Sentencia Administrativo Nº 344/2016, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 275/2014 de 30 de Marzo de 2016

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2014/0005939

Procedimiento Ordinario 275/2014

Demandante:D./Dña. Luis María

PROCURADOR D./Dña. RAQUEL GOMEZ SANCHEZ

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 344

RECURSO NÚM.: 275-2014

PROCURADOR DÑA. : RAQUEL GÓMEZ SÁNCHEZ

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Carmen Álvarez Theurer

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En la Villa de Madrid a 31 de marzo de 2016

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 275-2014 interpuesto por D. Luis María representado por la procuradora DÑA. RAQUEL GÓMEZ SÁNCHEZ contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 19.12.2013 reclamación nº NUM000 interpuesta por el concepto de IRPF habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 29-3- 2016 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 19 de diciembre de 2013 en la que acuerda desestimar la reclamación económico administrativa número NUM000 , interpuesta contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo desestimatorio de la resolución de rectificación de la autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2007.

SEGUNDO:El recurrente solicita en su demanda que dicte en su día sentencia acordando anular la citada resolución y los actos administrativos de los que trae causa, y se acuerde como ajustada a derecho la aplicación de la exención del articulo 7.p) de la Ley del IRPF sobre los rendimientos devengados en el ejercicio de 2007 por el demandante por los trabajos realizados en el extranjero y acuerde condenar y ordenar a la AEAT a que proceda a ingresar a favor del recurrente la cantidad de 20.648,11 .€ (VEINTE MIL SEISCIENTOS CUARENTA Y OCH0 EUROS Y ONCE CÉNTIMOS), más los intereses de demora que legalmente correspondan hasta que se produzca la devolución de manera efectiva, en concepto de devolución de ingresos indebidos como resultado de la rectificación de autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2007.

Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que con fecha 24 de marzo de 2010 presentó escrito en el que solicitaba rectificar su autoliquidación correspondiente al concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2007, toda vez que en la misma no consideró el importe de la exención establecida en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , Ley 35/2006, de 28 de noviembre, por los trabajos desarrollados en el extranjero, en concreto en Polonia, República Checa y Hungría. Dicha solicitud, fue desestimada, mediante Acuerdo de Resolución de Rectificación de Autoliquidación, referencia 1003235451075, de 27 de septiembre de 2010, al entender la AEAT que no se había justificado de forma fehaciente el cumplimiento de los requisitos establecidos en el art, 7,p) de la Ley del IRPF y en el articulo 6 de su Reglamento, teniendo en cuenta, en este caso, lo previsto en el apartado 5 del articulo 16 del texto refundido de la. Ley del Impuesto sobre Sociedades , para la aplicación de la exención, pues los certificados aportados por mi representado, a criterio de la AEAT, eran insuficientes para acreditar que los trabajos desarrollados en el extranjero supusieran 'una actividad de interés económico o comercial para las entidades no residentes y si estas empresas hubieran estado dispuestas a pagar por ella o la hubieran ejecutado ellas mismas». Sin embargo, tras la resolución del TEARM, tal cuestión ha dejado de ser litigiosa por cuanto que la propia resolución del TEARM reconoce de manera expresa que se cumplen los requisitos necesarios para el disfrute de la exención, en el fundamento de derecho CUARTO de su resolución, y concluye desestimando la reclamación formulada al considerar que 'no consta en el expediente un certificado en el que se recojan las cantidades efectivamente percibidas por la prestación de esos trabajos en el extranjero, cantidades que estarían exentas con el límite máximo de 60.000 €, no cabe acoger la pretensión de la reclamante al no haber probado las cuantías percibidas por los trabajos realizados en el extranjero durante el ejercicio 2007. Sin fundamentar jurídicamente en qué se basa para considerar absolutamente necesario ese 'certificado en el que se recojan las cantidades efectivamente percibidas por la prestación de esos trabajos en el extranjero'.

