Sentencia Administrativo Nº 346/2012, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 191/2010 de 30 de Marzo de 2012

Encabezamiento

S E N T E N C I A

ILMOS SRES.

D.Heriberto Asencio Cantisán

D.Guillermo Sanchis Fdez Mensaque

D.José Ángel Vázquez García

D.Javier Rodríguez Moral

D.Juan María Jiménez Jiménez

En Sevilla, a treinta de marzo de dos mil doce.

La Sección Cuarta de la Sala de Lo Contencioso Administrativo con sede en Sevilla del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, formada por los magistrados que al margen se expresan, ha visto en el nombre del Rey el recurso número 191/2010, seguido entre las siguientes partes: DEMANDANTE: don Esteban , representado por la procuradora doña Inmaculada Ruiz Lasida, dirigida por el letrado don Salvador Calderón Capilla; y DEMANDADA: el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, cuya defensa asumió el Abogado del Estado. Ha sido ponente Guillermo Sanchis Fdez Mensaque.

Antecedentes

PRIMERO .- La parte actora interpuso recurso contencioso administrativo contra acuerdo del TEARA de fecha 4 de diciembre de 2009, recaído en reclamación NUM000 , por el que se desestima reclamación económico administrativa formulada por la actora contra acuerdo por el que se desestima recurso de reposición contra liquidación provisional girada por la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación en Jerez de la Frontera de la A.E.A.T. por el IVA del ejercicio 2007.

SEGUNDO .- La recurrente formuló demanda en la que, tras alegar los hechos y fundamentos de Derecho que estima aplicables al caso, termina suplicando que, en su día, se dicte sentencia por la que, con estimación del recurso, se declare la nulidad de la resolución que se recurre y se deje sin efecto la sanción impuesta.

TERCERO .- La demandada contestó a la demanda en escrito en el que, tras alegar los hechos y fundamentos de Derecho que estima aplicables al caso, termina interesando que se dicte sentencia por la que se desestime el recurso.

CUARTO .- Limitándose la prueba al expediente, no se recibió el juicio a prueba; y, no solicitado trámite final de alegaciones, ni estimarlo preciso la Sala, se declaró concluso el procedimiento.

QUINTO .- La votación y fallo del recurso lugar el día señalado al efecto, habiéndose observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO .- La liquidación viene motivada por haber incluido la actora en su autoliquidación cantidades a compensar provenientes de IVA soportado más de cuatro años antes, habiendo por tanto caducado la posibilidad de compensar, cuyas cantidades se excluyen, lo que determina una cuota a ingresar de 560'18 euros.

El acuerdo recurrido desestima la reclamación con fundamento en que la actora conoce las razones de la liquidación, habiendo efectivamente caducado el derecho a compensar, sin que quepa ya optar por la devolución.

La actora, en esta vía judicial entiende que la caducidad del derecho a compensar no supone extinción del derecho a la devolución, que debió acordarse de oficio.

Y es cierto que, en anteriores ocasiones el TEARA ha estimado la procedencia de girar liquidación con devolución de oficio del IVA que no ha podido compensarse en el plazo de cuatro años establecido por el artículo 99 de la Ley del Impuesto , como vino a reconocer en acuerdo de 25 de noviembre, que fue examinado por esta Sala en recurso 212/2006, al que puso fin la sentencia de 29 de mayo de 2008 ; pero, como se decía en el acuerdo allí impugnado, la doctrina establecida por el TEAC en resolución de 14 de noviembre de 2005, dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, obligaba a un cambio de criterio en tal sentido, luego reiterada. El TEARA no desconoce la Doctrina del Tribunal Supremo al respecto, no obstante considera la vinculación que le imponen las sucesivas resoluciones del TEAC

SEGUNDO .- La cuestión de si la caducidad del derecho a compensar supone también caducidad del derecho a la devolución fue abordada por la Sala en la sentencia antes citada. Y es cierto que la cuestión ha suscitado numerosas dudas, ya que parece que, tratándose de una alternativa, la caducidad ha de predicarse de las dos. Sin embargo, sobre ello se ha pronunciado el Tribunal Supremo en sentencia de cuatro de julio de 2007, dictada en recurso para unificación de doctrina nº 96/2002 . Y como se dice en su fundamento sexto:

A la vista del sistema normativo estatal expuesto, la cuestión se centra en determinar qué ocurre si transcurren cinco años (ahora cuatro) desde la fecha de presentación de la declaración en que se originó el exceso de cuotas a compensar y el sujeto pasivo no ha podido compensar esos excesos ni ha optado por solicitar su devolución; en estos casos cabe plantearse si el sujeto pasivo pierde el derecho a recuperar esas cuotas o si la Administración tiene la obligación de devolvérselas.

Para resolver esta cuestión debe acudirse a la Sexta Directiva que, según se ha dicho, consagra como principio esencial del IVA el de la neutralidad, el cual se materializa en la deducción del IVA soportado.

La naturaleza del Impuesto en cuestión es la de un impuesto indirecto que recae sobre el consumo; su finalidad es la de gravar el consumo de bienes y servicios realizado por los últimos destinatarios de los mismos, cualquiera que sea su naturaleza o personalidad; recae sobre la renta gastada y no sobre la producida o distribuida por los empresarios o profesionales que la generan, siendo éstos los que inicialmente soportan el Impuesto en sus adquisiciones de bienes, resarciéndose del mismo mediante el mecanismo de la repercusión y deducción en la correspondiente declaración.

