Sentencia Administrativo Nº 338/2015, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2396/2011 de 30 de Marzo de 2015

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN 3

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 002396/2011

N.I.G.: 46250-33-3-2011-0008087

SENTENCIA 338/15

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Ilmos. Sres. :

Presidente :

LUIS MANGLANO SADA.

Magistrados :

JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA.

D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

En la Ciudad de Valencia, a treinta de marzo de dos mil quince.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no2396/2011, interpuesto por la Procuradora Dña. María Ángeles Más Victoria, en nombre y representación de Dña. Raimunda , contra la Administración del Estado. Habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La parte demandada contesta a la demanda, mediante escrito en el que suplica se dicte sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite de conclusiones prevenido en el artículo 78 de la Ley de la Jurisdicción y, verificado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el día 18 de febrero de 2015, teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, de 19 de abril de 2011, que desestima la reclamación nº NUM000 y su acumulada NUM001 , interpuestas contra la liquidación del IRPF ejercicio 2004, importe 62.193,41 €, y sanción tributaria correspondiente a dicho tributo y ejercicio, importe 36.830,52 €, derivadas de acta de disconformidad.

SEGUNDO.- La obligada tributaria Dña. Raimunda , participa en el ejercicio de referencia, en el capital social de un grupo de sociedades mercantiles, y, entre ellas Europromociones Elche S.L. (un 36,90 %) y Bruli S.L. (20 %)

Las actuaciones de comprobación tuvieron su causa en el Plan de actuaciones de investigación de operaciones en efectivo de alta denominación. En el acta se recoge la retirada en efectivo de la primera, por un importe total de 610.000 € (extracciones de 250.000 y 360.000 €) en billetes de alta denominación (de 500 €), y la posterior entrega del citado efectivo a sus socios partícipes en pago de deudas inexistentes, contabilizadas a nombre de uno de sus socios D. Geronimo , implicaría el cobro por parte de los cuatro socios de beneficios encubiertos, y en ausencia de un acto 'formal' de distribución de dividendos, conllevaría su consideración dentro de los rendimientos de capital mobiliario previstos en el punto 4º de la letra a) del apartado 1º del art. 23 del RDLeg 3/2004, Texto Refundido de la Ley del IRPF . ' utilidad procedente de una entidad por la condición de socio accionista o partícipe',y sin que resulte procedente la aplicación de la deducción por doble imposición (art. 81 de la Ley) por excluirla expresamente el apartado 1 b) del precitado art. 23.

Igualmente la cantidad de 47.000 € procedente del efectivo retirado en billetes de alta denominación de 188.000 €, realizado por BRULI S.L., o la posterior entrega del citado efectivo a los socios, sin que se haya acreditado -como acontece respecto la otra mercantil Europromociones Elche S.L.- la naturaleza de la operación que contablemente se les atribuye un 'préstamo', genéricamente recogido en la cuenta contable 'deudores socios', implicaría el cobro por parte de estos de rendimientos del capital mobiliario, de la misma naturaleza que los percibidos por la mercantil Europromociones Elche S.L.

SEGUNDO.- La demandante alega los siguientes argumentos:

Durante los ejercicios 1998 a 2004 por parte de los socios se realizaron préstamos de dinero en efectivo a la mercantil Europromociones Elche S.L., debido a las necesidades de financiación que tenía la empresa, y dado que no existía posibilidad de financiación ajena bancaria. Para poder financiar a las empresas se realizan entregas de efectivo por parte de los socios.

Las aportaciones en efectivo se van realizando según van surgiendo necesidades de financiación de las empresas, reflejándose este hecho en la contabilidad de las empresas, los libros de actas de las diferentes empresas y los extractos bancarios de las entidades financieras.

La empresa se va desarrollando y creciendo, y las entidades financieras ante los buenos resultados presentados en las cuentas anuales empiezan a conceder financiación. Cuando la empresa consigue obtener financiación externa, opta por reducir su nivel de endeudamiento con respecto a los socios y por pedir préstamos bancarios a las diferentes entidades financieras, y a partir del ejercicio 2004 se empieza a realizar devoluciones de dinero en efectivo para la cancelación de los préstamos con los socios.

La Inspección solicitó justificación de los ingresos de efectivo realizados por las empresas por los préstamos realizados.

La documentación justificativa del origen y destino de los fondos es:

Mayores de las cuentas contables de los socios, que reflejan han entregado unas cantidades de dinero en efectivo a la empresa hasta el año 2002 y que a partir de 2004 se procede a su devolución.

A requerimiento de la inspección se aportan todos los extractos bancarios de los años solicitados, justificativos de las aportaciones en efectivo realizadas en diferentes entidades financieras.

TERCERO.- Los argumentos de la demandante deben desestimarse.

La documentación aportada, mayores de las cuentas contables de los socios, y extractos bancarios, no es suficiente para acreditar que tales cantidades hubieren sido entregadas a la sociedad.

Como afirma el Abogado del Estado, la disposición de fondos por la mercantil Europromociones Elche SL se destinó a retribuir a los cuatro socios en proporción a sus respectivas cuotas de participación, por lo que estamos en presencia del cobro por parte de los socios de beneficios encubiertos, en ausencia de un acto 'formal' de distribución de dividendos lo que conlleva su consideración dentro de los Rendimientos de Capital Mobiliario, previstos en el punto 4º de la letra a) del apartado 1 del art. 23 de la Ley del IRPF , Real Decreto Legislativo 3/2004, y sin que resulte procedente la aplicación de la deducción por doble imposición (art. 81 de la Ley ), por excluirla expresamente el apartado 1 b) del precitado art. 23. No nos encontramos en presencia de un incremento no justificado de patrimonio, sino de unas cantidades percibidas por su participación en las empresas, que percibió en el ejercicio de las actas unos rendimientos por su pertenencia a Europromociones Elche como socia.