Corno puede ser fácilmente comprobable, en la normativa aplicable no existe mención alguna al certificado que ahora exige el TEARM y cuya ausencia es motivo de la desestimación de su legítima reclamación, aun habiendo reconocido que se dan los requisitos necesarios para la aplicación de la exención.

El 24 de marzo de 2010, junto con el escrito de rectificación de autoliquidación formulado, se aportó, corno documento anexo único, certificado, emitido por la empresa pagadora de las retribuciones percibidas, acreditativo de los días efectivamente trabajados en el extranjero. Consta en el expediente administrativo como archivo pdf denominado 'RECTIFICACION IRPF 2007', página 3 del citado archivo pdf. Nuevamente se vuelve a aportar, el mismo certificado descrito en el párrafo anterior, el 10/09/2010, como documento anexo 2 al escrito de alegaciones formulado a la propuesta de resolución desestimatoria de rectificación de autoliquidación como archivo en formato pdf con el nombre de 'SOLIC.INGRES.INDEB IRPF 1 DE 8' y el mencionado certificado aparece en la página 15 del citado archivo informático. El 8/11/2010, junto con el recurso de reposición presentado contra el acuerdo desestimatorio de resolución de rectificacion de autoliquidación, se aporta, como documento anexo número 1 al citado escrito, nuevo certificado emitido por la entidad pagadora de las retribuciones, ampliatorio del anteriormente aportado, en el que se vuelve a certificar el número de días efectivamente trabajados en el extranjero, así como una relación no exhaustiva del tipo de actividades desarrolladas, Dicho certificado forma parte del archivo informático del expediente administrativo, en formato pdf, denominado 'RECURSO IRPF', páginas 9 a 11 del mencionado archivo informático. El 18/07/2011, junto con el escrito de alegaciones a la reclamación económico administrativa, previamente formulada por esta parte el 26/01/2011, se vuelve a aportar el certificado citado en el párrafo anterior, corno documento anexo número 2 del citado escrito de alegaciones. Asimismo, y corno documento anexo n' 3 al citado escrito de alegaciones, se aportó nuevo documento, emitido ahora por el representante legal de las sociedades extranjeras, en las que estas certificaban los días efectivamente trabajados en el extranjero para cada una de ellas, así corno una relación no exhaustiva del tipo de actividades realizadas. Los citados documentos pueden comprobarse en el expediente informático, carpeta 'EXP ECO-ADM1VO', en el archivo en formato pdf '2011-07-18 Alegaciones', páginas 21 a 24 del citado archivo informático.

Considera que lo anterior, supone que el TEARM emita una resolución a todas luces incongruente en su totalidad. Por un lado se reconoce a este obligado tributario un derecho, que era el origen del litigio, y, simultáneamente, se le niega el disfrute del mismo en base a un supuesto error formal que, como ha quedado sobradamente demostrado, no se ha producido, existiendo, por tanto una incongruencia completa y manifiesta de la resolución.

La parte manifiesta que la resolución desestimatoria emanada del TEAR supone una auténtica 'reformatio in peius', pues, claramente, se está modificando el fallo recurrido en perjuicio del recurrente, a consecuencia exclusiva de su propio recurso. La cuestión litigiosa recurrida giraba en torno a si se daban las circunstancias necesarias para la aplicación de la exención recogida en el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 del IRPF , en oposición a la decisión de la AEAT de entender que no se daban tales requerimientos.

