Sentencia Administrativo Nº 334/2012, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 818/2009 de 28 de Febrero de 2012

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO 818/09

N.I.G: 46250-33-3-2009-0005880

SENTENCIA Nº 334

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Iltmos. Srs.:

Presidente:

D. JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA.

Magistrados:

D. RAFAEL PÉREZ NIETO

D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

_________________________

En la Ciudad de Valencia, a 28 de Febrero de dos mil doce.

VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 818/09, interpuesto por Carmelo , representado por la Procuradora Dª Basilia Puertas Medina, habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO .- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO .- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en los que solicitaron se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.

TERCERO .- Habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO .- Se señaló la votación y fallo para el día 21 de Febrero de dos mil doce, teniendo así lugar.

QUINTO .- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

Fundamentos

PRIMERO .- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto contra la resolución del TEAR de fecha 30 de Marzo de dos mil nueve por la cual se desestima las reclamaciones interpuestas por el interesado contra la liquidación de IRPF ejercicio 2000 por importe de 710,58 euros, habiendo cuantificado la inspección una ganancia patrimonial por la escisión de la mercantil Cerámicas Farnal SA por importe de 529.306 pts, y la imposición de sanción por la comisión de infracción grave por importe de 286,31 euros.

Son hechos relevantes para conocer del fondo del asunto los siguientes; en fecha 30-6-00 la mercantil Cerámicas Fanal SA otorgó escrítura pública de escisión mediante la segregación de una parte de su patrimonio y su traspaso en bloque a una sociedad de nueva creación denominada Cerámica Artia SL. Cerámicas Farnal redujo por la escisión su fondos propios en 50.400.000 pts repartidas entre sus accionistas, reduciendo su capital social de 40 millones de pesetas a 36.800.000 pts, reduciendo el valor nominal de sus acciones pasando toda ellas a tener un valor nominal de 9.200 pts; las participaciones de la sociendad beneficiaria de la escisión, Cerámicas Artia SL, se adjudicaron a los socios de la escindida, en proporción a sus respectivas participaciones en esta ultima, correspondiendo al aquí recurrent 10 participaciones con un valor nominal total de 126.000 pts. Con fecha 29-9-2000, D Leandro vendió a la entidad Argenta Ceramica SL el 50 % de sus participaciones de cerámicas Artia SL, por un precio unitario de 63.250 pts, y cada uno de sus hijos, incluido el aquí recurrente, en fecha 30-11-2000 hicieron lo propio con sus participaciones y por el mismo precio que su padre, habiéndose suscrito un previo contrato de opción de compra en fecha 3-8-00.

Tras la venta posterior a la mercantil Argenta Cerámica SL, del 50% restante de las participaciones que tenía D Leandro en la mercantil cerámicas Artia Sl, los Sres. Juan Ignacio , accionistas de esta última, pasaron a controlar el 100% del capital de la primera. Al amparo del articulo 102 de la Ley 43/95 el contribuyente no declaró la ganancia obtenida como consecuencia de la escisión realizada por Cerámicas Fanal SA pues se acogió al regimen especial del Cap VIII del Tit.VIII de la LIS.

La inspección concluye que se ha utilizado el régimen especial previsto en el Cap VIII del Tit VIII de la Ley 43/95, vigente cuando se formalizó la escisión, para conseguir una ventaja fiscal que no existiendo un motivo económico valido de los previstos en la normativa, tanto comunitaria como en la legislación interna española. Lo que protege el régimen especial es la reestructuración o racionalización de la actividad empresarial, no es suficiente con pretender reubicar inmuebles u otros activos a conveniencia de los objetivos y finalidades perseguidas por el contribuyente, con un nulo coste fiscal. Sigue refiriendo la inspección que si la finalidad principal de la operación es la reestructuración de las actividades económicas de la empresa poco importa ya que se lleva a cabo de la forma más ventajosa fiscalmente para el sujeto pasivo, considerando la administración que en este caso no se ha acreditado tal finalidad reestructuradora de la empresa.

