Sentencia Administrativo Nº 351/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 9, Rec 148/2013 de 27 de Abril de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Novena

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2013/0004816

Procedimiento Ordinario 148/2013

Demandante:D./Dña. Teodoro y D./Dña. Luis Enrique

PROCURADOR D./Dña. BLANCA RUIZ MINGUITO

Demandado:TEARM

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

COMUNIDAD DE MADRID

LETRADO DE COMUNIDAD AUTÓNOMA

SENTENCIA No 351

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN NOVENA

Ilmos. Sres.

Presidente:

D. Ramón Verón Olarte

Magistrados:

Da. Ángeles Huet de Sande

D. José Luis Quesada Varea

Dª. Sandra María González De Lara Mingo

D. Joaquín Herrero Muñoz Cobo

En la Villa de Madrid a veintisiete de abril de dos mil quince.

Visto por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid el presente recurso contencioso administrativo nº 148/13, interpuesto por la Procuradora de los Tribunales doña Blanca Ruiz Minguito, en nombre y representación de don Luis Enrique y don Teodoro , contra dos resoluciones dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, ambas de fecha 5 de diciembre de 2012, por las que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas nº NUM000 , y nº NUM001 , interpuestas respectivamente contra liquidación dictada por la Oficina Liquidadora de Colmenar Viejo derivada de la nueva comprobación de valores realizada como consecuencia de las previas resoluciones de dicho Tribunal dictadas en las reclamaciones nº NUM002 , y nº NUM003 , por el Impuesto sobre Sucesiones, por importe respectivo de 4.715,77 €; habiendo sido parte la Administración demandada, representada por la Abogacía del Estado, y, como codemandada, la Comunidad de Madrid representada por sus Servicios Jurídicos.

Antecedentes

PRIMERO:Interpuesto el recurso y seguidos los trámites previstos en la ley, se emplazó a la parte demandante para que formalizara la demanda, dándose cumplimiento a este trámite dentro de plazo, mediante escrito en el que se suplica se dicte sentencia declarando no ser ajustada a Derecho la resolución administrativa objeto de impugnación.

SEGUNDO:La Abogacía del Estado y la Comunidad de Madrid contestan a la demanda, suplicando, respectivamente, se dicte sentencia confirmatoria de la resolución impugnada por considerarla ajustada al ordenamiento jurídico.

TERCERO:No habiéndose recibido el presente proceso a prueba, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO:En este estado se señala para votación y fallo el día 23 de abril de 2015, teniendo lugar así.

QUINTO:En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Siendo Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Dª. Ángeles Huet de Sande.

Fundamentos

PRIMERO:El presente recurso contencioso administrativo se interpone por don Luis Enrique y don Teodoro contra dos resoluciones dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional (en adelante, TEAR) de Madrid, ambas de fecha 5 de diciembre de 2012, por las que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas interpuestas respectivamente contra liquidación dictada por la Oficina Liquidadora de Colmenar Viejo derivada de la nueva comprobación de valores realizada como consecuencia de las previas resoluciones de dicho TEAR dictadas en relación con el Impuesto sobre Sucesiones por importe respectivo de 4.715,77 €.

SEGUNDO:Son antecedentes necesarios para resolver el presente recurso que derivan del expediente administrativo los siguientes:

a).- Tras presentarse autoliquidación del Impuesto de Sucesiones derivado de la herencia causada por la madre de los actores, doña Laura , fallecida el 21 de agosto de 2006, la Oficina Liquidadora tramitó expediente de comprobación de valores en el que se emitió informe elaborado por perito de la Administración con relación a una vivienda unifamiliar adosada sita en Becerril de la Sierra (Madrid) en el que se elevó el valor declarado por los herederos y, tras el correspondiente trámite de audiencia en el que los interesados presentaron alegaciones a dicho informe, con fecha 10 de noviembre de 2010, se emitieron sendas liquidaciones que fueron giradas a cada uno de los aquí demandantes sobre dicho valor comprobado.