Que para determinar el importe de los rendimientos exentos y, por consiguiente, la determinación de la cantidad a devolver por la A.EAT en concepto de ingresos indebidos, ha aplicado la regla de proporcionalidad regulada en el articulo 6 del Reglamento del IRPF . El importe de los rendimientos percibidos por los trabajos desarrollados en el extranjero y a los que les es de aplicación la exención del articulo 7,p) de la Ley del IRPF ascienden a la cantidad de 48.130,79 €, en lugar de los 22.835,82 €, inicialmente calculados por la parte recurrente, de modo que si esa nueva cantidad se descuenta del importe bruto total de rendimientos de trabajo, esto es 108,955,21 euros, se obtienen los rendimientos del trabajo del ejercicio 2007 por los que se debió tributar (sujetos y no exentos) y que ascienden a la cantidad de 60.824,42 euros, lo que supone, aplicando los cálculos correspondientes, un importe favorable al recurrente de 21.919,37 €, y descontando la cantidad ya devuelta por la AEAT, esto es, 1.271,26 €, el resultado final es que la cantidad neta a la que esta parte tiene derecho a devolución asciende al importe de 20.648,11 e (VEINTE MIL SEISCIENTOS CUARENTA Y OCHO EUROS Y ONCE CÉNTIMOS) a la que habrá que añadir los intereses de demora que legalmente correspondan hasta la efectiva devolución de la misma. A mayor abundamiento, se aporta copia de los recibos de nómina correspondientes al ejercicio 2007 corno Documentos n° 2 al 15, y nuevo cálculo de la autoliquidación de IRPF, como Documento n° 16, correspondiente al ejercicio de 2007, donde se justifica el importe bruto del resultado.

TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, se centra la cuestión objeto del presente recurso en la procedencia de la exención pretendida por el recurrente en el IRPF del ejercicio 2007, por trabajos desarrollados en el extranjero, y negada por la AEAT y la Resolución del TEAR impugnada en este recurso. En el caso que nos ocupa se trata de un trabajo desarrollado por el recurrente, empleado de la sociedad HAUS Construcciones SA para empresas en Polonia, Republica Checa y Hungría, todas ellas del grupo del que forma parte la sociedad española, es decir, que hay vinculación entre las entidades a los efectos prevenidos en el citado art 7 p) de la Ley del IRPF , tras su modificación por la Ley 35/2006, solo aplicable, por lo demás, a partir del ejercicio 2007.

Pues bien, correspondiendo la carga de la prueba a quien pretende reducir su fiscalidad mediante una exención, en aplicación del principio general del art 105 de la LGT , y debiendo las normas relativas a exenciones -ex art 14 de la LGT - ser interpretadas de forma estricta y no extensiva, se aprecia que a la vista del certificado expedido por el administrador de las entidades a las que se han prestado los servicios -, parece que se trataría de funciones de asesoramiento en planificación y gestión, en negociación con entidades bancarias y relaciones con instituciones oficiales ,es decir , que mas bien , cabe deducir que se trata de actividades asociadas a los intereses de la entidad residente en España y que redundan en su propio beneficio y en el del grupo , siendo ilustrativo el hecho de que las sociedades no residentes no retribuyan al recurrente los servicios prestados sino que lo haga la propia sociedad española , por lo que, según resulta de la Resolución del TAC citada, no parece que estemos ante una prestación de servicios intra grupo que pudiera acogerse a la exención.

Probablemente esta consideración es la que ha determinado que en el certificado de 31/3/2014 de la empleadora española que se aporta con el escrito de demanda se afirme, eso si ahora, que los trabajos en las sociedades no residentes eran 'tareas vinculadas a la actividad concreta y especifica de cada una de ellas encaminadas a la generación de valor añadido en las mismas...' afirmaciones que no sólo no hace el administrador de las sociedades no residentes receptoras de los trabajos, sino que éste describe los trabajos desarrollados en términos que no se corresponden con tales afirmaciones. Se trata más bien de una función de asesoramiento, gestión y supervisión atribuida al recurrente por encargo de la sociedad española, que es precisamente la que retribuye ese trabajo ,pues es bien sabido que es práctica habitual en grupos de sociedades, para colaborar y supervisar la actividad de una empresa del grupo ,en general o en un proyecto en particular, designar a una persona que trabaja en el grupo con experiencia y conocedor de la gestión interna y externa, relaciones etc.... Sí esto es así , parece que no se trataría de una materia o problemática susceptible de contratación con terceros. Es cierto que la Resolución del TEAR afirma, sin explicar en realidad tal afirmación, que siendo la actividad principal de estas entidades la promoción y construcción inmobiliaria se trata de una actividad que una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente por lo que, concluye ,que concurren los requisitos para aplicar la exención. El Abogado del Estado , por las razones expuestas , no comparte dicha afirmación , en cuanto que se vincula únicamente, y sin otra explicación adicional , a que se trata de actividades de promoción inmobiliaria