Por otra parte entiende la inspección que resulta inaplicable el referido régimen fiscal previsto en la normativa referida, toda vez la misma exige que los elementos patrimoniales que integran el patrimonio escindido formen una rama de actividad en sede de la escindida, requisito que entiende la inspección aquí no concurre. Por ende, no siendo aplicable este régimen especial el socio recurrente obtuvo, de acuerdo con el articulo 35.1.,e de la ley 40/98 una ganancia patrimonial por diferencia entre el valor de adquisición de los títulos representativos de su participacion y el valor de mercado de los títulos recibidos o el valor de mercado de los entregados ; la administración tributaria calcula el valor de mercado de los titulos recibidos( titulos de la mercantil Ceramica Artia SL) en el valor de venta de dichas participaciones a la mercantil Argenta Ceramica SL, venta que se realiza a los pocos meses de la escisión, por una valor de 63.250 pts por participación, suma que multiplica por las participaciones recibidas, 10, nos de la suma de 632.500 Pts, quantum al que debe restarse el valor de adquisición de los titulos entregados en la escisión que se calcula ne 103.194 pts( suma obtenida de aplicar el porcentaje del 8% fruto de la reducción de valor nominal de todas las acciones por motivo de la escisión sobre el valor de compra de las acciones a su padre por precio de 128.993 pts por acción). Concluye la inspección que la ganancia patrimonial del aquí recurrente por la escisión fue de 529.306 pts ; de la ulterior transmisión de las 10 participaciones de Cerámicas Artia SL el 30-11-00 determinó una nueva ganancia patrimonial que en este caso la valoró en 0, toda vez el valor de enajenación y de adquisición de las acciones fue el mismo, 632.500 pts, refiriendo la inspección que el sujeto pasivo tampoco declaró la plusvalía por tal transmisión.

La parte recurrente alega los siguientes motivos de impugnación; en primer lugar refiere el recurrente que en la normativa vigente, cuando se formalizó la escisión no era requisito legal exigible en la normativa anterior a la entrada en vigor de la Ley 50/98 que modificó el concepto fiscal, a efectos de este tributo, de rama de actividad; por otra parte alega el recurrente aporta a autos informe pericial donde se acredita que en el momento de la escisión concurría en la mercantil Cerámicas Fanal SA dos actividades sustancialmente diferenciadas, desde un punto de vista técnico, productivo, comercial y de organización empresarial. Por otra parte, la recurrente invoca la falta de prueba de la administración en el sentido que la escisión se realizó principalmente con fines de fraude o evasión fiscal, entiendo el actor que en la escisión concurría motivos económicos basados en la reorganización y reestructuración empresarial.

Por último en cuanto a la imposición de la sanción el actor alega la vulneracion del principio de tipicidad, de culpabilidad y de forma subsidiaria debería haberse aplicado el instituto del fraude de ley o conflicto en la aplicación de la norma.

Pasando a estudiar la legislacion aplicable al presente supuesto, en concreto el Tit.VIII Cap.VIII de la Ley 43/95, tenemos que el articulo 97.2 de la misma refiere que tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:

a) ...

b) Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.

El Artículo 102 LIS regula la tributación de los socios en las operaciones de fusión, absorción y escisión total o parcial

1. No se integrarán en la base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente a los socios de la entidad transmitente siempre que los mismos sean residentes en territorio español o en el de algún Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores sean representativos del capital social de una entidad residente en territorio español.

2. Los valores recibidos en virtud de las operaciones de fusión, absorción y escisión, total o parcial, se valoran, a efectos fiscales, por el valor de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este impuesto o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según proceda.

Esta valoración se aumentará o disminuirá en el importe de la compensación complementaria en dinero entregada o recibida. Los valores recibidos conservarán la fecha de adquisición de los entregados.

3. En el caso de que el socio pierda la cualidad de residente en territorio español, se integrará en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o de este Impuesto del período impositivo en que se produzca esta circunstancia, la diferencia entre el valor normal de mercado de las acciones o participaciones y el valor a que se refiere el apartado anterior, corregido, en su caso, en el importe de las pérdidas de valor que hayan sido fiscalmente deducibles.

