Sentencia Administrativo Nº 360/2016, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 757/2014 de 06 de Septiembre de 2016

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 757/2014
PROCEDIMIENTO ORDINARIO
SENTENCIA NUMERO 360/2016
ILMOS. SRES.
PRESIDENTE:
D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA
MAGISTRADOS:
D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ
DÑA. MARGARITA DÍAZ PÉREZ
En Bilbao, a seis de septiembre de dos mil dieciséis.
La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del
País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA en el recurso registrado con el número 757/2014 y seguido por el procedimiento ordinario, en
el que se impugna la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Foral de Bizkaia, de fecha 19 de
septiembre de 2014, desestimatoria de la reclamación económico- administrativa n° NUM000 interpuesta
contra los Acuerdos de fecha 11 de junio de 2013 del Subdirector de Inspección del Departamento de Hacienda
y Finanzas de la Diputación Foral de Bizkaia.
Son partes en dicho recurso:
- DEMANDANTE : ESTAMPACIONES METALICAS EGUI S.A., representada por la Procuradora Doña
MARÍA JOSÉ GONZÁLEZ COBREROS y dirigida por el Letrado Don PEDRO LEARRETA OLARRA.
- DEMANDADA : La DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Doña
MONIKA DURANGO GARCÍA y dirigida por el Letrado Don JUAN CARLOS GONZÁLEZ OLEA.
Ha sido Magistrada Ponente la Iltma. Sra. Dª. MARGARITA DÍAZ PÉREZ.

Antecedentes

PRIMERO.- El día 18 de diciembre de 2014 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que Doña MARÍA JOSÉ GONZÁLEZ COBREROS actuando en nombre y representación de ESTAMPACIONES METÁLICAS EGUI, SA, interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Foral de Bizkaia, de fecha 19 de septiembre de 2014, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa n° NUM000 interpuesta contra los Acuerdos de fecha 11 de junio de 2013 del Subdirector de Inspección del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Bizkaia; quedando registrado dicho recurso con el número 757/2014.



SEGUNDO.- En el escrito de demanda se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en el expresados y que damos por reproducidos.



TERCERO .- En el escrito de contestación , en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la actora.



CUARTO.- Por Decreto de 29 de abril de 2015 se fijó como cuantía del presente recurso la de 338.521,89 euros.



QUINTO .- En los escritos de conclusiones las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.



SEXTO.- Por resolución de fecha 14 de marzo de 2016 se señaló el pasado día 17 de marzo de 2016 para la votación y fallo del presente recurso.

SÉPTIMO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Dª. María José González Cobreros, procuradora de los Tribunales y de Estampaciones Metálicas Egui, S.A.U., deduce impugnación jurisdiccional en relación con la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, de fecha 19 de septiembre de 2014, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa n° NUM000 interpuesta contra los Acuerdos de fecha 11 de junio de 2013 del Subdirector de Inspección del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Bizkaia, por los que, por una parte, se practicó liquidación definitiva por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2006, por un importe a ingresar de 447.426,39 euros ( 338.064,75 euros en concepto de cuota y 109.361,64 euros en concepto de intereses de demora), y, por otra, se practicó igualmente, como consecuencia directa de la anterior liquidación, liquidación definitiva del Recurso Cameral Permanente del ejercicio 2007, por un importe de 457,14 euros.

Ejercita la actora pretensión anulatoria fundada en los motivos impugnatorios que enuncia así: 1º ' La caducidad del derecho de la Diputación Foral de Bizkaia para determinar la deuda tributaria del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005 se produjo el 26 de julio de 2012, por lo que con posterioridad a dicha fecha no se podía iniciar ningún procedimiento para determinar la aplicación de la cláusula anti-elusión a operaciones efectuadas en dicho ejercicio 2005 ni, en consecuencia, tampoco se podía efectuar ninguna liquidación del ejercicio 2006 basada en dicho acuerdo anti-elusión no válido, por extemporáneo ': Teniendo en cuenta, como es un hecho, que el inicio de las actuaciones de comprobación e investigación de carácter parcial del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2005 y 2006 se produjo el 29 de enero de 2013, y que la operación sobre la que se ha llevado a cabo el procedimiento para la aplicación de la cláusula anti-elusión, dentro de dicho procedimiento de inspección, es la fusión por absorción realizada en el año 2005, la tesis desarrollada por el TEAF de Bizkaia sólo podría mantenerse si a esa fecha, 29 de enero de 2013, aún no se hubiera producido la caducidad del derecho para determinar la deuda tributaria del ejercicio 2005, cosa que no sucede.