CUARTO:En el análisis de la cuestión controvertida en el presente recurso, debe partirse como antecedentes relevantes que, con relación al ejercicio de 2007, del acuerdo de 27 de Setiembre de 2010, de desestimación de la solicitud de rectificación de autoliquidación, puede extraerse la siguiente motivación: '...En el caso que nos ocupa, a la vista de la documentación aportada y de las funciones realizadas por el recurrente en las empresas destinatarias de los trabajos situadas en la República de Polonia, Checa y de Hungría que pertenecen al mismo Grupo de Empresas del que forma parte la entidad empleadora H.A.U.S. Construcciones R.E.P., S.A., como apoderado general, no queda acreditado suficientemente que se haya prestado un servicio intragrupo a las empresas del grupo en todos los desplazamientos realizados conforme a lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , dado que la empresa no acredita en el certificado aportado con su solicitud de rectificación en que han consistido todos los trabajos desarrollados, limitándose a certificar que ha desarrollado trabajos en los citados países y los días de estancia, y con la documentación aportada con sus alegaciones no se queda justificado de forma fehaciente si la actividad supone un interés económico o comercial a las entidades no residentes y si estas empresas hubieran estado dispuestas a pagar por ella o la hubieran ejecutado ellas mismas, pudiendo tratarse de actividades que realiza la empresa empleadora del solicitante debido a sus intereses en su calidad de accionista de las empresas no residentes, lo cual no puede considerarse como un servicio intragrupo..'

Por su parte en la resolución del recurso de reposición de 13 de Diciembre de 2010, se añade a los razonamientos de la anterior resolución, en síntesis, que 'En el Acuerdo desestimatorio de su solicitud de rectificación se indicaba que: a la vista de la documentación aportada y de las funciones realizadas por el recurrente en las empresas destinatarias de los trabajos situadas en la República de Polonia, Checa y de Hungría que pertenecen al mismo Grupo de Empresas del que forma parte la entidad empleadora H.A.U.S. Construcciones R.E.P., S.A., como apoderado general, no queda acreditado suficientemente que se haya prestado un servicio intragrupo a las empresas del grupo en todos los desplazamientos realizados conforme a lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , dado que la empresa no acredita en el certificado aportado con su solicitud de rectificación en que han consistido todos los trabajos desarrollados, limitándose a certificar que ha desarrollado trabajos en los citados países y los días de estancia, y con la documentación aportada con sus alegaciones no se queda justificado de forma fehaciente si la actividad supone un interés económico o comercial a las entidades no residentes y si estas empresas hubieran estado dispuestas a pagar por ella o la hubieran ejecutado ellas mismas.

- Valorada toda la documentación que obra en el expediente cabe concluir que no se ha justificado de forma fehaciente el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto y en el artículo 6 de su Reglamento, teniendo en cuenta, en este caso lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , para la aplicación de la exención, dado que los Certificados emitidos por la empresa son insuficientes para demostrar el cumplimiento de los citados requisitos, habiendo declarado la propia empresa sujetos al Impuesto los rendimientos del trabajo obtenidos por el recurrente durante el ejercicio 2007, practicando las oportunas retenciones a cuenta del I.R.P.F. en la declaración anual de retenciones, Modelo 190..'.

En la resolución dictada por el Tribunal económico Administrativo Regional se argumenta, en resumen, que: 'Teniendo en cuenta que en este caso la carga de la prueba recae sobre la parte reclamante al encontrarnos ante un derecho que económicamente le beneficia como es una exención, de conformidad con lo establecido en el artículo 105.1. de la Ley 58/2003 , General Tributaria, constan las siguientes pruebas en el expediente:

- Certificado en los que consta que ha desarrollado trabajos en los citados países y los días de estancia.

