («cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma»).'

Por tanto no puede considerarse que se haya determinado la responsabilidad de forma objetiva, sino atendiendo a la intencionalidad aunque sea a título de simple negligencia, de la conducta de la recurrente, encontrándose dicha conducta debidamente tipificada, y en el acuerdo sancionador se concretan los preceptos de la Ley General Tributaria donde se tipifica la sanción impuesta y se motiva de forma adecuada sobre la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor.

Por ello tampoco se produce vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, que se satisface con el acceso al presente proceso y a la presente sentencia, aunque no sea en el sentido pretendido por la recurrente.

SEXTO.-En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , después de la reforma operada por la Ley 37/2011, al desestimarse las pretensiones de la parte recurrente procede su condena en las costas causadas.

VISTOS.-los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por mercantil Iniciativas Vulcano SL contra la resolución de fecha 26 de noviembre de 2.013 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa nº NUM000 y contra la resolución de fecha 31 de enero de 2.014 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa nº NUM001 , con imposición de costas a la parte recurrente.

Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma NO cabe interponer Recurso de Casación ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo.

En su momento, devuélvase el expediente administrativo al departamento de su procedencia, con certificación de esta resolución.

Así, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.