La parte de deuda tributaria correspondiente a dicha renta podrá aplazarse, ingresándose conjuntamente con la declaración correspondiente al período impositivo en que se transmitan los valores, a condición de que el sujeto pasivo garantice el pago de la misma.

4. Se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o de este Impuesto las rentas obtenidos en operaciones en las que intervengan entidades domiciliadas o establecidas en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales u obtenidas a través de los mismos.

Pasando a analizar la evolución legislativa del régimen especial de la escisión de una sociedad, tenemos que La Ley 29/1991, de 16 de diciembre , procedió a incorporar al ordenamiento jurídico interno las normas contenidas en la Directiva 90/434/CEE , relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones.

Dentro del Capítulo VIII del Título I el art. 16 disponía: «1. Para disfrutar del régimen tributario establecido en el presente Título deberá comunicarse al Ministerio de Economía y Hacienda, con carácter previo, la realización de las operaciones a que se refiere el artículo 1º. 2 . Cuando como consecuencia de la comprobación administrativa de las operaciones a que se refiere el artículo 1º , se probara que las mismas se realizaron principalmente con fines de fraude o evasión fiscal, se perderá el derecho al régimen tributario establecido en el presente Título y se procederá por la Administración a la regularización de la situación tributaria de los sujetos pasivos, con las correspondientes sanciones e intereses de demora»".

La Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades , vino a derogar la expresada Ley 29/1991. Y dentro del Capítulo VIII ["Régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores"], del Título VIII ["Regímenes tributarios especiales"], el art. 110 ["Aplicación del régimen fiscal"], vino a disponer: «1. El régimen establecido en el presente Capítulo se aplicará en los casos en que así lo decida el sujeto pasivo. La opción por el mismo deberá comunicarse al Ministerio de Economía y Hacienda con carácter previo a la inscripción de la correspondiente escritura. 2. Cuando como consecuencia de la comprobación administrativa de las operaciones a que se refiere el artículo 97 de esta Ley , se probara que las mismas se realizaron principalmente con fines de fraude o evasión fiscal, se perderá el derecho al régimen establecido en el presente capítulo y se procederá por la Administración tributaria a la regularización de la situación tributaria de los sujetos pasivos»".

La Ley 14/2000, de 29 diciembre , con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2001, introdujo distintas modificaciones en la Ley 43/1995. De forma que los apartados 1 y 2 del art. 110 quedaron redactados de la siguiente forma: «... 2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal...

La discusión sobre la aplicación del art. 110.2 LIS en la versión originaria o la introducida por la Ley 14/2000 , debe entenderse como meramente interpretativa, constituye en este asunto un elemento irrelevante, porque como posteriormente se expondrá incumbe a la parte recurrente acreditar la existencia de motivos económicos válidos en la operación de escisión total operada, así como la carga de probar la realidad de ese motivo económico válido.

Debemos asimismo remitirnos al Articulo 11 de la directiva 434/90 , vigente hasta el 19-10-2009, relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes estados miembros que decía

"1. Un Estado miembro podrá negarse a aplicar total o parcialmente las disposiciones de los títulos II, III y IV o a retirar el beneficio de las mismas cuando la operación de fusión, de escisión, de aportación de activos o de canje de acciones:

a) Tenga como principal objetivo o como uno de los principales objetivos el fraude o la evasión fiscal; el hecho de que una de las operaciones contempladas en el art. 1 no se efectúe por motivos económicos válidos, como son la reestructuración o la racionalización de las actividades de las sociedades que participan en la operación, puede constituir una presunción de que esta operación tiene como objetivo principal o como uno de sus principales objetivos el fraude o la evasión fiscal;

b) Tenga por resultado que una sociedad, que participe o no en la operación, ya no reúna las condiciones necesarias para la representación de los trabajadores en los órganos de la sociedad según las modalidades aplicables antes de la operación en cuestión.

2. La letra b) del apartado 1 se aplicará mientras y en la medida en que no pueda aplicarse a las sociedades a las que se refiere la presente Directiva ninguna normativa comunitaria que incluya disposiciones equivalentes en materia de representación de los trabajadores en los órganos de la sociedad."