Y ello por cuanto la reclamación económico-administrativa n° 930/2011 promovida con fecha 3 de agosto de 2011 ante el TEAF de Bizkaia contra los Acuerdos del Jefe del Servicio de Tributos Directos de fecha 28 de junio de 2011, no pudo suspender el plazo de la Diputación Foral de Bizkaia para determinar la deuda tributaria del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005, pues la Resolución de 15 de junio de 2012, pese a su literalidad (' estimar en parte -'), a efectos de lo dispuesto en el artículo 72.4 NFGT', anuló en su totalidad los Acuerdos de 28 de junio de 2011 y dicha anulación afectó a todos los elementos de los correspondientes actos administrativos incluidos en los mismos, por tanto, carece de efectos suspensivos la interposición de esa reclamación, y en consecuencia, el plazo de caducidad finalizó el 26 de julio de 2012.

Corolario de lo anterior es que si la Diputación Foral de Bizkaia no puede ya determinar la deuda tributaria del ejercicio 2005, por haber caducado su derecho, no cabe regularizar periodos impositivos posteriores, como es el ejercicio 2006, en base a considerar como fraudulentos determinados actos, operaciones, o negocios concertados en el ejercicio 2005.

2º ' Sobre la continuidad de parte de la actividad de Laminados Especiales, SA en Estampaciones Metálicas EGUI, SAU y, en consecuencia, sobre el hecho de que la operación de fusión por absorción llevada a cabo en el ejercicio 2005 se efectuó por motivos económicos válidos': Se dan por reproducidos el escrito de alegaciones al procedimiento para la aplicación de la cláusula antielusión de fecha 22 de marzo de 2013, el presentado a las actas de disconformidad de fecha 5 de junio de 2013, así como el de alegaciones en la reclamación económico-administrativa, concluyendo que han quedado suficientemente claros en el expediente los motivos económicos de la operación de fusión por absorción de Laminados Especiales, S.A. por Estampaciones Metálicas EGUI, S.A.U. y la continuidad de parte de la actividad económica de aquélla en ésta.

Subraya que al primero de esos escritos se adjuntó una copia del balance de situación y de la cuenta de pérdidas y ganancias de Laminados Especiales, S.A. al 31 de agosto de 2005, y del balance de sumas y saldos correspondiente al ejercicio 2005, así como copias de diversas facturas del año 2006 recibidas por Estampaciones Metálicas EGUI, S.A.U. (por servicios de transporte, agua, basuras y alcantarillado y consumo de energía) que justificaban la realización de la actividad de corte longitudinal y transversal de bobinas desarrollada en la planta de Abadiño (Bizkaia) por Estampaciones Metálicas Egui, S.A.U. desde el año 2005.

Alude a continuación a las sentencias dictadas por la Audiencia Nacional (de 3 de julio de 2009 - recurso n° 169/2008-, de 16 de febrero de 2011 - recurso n° 320/2007-, de 9 de marzo de 2011 - recurso n° 110/2008 - y de 5 de mayo de 2011 - recurso n° 307/2008 ), y arguye que si se admite esa continuidad por la actora de parte de la actividad, es obvio que, en palabras de la propia Audiencia Nacional, 'aspiraba razonablemente a la consecución de un objetivo empresarial' y ello implica que se traslade a la Administración la carga probatoria.



SEGUNDO.- La Diputación Foral de Bizkaia ha presentado escrito de contestación a la demanda, postulando su desestimación.

Respecto del motivo impugnatorio primero, reproduce en su integridad y de forma literal los fundamentos jurídicos cuarto, quinto, sexto, séptimo y octavo del Acuerdo objeto de recurso; añade tan solo que la tesis mantenida por el TEAF se encuentra avalada por la más reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo, sentencias de 5 , 19 y 27 de febrero de 2015 .