b).- Estas dos liquidaciones, tras ser confirmadas en reposición, fueron anuladas por el TEAR en sendas resoluciones, ambas de 21 de octubre de 2011, anulación que se produjo en ambos casos por falta de motivación del informe de comprobación de valor.

c).- En ejecución de estas dos resoluciones del TEAR, que fueron notificadas a la Administración el 23 de febrero de 2012, se emite nuevo informe de valoración de dicho inmueble, firmado por Arquitecto Técnico de Hacienda, con fecha 23 de mayo de 2012, en el que se fija un valor comprobado superior, si bien se mantiene el anterior valor comprobado con el fin de no incurrir en 'reformatio in peius'.

No consta que de este informe se diera traslado a los demandantes antes de dictarse las nuevas liquidaciones sustentadas en el mismo.

d).- Así pues, sin que conste realizado trámite de audiencia previo alguno, se emiten dos nuevas liquidaciones provisionales con fecha 26 de junio de 2012, a las que se acompaña el nuevo informe de valoración firmado por el perito de la Administración con fecha 23 de mayo de 2012. No consta en el expediente la fecha de notificación de dichas liquidaciones a los interesados.

e).- Contra estas dos nuevas liquidaciones los demandantes interpusieron, con fecha 6 de agosto de 2012, sendas reclamaciones económico-administrativas ante el TEAR que dictó, con fecha 5 de diciembre de 2012, las dos resoluciones aquí impugnadas en las que se confirman ambas liquidaciones por entender el TEAR que el nuevo informe de valoración del inmueble se encuentra ya suficientemente motivado.

TERCERO:En la demanda la parte actora alega la imposibilidad que tiene la Administración de instar un nuevo procedimiento de valoración cuando ya ha existido uno previo anulado por resolución del TEAR. Subsidiariamente, alega, por un lado, que la nueva liquidación, a la que se acompaña el nuevo informe de valoración, se ha dictado sin habérsele dado previo trámite de audiencia sobre tal informe con la consiguiente indefensión; por otro, caducidad del nuevo expediente liquidatorio; y por último, que el nuevo informe de valoración se encuentra, asimismo, insuficientemente motivado. Por todo ello, solicitan la anulación de la nueva liquidación que les ha sido girada.

Ambas Administraciones demandadas abundan en cuanto se argumenta en las resoluciones del TEAR impugnadas cuya confirmación solicitan.

CUARTO:La primera alegación, relativa a la imposibilidad que tiene la Administración de instar un nuevo procedimiento de valoración cuando ya ha existido uno previo anulado por resolución del TEAR, tiene que ser descartada ya que contraviene reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo. Como se recuerda en la STS de 19 de noviembre de 2011 (dictada en recurso de casación en interés de ley nº 1215/11), FJ 3º:

' ...esta Sala viene manteniendo la posibilidad de reiterar liquidaciones tributarias anuladas vía económico-administrativa por defectos procedimentales, a fin de que la Administración puede subsanar el vicio advertido, aunque la resolución no lo hubiese ordenado.

En este sentido, resultan significativas las sentencias de 26 de Marzo de 2012 , ( cas. 5827/2009 ) y de 14 de Junio de 2012 , ( casaciones 6219/2009 y 5043/2009 ), que resumen la posición de la Sala, basada en la doctrina de la conservación de los actos y trámites cuyo contenido se hubiera mantenido de no haberse cometido la infracción procedimental que dio origen a la nulidad, así como en la posibilidad de convalidación por la Administración de los actos anulables, subsanando los vicios de que adolezcan ( art. 66 y 67 de la Ley 30/1992 ), aunque recuerdan los límites establecidos a partir de la sentencia de 7 de Octubre de 2000 (cas 3090/94 ), la prescripción y la santidad de la cosa juzgada, que impide reconocer una tercera oportunidad, en aras del principio de buena fe, al que están sujetas las Administraciones Públicas en su actuación ( art. 3.1 de la Ley 30/1992 ), por la proscripción del abuso de derecho y por el principio de seguridad jurídica proclamado en el art. 9.3 de la Constitución .'