Comenzando por la primera causa de anulación referida por la actora, la indebida argumentación de la inspección que en este caso no puede hablarse de una escisión de rama de actividad, aplicando una definición de esta última derogada cuando se formalizó la misma; el Art 97.4 de la LIS define rama de actividad como el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.

Asimismo el articulo 2.i de la Directiva 434/90 , vigente hasta el 19-10-2009 define la Rama de actividad como el conjunto de elementos de activo y de pasivo de una división de una sociedad que constituyen desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.

De tales definiciones y toda vez la segregación determinó que traspasara a la beneficiaria de la escisión una de las dos fábricas que tenía Cerámicas Fanal SA, ubicada en L'Alcora , y que hasta la construcción de la nueva fábrica en Onda en Septiembre de 1999, era la única fábrica de aquella, siendo indebida la denegación por parte de la inspección de encontrarnos ante una rama de actividad, siendo evidente que se trata de un conjunto de elementos patrimoniales susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, argumento que viene corroborado por el informe pericial acompañado por la recurrente a autos.

Distinta suerte correrá el segundo de los motivos invocados por la recurrente, que pasa por aplicar al caso concreto, atendiendo no sólo los hechos concurrentes cuando se ejerció la opción ante la administración a sujetarse al régimen especial antes referido, sino fundamentalmente a los posteriores inmediatos, la causa de exclusión del mentado régimen especial,al consider la administración, criterio que comparte esta Sala, que en esta escisión no concurría un verdadero propósito de reestructuración o racionalizacion de la actividad empresarial sino que fundamentalmente existía el ánimo de vender parte de la empresa a terceros y diferir la tributación de las plusvalías provocadas por dicha venta.

Según viene reconociendo la jurisprudencia, SAN de fecha 19-12-08 y 28-9-09 " En efecto, a tenor de dicho art. 110.2 en su redacción originaria, establecía: "Cuando como consecuencia de la comprobación administrativa de las operaciones a que se refiere el artículo 97 de esta Ley , se probara que las mismas se realizaron principalmente con fines de fraude o evasión fiscal se perderá el derecho al régimen establecido en el presente Capítulo, y se procederá por la Administración Tributaria a la regularización de la situación tributaria de los sujetos pasivos."

... dicho precepto no es sino trasposición de la Directiva 90/434/CEE del Consejo sobre fusiones, escisiones,..., con el paso intermedio que supuso la Ley 29/91. El art. 11.1 de la Directiva , en suredacción vigente al tiempo de los hechos, establecía: "Un Estado miembro podrá negarse a aplicar total o parcialmente las disposiciones del los títulos II, III y IV o retirar el beneficio de las mismas cuando la operación de fusión, de escisión, de aportación de activos o de canje de acciones: 1. tenga como principal objetivo o como uno de los principales objetivos el fraude o la evasión fiscal; el hecho de que una de las operaciones contempladas en el artículo 1 no se efectúe por motivos económicos válidos, como son la reestructuración o la racionalización de las actividades de las sociedades que participan en la operación, puede constituir una presunción de que esta operación tiene como objetivo principal o como uno de sus principales objetivos el fraude o la evasión fiscal".

Esta norma antiabuso, recogida por el art. 110.2 de la LIS , viene a tratar de asegurar que el beneficioso régimen fiscal establecido por la Directiva 90/434, e implementado en nuestro Derecho por el Cap. VIII del Tít. VIII de la LIS, únicamente se aplique a las reestructuraciones de capital necesarias o convenientes por razones objetivas ajenas a la tributación. Lo que pretende el régimen especial es que la tributación no constituya una traba a las reestructuraciones de capital, de modo que no las impida ni module de ahí que se instaure un régimen de neutralidad basado en el diferimiento impositivo; pero, mediante la cláusula antiabuso, se trata de impedir que dicho régimen sea utilizado como beneficio fiscal por sí mismo. La ausencia de motivo económico válido conlleva por tanto la presunción de que la operación se realiza precisamente para disfrutar indebidamente del régimen de neutralidad, con la consiguiente presunción de fraude o evasión fiscal.

En su nueva redacción, dada por la Ley 14/2000, el art. 110.2 LIS establece: "No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal ."