Responde asimismo al segundo motivo, con transcripción de los fundamentos jurídicos noveno a decimocuarto del Acuerdo del TEAF.



TERCERO.- En el examen del primero de los motivos, y para su mejor comprensión, no pueden obviarse las decisiones adoptadas por el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, junto a la aquí recurrida, en relación con las liquidaciones de la mercantil actora en concepto de Impuesto de Sociedades correspondientes a los ejercicios 2005 y 2006, mediante sendos Acuerdos: -el primero, por el que en sesión de Pleno celebrada el 15 de junio de 2012 resuelve estimar parcialmente la reclamación económico-administrativa nº 930/2011, promovida por Estampaciones Metálicas Egui, S.A.U.

contra Acuerdos del Jefe del Servicio de Tributos Directos, en los que se practican liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades del periodo 1 de enero de 31 de diciembre de 2005 y 2006, así como de imposición de sanciones por infracciones tributarias asociadas a dicho concepto y periodos.

Señala en su parte dispositiva: ' -acuerda estimar en parte la presente reclamación económico- administrativa, procediendo que por parte del Jefe del Servicio de Tributos Directos se anulen los acuerdos de liquidación del Impuesto de Sociedades de 2005 y 2006, ambos impugnados, y todas las actuaciones efectuadas con posterioridad a los mismos, iniciándose el preceptivo procedimiento para la aplicación de la cláusula antielusión, en los términos de la presente resolución, todo ello con reconocimiento del derecho en favor de la parte actora a la devolución de las cantidades ingresadas en exceso o la cancelación del aval bancario, en su caso'.

- El segundo, que trae causa, al igual que el presente, del anterior Acuerdo, resuelve la reclamación económico-administrativa nº NUM001 interpuesta por la recurrente contra Acuerdos de fecha 11 de junio de 2013 del Subdirector de Inspección, en los que se practica la liquidación número 05-AGRF30102-10, en concepto del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005, así como liquidación del Recurso Cameral Permanente sobre el citado impuesto del ejercicio 2006, con referencia 06-AGRF30102- 1Z.

Su parte dispositiva es de este tenor: 'acuerda estimar la presente reclamación económico- administrativa, procediendo que por parte del Subdirector de Inspección se anulen los acuerdos de liquidación del Impuesto sobre Sociedades de 2005 y del Recurso Cameral Permanente de 2006, ambos impugnados, y todas las actuaciones efectuadas con posterioridad a los mismos, todo ello con reconocimiento del derecho en favor de la parte actora a la devolución de las cantidades ingresadas en exceso o a la cancelación del aval bancario, en su caso'.

Plantea la sociedad actora la extemporaneidad del procedimiento de comprobación e investigación iniciado el 29 de enero de 2013 -una vez dadas de baja las liquidaciones IS 2005 y 2006, así como los acuerdos sancionadores, conforme lo ordenado por Acuerdo del TEAF de 15 de junio de 2012- que, a su juicio, vicia de invalidez la liquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2006.

El carácter extemporáneo de ese procedimiento lo deriva el letrado recurrente, de su incoación con posterioridad a la fecha en que se produjo la caducidad del derecho de la Diputación Foral de Bizkaia para determinar la deuda tributaria del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2005, y ello en razón de que es en este año cuando se produjo la fusión por absorción de Laminados Especiales, S.A. por Estampaciones Metálicas Egui, S.A.U., operación a la que se aplica la cláusula anti-elusión.

Sin embargo, según se consigna en el antecedente de hecho tercero del Acuerdo impugnado, las controvertidas actuaciones de comprobación e investigación versaron sobre ambos ejercicios, 2005 y 2006; luego, siguiendo la línea argumental de la actora, que no alega la caducidad del derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria del Impuesto correspondiente al ejercicio 2006, no puede aceptarse la extemporaneidad alegada de adverso en relación con el periodo liquidatorio a examen.