Esta misma doctrina se reitera posteriormente en la STS de 30 de mayo de 2014 (rec. nº 2861/12 ).

En este caso, se trata de un primer informe de valoración que fue anulado por el TEAR por falta de motivación por lo que, con arreglo a la doctrina jurisprudencial mencionada, ningún obstáculo existía para que la Administración pudiera emitir un segundo informe de valoración en el que subsanara el defecto de motivación apreciado en el primer informe por ella emitido.

Otra cosa es que en este segundo informe apreciemos, de nuevo, falta de motivación o algún otro defecto formal en su emisión - como la falta de audiencia que también se alega-, circunstancia que, con arreglo a esta misma jurisprudencia, nos abocaría a impedir que la Administración pudiera emitir ya un tercer informe por haber cometido dos veces idéntico o similar vicio de forma en la comprobación de valores. Pero esta cuestión deberá ser analizada posteriormente.

QUINTO:En cuanto a la alegación de caducidad, es negada por la Comunidad de Madrid en su contestación a la demanda por entender que el instituto de la caducidad no resulta de aplicación cuando se trata de ejecutar una previa resolución del TEAR anulatoria de una liquidación.

Sin embargo, a una conclusión contraria hemos llegado recientemente en nuestra sentencia nº 216/15, de 17 de marzo de 2015, dictada en el recurso nº 808/12 , en el que hemos concluido que la caducidad sí resultaba de aplicación a los procedimientos seguidos por la Administración para ejecutar una previa resolución del TEAR que contuviera un pronunciamiento de retroacción de actuaciones.

Como en dicha sentencia argumentábamos:

' ...Si bien esta Sección en algunas de sus primeras sentencias dictadas con relación al precepto reglamentario transcrito ha sostenido una tesis no lejana a la que se expresa por la Comunidad de Madrid en su demanda -si bien, aunque no anulábamos por caducidad liquidaciones como la de autos, sí las anulábamos por haberse omitido la audiencia previa sobre los nuevos informes de valoración emitidos con la consiguiente indefensión ( sentencia nº 1229/2013, de 5 de noviembre de 2013, dictada en el recurso nº 542/2011 , y sentencia nº 1154/2013, de 24 de octubre de 2013, dictada en los recursos acumulados nº 1523 y 1524/2009 )-, en este recurso hemos considerado necesario volver a reflexionar sobre la cuestión de la caducidad en los trámites de ejecución de resoluciones administrativas revisoras ya que, realmente, es ésta la primera vez que se nos plantea este tema de forma directa y como único objeto del recurso.

Y en esta nueva reflexión observamos un dato que nos parece relevante y que hasta ahora, según entendemos, no habíamos valorado debidamente: que es la propia Administración gestora la que, para ejecutar o dar cumplimiento a la resolución del TEAR, afirma seguir un concreto procedimiento de gestión tributaria de los mencionados en el art. 123 LGT , en este caso, el procedimiento de verificación de datos, regulado en los arts.131 a 133 LGT (aunque, generalmente, en casos como el de autos, indica que sigue el procedimiento de comprobación de valores).

Esto sentado, si la propia Administración afirma seguir un concreto procedimiento de gestión, indicando, incluso, en la liquidación objeto de autos, en el apartado 'normativa de aplicación', la relativa al 'procedimiento de verificación de datos, arts. 131 a 133 LGT ', forzoso será concluir que son éstos los preceptos que resultan de aplicación a su actuación procedimental y, entre ellos, se encuentra el art. 133.d) LGT que prevé la caducidad por el transcurso del plazo regulado en el art. 104 LGT , como modo de terminación del procedimiento de verificación de datos.