CUARTO.- Contra la sanción alega la falta de motivación de la culpabilidad, y ausencia de la misma.

Este argumento ha de estimarse.

La sentencia de esta sala y sección nº 363/2010 sostiene:

'SEGUNDO.- Debe ser acogido el motivo de impugnación que plantea la actora consistente en que las infracciones tributarias no pueden ser entendidas como una responsabilidad objetiva, sin que en ningún momento del expediente sancionador se haga referencia a la posible culpabilidad del sujeto a quien se imputa la infracción, haciéndose una aplicación objetiva de las sanciones.

Es consolidado criterio jurisprudencial ( STS 7 y 26 de julio de 1997 , 9 de diciembre de 1997 , 18 de julio de 1998 , 17 de mayo de 1999 , 2 de diciembre de 2000 , 7 de abril de 2001 y 3 de junio de 2002 , entre muchas otras) que toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, ni antes ni después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme ya tuvo ocasión de declarar la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/96, de 26 de abril .

En este mismo sentido debe también tenerse en cuenta que el Tribunal Constitucional, en su sentencia nº 164/2005 viene a establecer, con cita de la STC 96/1990 , que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, sino que en esta materia rige el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, por lo que cabe apreciar vulneración de la presunción de inocencia cuando se impone una sanción por el mero hecho de no ingresar, sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, ya que no se puede sancionar por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere.

En nuestro caso, la resolución sancionadora dedica al elemento subjetivo del injusto tributario el fundamento jurídico cuarto, en el que, aparte de consideraciones de carácter genérico, lo único que se dice al respecto es que 'Pero en el presente caso, la conducta observada no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma ni en la existencia de laguna normativa, por cuanto la norma es clara cuando establece en el artículo 164 y siguientes de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , las obligaciones de los sujetos pasivos del Impuesto. En particular la regulada en el apartado dos del mencionado artículo relativa a la obligación de expedir y entregar factura por las operaciones realizadas que incumbe a los empresarios y profesionales sujetos pasivos del Impuesto'. En consecuencia, es de advertir que la Administración no ha realizado una valoración concreta y circunstanciada de la conducta llevada a cabo por el sujeto pasivo mas que en función del resultado, y no hace ninguna mención de los elementos de la conducta del sujeto pasivo en los que funda su juicio de culpabilidad, a partir de los que pueda inferirse el dolo o culpa del sujeto pasivo, lo que viene a significar que no ha sido acreditada debidamente por parte de la Administración la concurrencia de todos los elementos determinantes de la infracción y, por tanto, debe ser anulada la sanción impuesta, al haber sido apreciada la infracción en función del mero resultado de la conducta llevada a cabo; máxime teniendo en cuenta la reciente doctrina jurisprudencial al respecto (véase, a título de ejemplo, la STS 6.6.2008 ), la que, entre otras cosas, establece que 'la simple afirmación de que no se aprecian"dudas interpretativas razonables basadas en una especial complejidad de las normas aplicables"no constituye suficiente fundamentación de la sanción...' o que '... es al órgano sancionador a quién corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad, de manera que no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuáles la tesis del infractor es claramente rechazable...Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad...'.

A lo anterior simplemente se añadirá que tal ausencia de justificación del elemento subjetivo del injusto tributario no puede entenderse subsanada en vía económico-administrativa por el TEARV, pues la función del mismo es esencialmente revisora, careciendo de competencia para la imposición de sanciones, competencia que reside en la Administración tributaria, que es -por tanto- a la que corresponde la acreditación de todos los elementos del tipo sancionador de que se trate'.

En el caso de autos, las resolución sancionadora se limita a decir:

'Por todo ello se estima que la conducta del obligado tributario no puede ser calificada sino de voluntaria y dolosa, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función d elas circunstancias concurrentes, por lo que se precia el concurso de dolo, a efectos de lo dispuesto en el art. 183.1 de la Ley 58/2003 . No pudiéndose apreciar buena fe en la conducta del obligado tributario en orden al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, tendente a la elusión del pago del impuesto sin que pueda apreciarse ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el art. 179.2 y 3 de la Ley 58/2003 , se estima procedente la sanción'.

La resolución sancionadora se limita a describir los hechos, sin valorar el elemento subjetivo; y en aplicación de la doctrina de la sentencia anteriormente referida, se debe concluir con la falta de motivación de la sanción.

QUINTO.- En méritos a lo expuesto, procederá la desestimación del recurso en cuanto a la liquidación y su estimación respecto de la sanción; sin que se aprecien motivos para hacer una expresa imposición de las costas procesales, a efectos de lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

Que estimando parcialmente recurso contencioso-administrativo interpuesto por Dña. Raimunda , contra los actos administrativos identificados en el Primero de los fundamentos jurídicos de esta sentencia. Declaramos contrarias a derecho, anulamos y dejamos sin efecto la sanción; y confirmamos la liquidación. Sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Esta sentencia es firme y no cabe contra ella recurso ordinario alguno.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente el expediente administrativo al Centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.