- Certificado del presidente-consejero y administrador de las entidades Tremon Polska SA, Repsa Polska SA, Tremon Ceska República, Tremon Hungría, Trembud Tarchominska en el que se señala que los trabajos desarrollados en dichas entidades extranjeras han consistido en el análisis, negociación y formalización de operaciones encaminadas a la adquisición y/o enajenación de activos del patrimonio de cada una de las entidades; relaciones con instituciones oficiales; negociación y contratación de todo tipo de productos con entidades bancarias; planificación, dirección y gestión global de las sociedades.

- Poder de 26/10/2007 para poder actuar en nombre y representación de Tremon Polska SA, Repsa Polska SA, Tremon Ceska República, Tremon Hungría, Trembud Tarchominska.

- Escritura pública de adquisión de inmueble por Tremon Polska en la que comparece en nombre de la sociedad polaca.

- Gastos de Billetes de avión y de estancias en hoteles Tremon Ceska República.

Pues bien, sobre esta cuestión señala la consulta vinculante de la DGT V2034 que: 'cuando en circunstancias comparables, una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente la ejecución de esta actividad o si la hubiera ejecutado ella misma internamente. Si la actividad no es de las que una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar por ella o hubiera ejecutado ella misma, no debería, en general, considerarse que el servicio se ha prestado'.

Teniendo en cuenta que la actividad principal de las citadas entidades es la promoción y construcción inmobiliaria, actividades de las que una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente la ejecución de esta actividad o la hubiera ejecutado ella misma internamente, se concluye por este TEAR que aunque, según lo expuesto, se cumplen los requisitos exigidos para el disfrute de la alegada exención, (sin que se considere relevante el hecho de que la propia empresa haya declarado sujetos al Impuesto los rendimientos del trabajo obtenidos por el recurrente durante el ejercicio 2007, y practicado las oportunas retenciones a cuenta del I.R.P.F. en la declaración anual de retenciones, Modelo 190), no obstante, teniendo en cuenta que no consta en el expediente un certificado en el que se recojan las cantidades efectivamente percibidas por la prestación de esos trabajos en el extranjero, cantidades que estarían exentas con el límite máximo 60.000 €, no cabe acoger la pretensión de la reclamante al no haber probado las cuantías percibidas por los trabajos realizados en el extranjero durante el ejercicio 2007.'.

QUINTO:Una vez delimitados los términos de la controversia debatida en el presente litigio, debe tenerse en cuenta que sobre la cuestión debatida en el presente recurso esta Sala ya se ha pronunciado con anterioridad, entre otras, en la sentencia de 22 de diciembre de 2009 dictada en el recurso contencioso administrativo número 214/2008 , en lo relativo al requisito que sostenían en algunos casos las resoluciones recurridas del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, consistente en que los trabajos hayan redundado únicamente en beneficio de las expresas no residentes, posteriormente en la sentencia 3 de marzo de 2010 (recurso 715/2008 ) que sigue el criterio de la anterior y en la sentencia de 20 de febrero de 2013 .

En dichas sentencias se razona que la Ley 40/1998 en su art. 7.p) (posteriormente el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas), establecía una exención del Impuesto para 'Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio que haya sido calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.

La exención tendrá un límite máximo de 60.101,21 euros anuales. Reglamentariamente podrá modificarse dicho importe.

La presente exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 8 .º A. 3.b) del Reglamento de este impuesto, aprobado por el Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero , cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'.

Del citado precepto esta Sala llegaba a la conclusión de que son dos los requisitos, junto al límite cuantitativo y de la incompatibilidad, los que exigía la norma para su aplicación. El primero, precisa que los trabajos se hayan prestado y realizado para una empresa no residente en España o establecimiento permanente radicado fuera. El segundo, exige la aplicación de un impuesto de naturaleza análoga al IRPF español y no que el país donde se hayan prestado los trabajos no sea calificado como paraíso fiscal.