Entendemos que este razonamiento, no sólo es el que más se ajusta a las normas legales procedimentales que la propia Administración afirma haber seguido, sino que, además, resulta compatible con cuanto se dispone en el art. 66 del RD 520/2005 , sobre ejecución de resoluciones administrativas, ya que de la afirmación que se contiene en su apartado 2, según la cual, 'Los actos de ejecución no formarán parte del procedimiento en el que tuviese su origen el acto objeto de impugnación', no se deduce necesaria e inevitablemente que en el procedimiento que se siga por la Administración gestora para ejecutar una resolución que ordene una retroacción de actuaciones tenga que excluirse la caducidad. Y así, cuando se ordena, como es el caso de autos, una retroacción de actuaciones, la Administración gestora, tras anular todos los actos posteriores que traigan su causa en el anulado (como indica el apartado 4 del art. 66 del RD 520/2005 ), deberá seguir el procedimiento que se acomode a las actuaciones que deba desarrollar para dar cumplimiento a dicho pronunciamiento de retroacción, y en este procedimiento, aunque no forme parte del procedimiento en el que tuvo su origen la liquidación inicial anulada (apartado 2 del precepto), la Administración gestora estará sometida al plazo de caducidad que le sea propio al amparo del art.104 LGT .

Y en cuanto al plazo de un mes que establece el apartado 2 del art. 66 del RD 520/2005 , entendemos que, en una interpretación armónica y sistemática con el resto de los apartados del precepto reglamentario, dicho plazo está fijado para aquellos supuestos en los que el cumplimiento de la resolución administrativa obligue, simplemente y sin más, a dictar un nuevo acto sin necesidad de seguir tramitación previa alguna (v.gr. cuando la anulación sea por razones de fondo y no sea necesario nada más que dictar una nueva liquidación que se acomode a dicho pronunciamiento de fondo), pero este plazo de un mes no resulta de aplicación a los supuestos en los que se ordena una retroacción de actuaciones, supuestos en los que la ejecución exige que la Administración gestora lleve a cabo una tramitación procedimental que, por otra parte, en muchos supuestos será materialmente imposible llevar a cabo en el plazo de un mes, como ocurre, precisamente, en casos como el de autos en el que la retroacción de actuaciones exigiría, en nuestro criterio, al menos, la orden de emisión de nuevos informes de valoración, su emisión misma, su unión a la propuesta de liquidación a la que dichos informes dieran lugar y el traslado de todo ello para alegaciones al interesado antes de dictarse la nueva liquidación que sustituya a la anulada, trámites éstos de imposible realización en el citado plazo de un mes.

Esta interpretación es, además, la que, a nuestro juicio, parece deducirse del apartado 4 del art. 66 del RD 520/2005 ('4. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, cuando existiendo vicio de forma no se estime procedente resolver sobre el fondo del asunto, la resolución ordenará la retroacción de las actuaciones, se anularán todos los actos posteriores que traigan su causa en el anulado y, en su caso, se devolverán las garantías o las cantidades indebidamente ingresadas junto con los correspondientes intereses de demora.'), cuando se refiere específicamente a la retroacción de actuaciones por vicio de forma, como es el caso de autos, en un apartado diferente a los dos que le preceden que son los que se citan en la demanda (la diferencia existente entre la anulación por razones de forma con retroacción de actuaciones y por razones de fondo ha sido destacada, a efectos de intereses, por la STS de 9 de diciembre de 2013 , FJ 5º).

Y en fin y continuando con esta misma línea argumental, el art. 26.5 LGT , al que se refiere la demanda, es mencionado en el apartado 3 del art. 66 del RD 520/2005 , relativo a la anulación por razones de fondo, pero no se menciona en el apartado 4 de dicho precepto reglamentario que acabamos de transcribir y que es el aquí aplicable por referirse a la anulación por vicios de forma que dan lugar a la retroacción de actuaciones.