... Esta nueva redacción no supone una innovación normativa, sino una clarificación. .... Por tanto, la concurrencia de motivo económico válido, diferente por supuesto del ahorro fiscal implicado en el régimen especial , es exigible no ya desde la promulgación de la LIS, sino desde la entrada en vigor de la Ley 29/91 , que acogió en nuestro sistema la Directiva 90/434/CEE".

En definitiva, han sido múltiples las contestaciones a Consultas a través de las cuales la DGT ha admitido la existencia en diversos supuestos de concurrencia de "motivos económicos válidos", declarando en consecuencia pertinente la aplicación del presente régimen especial que, en puridad, únicamente resultaría inaplicable cuando detrás de las operaciones realizadas sólo se detectase como fundamento justificativo, prescindiendo de cualquier otro motivo, una razón de exclusiva naturaleza fiscal.

A esta cuestión se refirió además el TS, entre otras, en sus Sentencias de 2 de noviembre de 2002 , 11 de mayo de 2004 y de 14 , 21 y 22 de marzo de 2005 . En todas ellas se puso de manifiesto que el ciudadano no tiene por qué anteponer los intereses del Fisco a los suyos propios, pudiendo en consecuencia organizar sus operaciones de manera que la cuota a ingresar sea menor o inexistente, siempre que no se demuestre la existencia de mala fe por su parte, es decir, siempre que no se constate el intento de engaño a la Administración tributaria previo forzamiento internacional y rebuscado de la normativa aplicable al supuesto concreto de que se trate. En palabras del Alto Tribunal "La «economía de opción», fundada en el principio de autonomía de voluntad.

Dicha doctrina debe estudiarse junto con la postura sentada también por la SAN de fecha 25-4-2011 que en un supuesto similar al aquí estudiado refirió " Así, pues, por lo que se refiere al fondo del asunto, el punto fundamental es el referido a la negación por la Inspección del régimen de neutralidad fiscal previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995, bajo la rúbrica de "Régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores", por considerar que en la operación de escisión acometida, que ahora examinamos, no cabe apreciar la existencia de un motivo económico válido, ya que la tesis de la Inspección es que dicha operación societaria, en realidad, sirvió a los fines de evitar el coste fiscal derivado de lo que verdaderamente constituía la finalidad última de los integrantes de la sociedad escindida, que era la división del patrimonio común y la separación de los socios de la sociedad escindida ...

En suma, con arreglo a la doctrina que se ha expuesto ampliamente, incumbe a la sociedad escindida acreditar que la escisión se llevó a cabo por motivos económicos válidos, lo que exige un esfuerzo argumental, por mínimo que sea, de que dicha operación no tuvo como objetivo único o principal el ahorro fiscal, sino que obedece a dar cumplimiento a una necesidad empresarial sentida, en los términos ya vistos, sea en el orden organizativo, comercial, financiero, de ahorro de costes, de distribución o del orden que sea preciso, pues en la definición de los motivos válidos hay gran amplitud, potencialmente indefinida, de posibilidades. Pero lo que no sería admisible, desde un punto de vista conceptual, es que la escisión tenga por única finalidad la separación de los socios personas físicas, y que ese designio, que es lícito, se efectúe con coste fiscal nulo, pues no hay en esa operación propósito o finalidad organizativa alguna para la sociedad escindida, por la sencilla razón de que, sin la escisión, puede seguir funcionando perfectamente, en el ejercicio de su objeto típico, prescindiendo por completo para ello de la parte hoy recurrente, pues tal y como se declara en la reciente sentencia de esta Sala de 18 de marzo de 2010 (LA LEY 9680/2010) (recurso nº 31/07), la distribución del patrimonio familiar no constituye, a efectos de la aplicación de los arts. 97 y siguientes de la Ley del Impuesto sobre Sociedades de 1995 , motivo económico válido, por la sencilla razón de que ni siquiera puede considerarse como un motivo económico".