Esta Sala consideraba que cuando el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid desestimaba las reclamaciones con el argumento de que los servicios prestados redundan en beneficio de todas las empresas del grupo, tanto residentes como no residentes, introdujo, no sólo, un requisito que no contempla la norma, sino de difícil determinación económica y jurídica. Cabe preguntarse, como se expresa en la sentencia referida de esta Sala a que 'beneficio' se refiere el TEAR, ¿al destinatario del trabajo? ¿al perceptor de los resultados del trabajo? ¿al accionista de la entidad del empleador?, ¿y si no se produce un resultado económicamente beneficioso o rentable para la empresa empleadora?. Y se concluía que no parece razonable la referencia al concepto de beneficio exclusivo utilizado, no ya por no tratarse de un presupuesto legalmente exigido, sino por la indeterminación e inseguridad que, su calificación, tendría en el seno de la relación laboral en la que se genera el rendimiento sujeto y eventualmente exento al IRPF.

Sin embargo, la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aplicable al ejercicio objeto del presente recurso de 2007, ha modificado la redacción de la exención y en art. 7.p ) establece lo siguiente: 'Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.

Por su parte, el art. 16.5 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece que 'La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario. Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'.

La Administración, tanto en la denegación de la solicitud de rectificación como en la resolución del recurso de reposición, considera no justificado el cumplimiento de los referidos requisitos con la documentación presentada ante la Administración.

Sin embargo, el propio TEAR en la resolución recurrida considera que '...se cumplen los requisitos exigidos para el disfrute de la alegada exención, (sin que se considere relevante el hecho de que la propia empresa haya declarado sujetos al Impuesto los rendimientos del trabajo obtenidos por el recurrente durante el ejercicio 2007, y practicado las oportunas retenciones a cuenta del I.R.P.F. en la declaración anual de retenciones, Modelo 190...',

Por tanto, en base al reconocimiento por parte del TEAR de los citados requisitos, debe centrarse el objeto de este recurso en si se ha cumplido o no lo requerido por el TEAR en la resolución recurrida, es decir, si consta o no en el expediente un certificado en el que se recojan las cantidades efectivamente percibidas por la prestación de esos trabajos en el extranjero, cantidades que estarían exentas con el límite máximo 60.000 €.

Pues bien, si bien en el expediente administrativo, en los certificados aportados no constan las cantidades efectivamente percibidas por la prestación de esos trabajos en el extranjero, lo cierto es que ni en la resolución por la que se deniega la solicitud de rectificación ni en la resolución del recurso de reposición se alude a tal cuestión, que es introducida por el TEAR en la resolución recurrida, por lo que se ha generado indefensión al recurrente en cuento a la posibilidad de aportar la prueba correspondiente a tal cuestión.

El recurrente, sin embargo, ha aportado ante esta Sala certificado expedido el 31 de marzo de 2014 por la entidad Haus Construcciones REP, S.A. en el que junto a lo ya certificado en los anteriores documentos aportados al expediente administrativo, se expresa lo siguiente:

5.- Que según consta en los archivos de la Sociedad D. Luis María , percibió durante el ejercicio 2007, las siguientes cantidades:

Retribuciones dinerarias-Importe Íntegro: 108.955,21 € (CIENTO OCHO MIL NOVECIENTOS CINCUENTA Y CINCO EUROS Y VEINTIUN CÉNTIMOS), los cuales se corresponden con:

Retribuciones específicas por los trabajos anteriormente descritos desarrollados en el extranjero, bajo el concepto en Nómina de 'Plus desplazamiento extranjero': 21.892,80€ (VEINTIUN MIL OCHOCIENTOS NOVENTA Y DOS EUROS Y OCHENTA CÉNTIMOS).

Resto de retribuciones dinerarias-importe Íntegro: 87.062,41 € (OCHENTA Y SIETE MIL SESENTA Y DOS EUROS Y CUARENTA Y UN CÉNTIMOS).

Que, conforme lo anterior, las cantidades efectivamente percibidas por la prestación de los trabajos realizados en el extranjero por D. Luis María , en aplicación del artículo 6.2. del R.D. 439/2007, de 30 de marzo , que aprueba el Reglamento del IRPF, se concretan en:

Retribuciones especificas por los trabajos desarrollados en el extranjero 'Plus desplazamiento extranjero': 21.892,80 € (VEINTIUN MIL OCHOCIENTOS NOVENTA Y DOS EUROS Y OCHENTA CÉNTIMOS).