Razones por las cuales debemos concluir que, tal y como ha entendido el TEAC en la resolución impugnada, en este caso la caducidad prevista en el art. 104 LGT era aplicable al procedimiento de verificación de datos seguido por la Administración para dar cumplimiento a la anterior resolución del TEAR que anuló la primitiva liquidación y ordenó una retroacción de actuaciones por falta de motivación de los informes de comprobación de valor. ...'

Pues bien, aunque la caducidad en abstracto, por cuanto acabamos de razonar, podría haberse producido, debe descartarse que tal caducidad se haya producido en el procedimiento de comprobación de valores que la propia Administración afirma haber seguido en este caso para dar cumplimiento a las dos resoluciones del TEAR de 21 de octubre de 2011, que anularon por falta de motivación el primer informe de valoración emitido.

Y así, no podemos partir de la fecha que se indica en la demanda, la de las resoluciones del TEAR que acaban de mencionarse de 21 de octubre de 2011, porque tales resoluciones no fueron notificadas a la Administración hasta el 23 de febrero de 2012, según consta en el expediente, y hasta que la Administración no tuvo conocimiento de las mismas no podía iniciar su cumplimiento. Y desde esta fecha, 23 de febrero de 2012, hasta que se interponen las reclamaciones económico-administrativas que han dado origen a las resoluciones aquí impugnadas, el 6 de agosto de 2012 (ya que no consta la fecha de notificación a los interesados de las dos liquidaciones que constituían el objeto de dichas reclamaciones), no ha transcurrido el plazo legal de caducidad de seis meses.

SEXTO:Por lo que se refiera a la falta de audiencia de los interesados antes de dictarse la nueva liquidación a la que se acompañaba el nuevo informe de valoración, debemos destacar que las previas resoluciones del TEAR de 21 de octubre de 2011, de las que traen causa las dos liquidaciones aquí impugnadas dictadas con fecha 26 de junio de 2012, habían anulado las iniciales liquidaciones practicadas por la Administración gestora (liquidaciones de 10 de noviembre de 2010) por la falta de motivación del informe de comprobación de valor de un inmueble incluido en la masa hereditaria, permitiendo, por tanto, reiniciar las actuaciones administrativas de comprobación de valor por la Administración tributaria a fin de emitir nuevo informe de valoración de dicho bien suficientemente motivado.

Por esta razón, el nuevo informe de valoración, una vez emitido, debió ser puesto en conocimiento de los obligados tributarios junto con la propuesta de liquidación a él anudada, antes de dictarse la correspondiente liquidación. Al no haber actuado así, la Administración tributaria ha situado a la parte actora en una clara situación de indefensión material determinante, por sí misma, de la anulabilidad de dicha liquidación ya que los interesados no han podido efectuar alegaciones ni frente al nuevo contenido del informe de valoración ni frente a la propuesta de liquidación que del mismo derivaba.

El art. 26.5 LGT de 2003 , dispone que ' en los casos en que resulte necesaria la práctica de una nueva liquidación como consecuencia de haber sido anulada otra liquidación por una resolución administrativa o judicial, se conservarán íntegramente los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido', y el art. 68.4 del RD 520/2005, de 13 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, dispone que ' cuando existiendo vicio de forma no se estime procedente resolver sobre el fondo del asunto, la resolución ordenará la retroacción de las actuaciones, se anularán todos los actos posteriores que traigan su causa en el anulado'. En este caso, el trámite afectado por la anulación era el informe de comprobación de valor por falta de motivación, por tanto, al anularse dicho informe, el nuevo informe emitido debió someterse a nuevo trámite de audiencia ya que el trámite de audiencia anterior traía causa del trámite anulado y no pudo, por esta razón, ser conservado.

Por tanto, dichas liquidaciones deben ser anuladas, junto con las resoluciones del TEAR aquí impugnadas que las confirman, ya que se dictaron con indefensión material del obligado tributario al no habérsele dado audiencia previa sobre el nuevo informe de valoración y la propuesta de liquidación a él anudada, antes de dictarse la nueva liquidación.