Trasladada la referida doctrina jurisprudencial al presente supuesto, tenemos que el recurrente pretende fundamentar la escisión en motivos economico- organizativos de la empresa, aportando una pericial, habiéndose practicado asimismo una pericial judicial, donde se realiza un estudio de las bondades de la escición de parte del patrimonio de una empresa, en dos bloques distintos, proyectándose que cada uno de ellos se dedique a una rama de actividad distinta, beneficiosa desde una punto de vista empresarial, comercial y de financiación, ello es evidente, pero lo relevante no es el interés económico que cualquier escisión puede tener, sino el inferir de los hechos posteriores a la escisión cual era la intención de la mercantil que se escinde, y recordemos que en este caso no transcurrió ni un mes desde la comunicación de la opción de la aplicación del régimen especial de las escisiones( en fecha 5-7-00) y la formalización de un contrato de opción de venta de las participaciones, y fue en fecha 29-9-00 cuando se vende más del 50% de las participaciones de la mercantil beneficiaria de la escisión a un tercero, y cerca de cuatro meses cuando se vende el 100% de dichas participaciones, no siendo forzado el deducir que Cerámicas Fanal no pretendía una reorganización de la empresa sino que pretendía la venta de parte de su patrimonio a un tercero y así obtener ventajas fiscales evidentes, tanto en el IS como al diferir la tributación de las ganancias patrimoniales en el IRPF, no pudiendo hablarse aquí de la proscrita "presunción de fraude"sino que por pruebas indiciarias, no puede existir aquí otros medio de prueba, se infiere cual era el verdadero propósito de la escisión, no siendo contrario a la lógica colegir que la venta de la totalidad de las participaciones de una empresa no se decide en un mes escaso, cuando sin embargo parece que la escindida tenía un proyecto de diversificación de la producción y comercialización de los productos de la mercantil Cerámicas Fanal SA; en este sentido debemos mencionar entre las conclusiones del perito judicial se dice que con la escisión no se consiguen los fines propuestos dado el escaso periodo de tiempo en que permanece en manos de los mismos propietario .... Debiendo por tanto desestimarse el recurso confirmando la resolución del TEAR en cuanto a la liquidación practicada.

SEGUNDO- Procede estimar la pretensión anulatoria de la sanción impuesta por falta de motivación de la culpabilidad del sujeto pasivo; es consolidado criterio jurisprudencial ( STS 7 y 26 de julio de 1997 , 9 de diciembre de 1997 , 18 de julio de 1998 , 17 de mayo de 1999 , 2 de diciembre de 2000 , 7 de abril de 2001 y 3 de junio de 2002 , entre muchas otras) que toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, ni antes ni después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme ya tuvo ocasión de declarar la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/96, de 26 de abril .

En este mismo sentido debe también tenerse en cuenta que el Tribunal Constitucional, en su sentencia nº 164/2005 viene a establecer, con cita de la STC 96/1990 , que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, sino que en esta materia rige el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, por lo que cabe apreciar vulneración de la presunción de inocencia cuando se impone una sanción por el mero hecho de no ingresar, sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, ya que no se puede sancionar por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere.

En este caso y dada la casuística de supuestos en cuanto a la consideracion de concurrencia o no de motivos economicos válidos para considerar la escisión como sujeta o no al regimen especial pretendido por el recurrente, y dada la estereotipada fundamentacion de la culpabilidad de la actuación del sujeto pasivo, recordemos distinto de la persona juridica que formalizó la escisión y aplicó el regimen fiscal especial del Cap VIII del Tit. VIII de la Ley 43/95, debemos estimar el recurso en cuanto a la anulacion de la sanción impuesta.

TERCERO - No se aprecian motivos para hacer una expresa imposición de las costas procesales, de conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

ESTIMANDO PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D Carmelo contra la resolución del TEAR de fecha 30 de Marzo de dos mil nueve por la cual se desestima las reclamaciones interpuestas por el interesado contra la liquidación de IRPF ejercicio 2000 por importe de 710,58 euros, habiendo cuantificado la inspección una ganancia patrimonial por la escisión de la mercantil Ceramicas Farnal SA por importe de 529.306 pts, y la imposición de sanción por la comisión de infracción grave por importe de 286,31 euro DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOS la sanción impuesta, CONFIRMANDO la liquidación recurrida, sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Contra esta Sentencia no cabe recurso ordinario alguno.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.