Con la finalidad de garantizar esa neutralidad, el art. 18.4 de la Directiva señalada establece, como hemos dicho, que cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un periodo impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución.

La norma señalada, dada la finalidad que con ella se persigue, ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cinco años, actualmente de cuatro, el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas no deducido en periodos anteriores y no solicitar la "devolución" en dichos años, pero, en ningún caso, les puede privar de que, con carácter alternativo a la compensación que no han podido efectuar, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación.

Las posibilidades de compensación o devolución han de operar de modo alternativo. Pero aunque el sujeto pasivo del impuesto opte por compensar durante los cinco años (ahora cuatro) siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado, debe poder optar por la devolución del saldo diferencial que quede por compensar. El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aun después de concluir el plazo de caducidad.

La pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del Impuesto. Por todo ello, entendemos, de acuerdo con el criterio mantenido por la sentencia recurrida, que no hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en periodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la "compensación" por transcurso del plazo fijado, la Administración debe "devolver" al sujeto pasivo el exceso de cuota no deducido.

Así pues, en la declaración en que se cumplen cinco años (cuatro años desde el 1 de enero de 2000), cuando ya no es posible "optar" por insuficiencia de cuotas devengadas, desde luego que se puede pedir la devolución. Por eso la sentencia recurrida había entendido que procede la devolución de cuotas soportadas declaradas a compensar y no compensadas, aunque hubieran transcurrido más de cinco años.

Caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza cuando se considere que empieza entonces un periodo de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible, y que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio. Por cualquiera de los procedimientos que se establecen (compensación y/o devolución) se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA.

El derecho a la recuperación no sólo no ha caducado (aunque haya caducado la forma de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación), sino que nunca se ha ejercido, de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que se debe producir, sino que es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción.

Como ha puesto de relieve la doctrina, se podría haber establecido en la Ley que si a los cinco años (ahora cuatro) de optar por la compensación no se hubiera podido recuperar todo el IVA soportado, atendiendo a las fechas en que se soportó, la Administración iniciaría de oficio el expediente de devolución; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del impuesto. Pero lo cierto es que no se ha regulado de esta forma, tal vez por el principio "coste- beneficio" pro Fisco. Pero aún siendo así, resulta difícilmente admisible (y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del impuesto. En vez de expediente de oficio, habrá que promover un expediente de devolución a instancia de parte.

No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución.

TERCERO .- La doctrina fijada, deja abierta la cuestión del mecanismo de devolución, si es necesaria una nueva petición, o sin más, dada la voluntad de hacer valer el crédito, aunque erróneamente como compensación, debía iniciarse expediente de devolución a instancia de parte conforme al artículo 115 de la Ley del Impuesto .

La sentencia entiende que debe mediar solicitud, como resulta del penúltimo párrafo citado, lo que es acorde con lo establecido en el artículo 115 de la Ley del Impuesto , al que, en definitiva, remitía el artículo 11 de la Ley 1/1998 ; pero entiende que, una vez practicada la comprobación y observada la pertinencia del crédito, tuvo que ofrecerse la posibilidad de recuperarlo por vía de devolución, ya que de lo contrario se produciría un enriquecimiento sin causa. Esto nos deja la duda -repetimos- sobre si, una vez hecha constar la voluntad de hacer valer el crédito y comprobado por la Administración la caducidad de recuperar el IVA soportado por esta vía, tuvo que ofrecer la posibilidad de recuperarlo por vía de devolución. No obstante debe tenerse en cuenta que la sentencia desestima el recurso de casación para unificación de doctrina, en el que se denunciaba entre otras la infracción del artículo 115 de la Ley del Impuesto , contra sentencia que declaraba el derecho a la devolución, por lo que hay que entender que, efectivamente, la omisión del ofrecimiento, una vez consta la voluntad de ejercitar el crédito, ha de suponer el reconocimiento del derecho a la devolución, debiendo entenderse iniciado el expediente de devolución, conforme al artículo 115 de la Ley, a instancia de parte.

Por otra parte, el actor durante el procedimiento de comprobación presentó una petición de devolución, que el acuerdo por el que se desestima la reposición entendía improcedente por las mismas razones.

Por último, nadie discute la cantidad que no pudo compensarse y que se dice en el antecedente primero.

CUARTO .- No se aprecia temeridad ni mala fe a efectos de imposición de costas.

Fallo

Que, estimando en parte el recurso formulado por don Esteban contra la resolución que se dice en el antecedente primero de esta sentencia, debemos anular y anulamos parcialmente dicha resolución, por no ser ajustada a Derecho en cuanto deja sin pronunciarse sobre el derecho a la devolución; y, en consecuencia, declaramos el derecho de la actora la devolución del IVA que no pudo compensar, por importe de 11.336'48 euros, más los intereses legales; todo ello, sin hacer expresa imposición de las costas a ninguna de las partes.

A su tiempo, devuélvase el expediente con certificación de esta sentencia para su cumplimiento.

Quede el original de esta sentencia en el legajo correspondiente y únase testimonio íntegro a los autos de su razón.

Así, por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgado, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.