Y dado que la siguiente y última alegación de la demanda (falta de motivación del nuevo informe de valoración) se formula con carácter subsidiario, es decir, para el caso de que no se estimara alguno de los anteriores motivos de impugnación, aquí debemos detener nuestro razonamiento por haberse estimado la previa alegación de la demanda de falta de audiencia, debiendo, además destacarse que, dado que las liquidaciones impugnadas se anulan por falta de audiencia en la segunda comprobación de valores realizada por la Administración, resulta de aplicación -aquí sí- la reiterada doctrina del Tribunal Supremo que priva a la Administración de su derecho a realizar una nueva, tercera, comprobación de valores.

Como recuerda la STS de 25 de noviembre de 2009 :

' Efectivamente, la jurisprudencia de esa Sala, en sentencia de 26 de enero de 2002 , y las que en ella se citan viene declarando:'Ciertamente, no puede sostenerse la posibilidad de que la Administración, indefinidamente, pueda reproducir una valoración después de haber sido anulada por causa a ella sola imputable, como ocurre en los casos de ausencia o deficiencia de motivación. Tanto en los casos en que esa anulación se haya decretado en la vía económico-administrativa como en la jurisdiccional, la retroacción de actuaciones que pueda haberse pronunciado por el órgano revisor correspondiente no puede multiplicarse poco menos que hasta que la Administración acierte o actúe correctamente. Si, producido el indicado pronunciamiento, la Administración volviera a adoptar una valoración inmotivada, quedaría impedida para reproducirla o rectificarla. Así lo tiene declarado esta Sala, entre otras, en las antecitadas Sentencias de 29 de diciembre de 1998 y 7 de octubre de 2000 . Sin embargo, también ha reconocido en ellas la procedencia de esa misma retroacción, como pronunciamiento complementario del de nulidad de la comprobación, ex arts. 52 y 53 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 art.52 EDL 1958/101 art.53 EDL 1958/101 -- actuales arts. 64 y 66 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común -- con la limitación acabada de constatar más la que pudiera derivar del transcurso del lapso de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación -- art. 64.a) LGT EDL1963/1994 --'.'

Resulta procedente, por lo expuesto, la estimación del presente recurso contencioso administrativo.

SÉPTIMO:En cuanto a las costas, dispone el art. 139.1 LJ , en la redacción dada por la Ley 37/2011, que ' En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho'. Procede, por tanto, imponer las costas en este caso a ambas Administraciones demandadas ya que no se aprecia que el caso presentara serias dudas de hecho o de derecho.

Fallo

Que ESTIMANDO el presente recurso contencioso administrativo nº 148/13, interpuesto por la Procuradora de los Tribunales doña Blanca Ruiz Minguito, en nombre y representación de don Luis Enrique y don Teodoro , contra dos resoluciones dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, ambas de fecha 5 de diciembre de 2012, por las que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas nº NUM000 , y nº NUM001 , interpuestas respectivamente contra liquidación dictada por la Oficina Liquidadora de Colmenar Viejo derivada de la nueva comprobación de valores realizada como consecuencia de las previas resoluciones de dicho Tribunal dictadas en las reclamaciones nº NUM002 , y nº NUM003 , por el Impuesto sobre Sucesiones, por importe respectivo de 4.715,77 €, DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOS dichas resoluciones por no ser ajustadas al ordenamiento jurídico.

Se condena en costas a ambas Administraciones demandadas en la cuantía máxima de 2.200 euros por los conceptos de honorarios profesionales y derechos arancelarios, de los que corresponderá a cada una de las demandadas el abono de la mitad.

Así, por esta nuestra sentencia, juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada que ha sido la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por la Ilma. Sra. Magistrada Dª Ángeles Huet de Sande, Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso contencioso administrativo, estando celebrando audiencia pública esta Sección, de lo que, como Secretario de la misma, doy fe.