Total cantidades efectivamente percibidas por D. Luis María por la prestación de trabajos desarrollados en el extranjero: (21.892,80 €) 48.130,79 € (CUARENTA Y OCHO MIL CIENTO TREINTA EUROS Y SETENTA Y NUEVE CÉNTIMOS)

Resto retribuciones dinerarias-Importe Íntegro ( art. 6.2 del Reglamento del IRPF ): (87.062,41 €/365 días) *110 días de trabajo realizado en el extranjero: 26.237,99 € (VEINTISEIS MIL DOSCIENTOS TREINTA Y SIETE EUROS Y NOVENTA Y NUEVE CÉNTIMOS).

En cuanto a dicho certificado ha de hacerse notar que el recurrente puede aportar los medios de prueba que estime oportuno en apoyo de su pretensión, tanto en vía administrativa como ante esta Sala y caso de no ser valorados se vulneraría lo dispuesto en el derecho a la tutela judicial efectiva reconocido en el art. 24 de la Constitución Española , sin que ello suponga una sustraer competencias a los órganos de gestión, pues esta Sala no pasa a practicar liquidación alguna, y la valoración de la prueba constituye una de las funciones encomendadas a los órganos jurisdiccionales, debiendo tener en cuenta que el art. 56.3 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa no establece límite en cuanto a los documentos que las partes pueden presentar con la demanda en los que directamente funden su derecho y que el apartado 1 de dichos artículo determina que en los escritos de demanda y de contestación se consignarán con la debida separación los hechos, los fundamentos de Derecho y las pretensiones que se deduzcan, en justificación de las cuales podrán alegarse cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración.

Pues bien, de la valoración del citado certificado emitido se desprende que se han cumplido los requisitos del precepto citado, pues debe considerarse debidamente justificado con los medios de prueba que se encuentran al alcance del recurrente, sin que pueda exigírsele medios de prueba de los que no dispone.

Por otro lado, en cuanto a las alegaciones del Abogado del Estado en las que discrepa de los argumentos de la resolución recurrida, dichas alegaciones no pueden ser estimadas, pues ya existe una resolución administrativa, por parte del TEAR que reconoce en cumplimiento por parte del recurrente de una serie de requisitos, por lo que no se puede empeorar la situación del recurrente en el presente recurso.

En consecuencia, procede la estimación del recurso contencioso administrativo, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida, anulándola y dejándola sin efecto, así como resolución del recurso de reposición y acuerdo de desestimación de la solicitud de rectificación de autoliquidación de la que trae causa, declarando el derecho del recurrente a la rectificación de su autoliquidación y devolución de ingresos indebido instada por el contribuyente, por importe de 20.648,11 €, más los intereses de demora que legalmente correspondan hasta que se produzca la devolución de manera efectiva, en cuanto al concepto objeto del presente recurso en concepto de devolución de ingresos indebidos como resultado de la rectificación de autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2007.

SEXTO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , después de la reforma operada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas a la Administración demandada, al desestimarse sus pretensiones.

Fallo

Debemos estimar y estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación D. Luis María , contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 19 de diciembre de 2013, sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2007, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida, anulándola y dejándola sin efecto, así como resolución del recurso de reposición y acuerdo de desestimación de la solicitud de rectificación de autoliquidación de la que trae causa, declarando el derecho del recurrente a la rectificación de su autoliquidación y devolución de ingresos indebido instada por el contribuyente, por importe de 20.648,11 €, más los intereses de demora que legalmente correspondan hasta que se produzca la devolución de manera efectiva, en cuanto al concepto objeto del presente recurso en concepto de devolución de ingresos indebidos como resultado de la rectificación de autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2007. Con imposición de costas a la Administración demandada.

Contra la presente sentencia no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.