Cuestión conexa a la alegada extemporaneidad, es si pueden revisarse y modificarse los créditos fiscales aplicados en el ejercicio 2006, originados en el ejercicio 2005, respecto de los que el TEAF en el precitado Acuerdo estimatorio de la reclamación económico-administrativa nº NUM001 declaró la caducidad del derecho para determinar la deuda tributaria, cuya imposibilidad fue esgrimida en la reclamación económico- administrativa nº NUM000 , y rechazada con indudable acierto por el Acuerdo impugnado en aplicación de los artículos 64.1, 66.3 y 104.3 NFGT y jurisprudencia que los interpreta ( STS de 13 de diciembre de 2013 ), de los que resulta la licitud de las actuaciones de comprobación e investigación realizadas para determinar respecto del ejercicio 2006 la realidad, procedencia y cuantía de los créditos fiscales que tienen su origen para la obligada tributaria en el ejercicio caducado, tal y como ha resuelto el TEAF y no ha contradicho válidamente la parte actora, que elude cualquier consideración sobre el contenido de esos preceptos.

Sentado lo anterior, deviene baladí si la caducidad denotada en el ejercicio 2005 tuvo lugar el 26 de julio de 2012, como propugna la actora en aplicación del artículo 72.4 NFGT, o el 8 de junio de 2013, como apreció el TEAF en el Acuerdo de 19 de septiembre de 2014 resolutorio de la reclamación económico-administrativa nº NUM001 .



CUARTO.- En el siguiente motivo se debate la aplicación del régimen especial de las fusiones, contenido en el Capítulo X, del Título VIII, de la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades, a la operación societaria de fusión por absorción de la entidad Laminados Especiales, S.A. por Estampaciones Metálicas Egui, S.A.U.; y en concreto, del artículo 104.3, en la redacción aplicable ratione temporis, cuyo presupuesto de hecho estima concurrente el TEAF de Bizkaia, ante la ausencia de motivos económicos válidos de la fusión.

Estando en cuestión la distribución de la carga probatoria en torno a ese concepto, es forzoso traer a colación la doctrina jurisprudencial de la que es exponente la reciente sentencia del Tribunal Supremo de 16 de marzo de 2016 (recurso de casación nº 1815/2014), que precisamente confirma la dictada por esta Sala y Sección el 8 de abril de 2014 en el recurso nº núm. 540/2012 : '(-)hemos de recordar la doctrina de esta Sala sobre la interpretación y aplicación del invocado artículo 11 de la Directiva 90/434/CEE , y, en especial, sobre el concepto jurídico indeterminado que representa la concurrencia de 'motivo económico válido' que puede resumirse en los siguientes puntos.

1.- En la concurrencia de ' motivos económicos válidos ', presente en los litigios sobre la aplicación del régimen especial de fusiones, escisiones y canje de valores, han de tenerse en cuenta para su apreciación tanto elementos fácticos como otros de contenido jurídico (Cfr. SSTS de 26 de abril de 2012 , rec. de cas.

126/2009 y STS de 12 de diciembre de 2013 , rec. de cas. 5463/2011).

Respecto de los primeros, según jurisprudencia reiterada, esta Sala sólo puede revisar el criterio que sobre la carga de la prueba haya determinado la decisión de instancia y la apreciación probatoria del Tribunal a quo si por el cauce de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , se denuncia la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraria a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9.3 ( por todas las sentencias de esta Sala, la de 15 de marzo de 2013, que resuelve el recurso de casación número 6664/2010 y las que en ella se citan).

En cambio, respecto de los segundos, nos corresponde precisar si la finalidad señalada, premisa fáctica del razonamiento de la sentencia, de instancia, es o no motivo económico válido, pues se trata de integrar el concepto jurídico indeterminado que contiene tal expresión. Un ejemplo claro de lo que decimos podría ser el simple y aislado reconocimiento de la reducción de costes y simplificación administrativa de gestión, como motivo económico válido, que es, en principio, rechazada por el TJUE en el caso de la Sentencia de 10 de noviembre de 2011 (Fogia-Sociedade Gestora de Participaciones Sociais S.A.. Convenio Colectivo de Empresa de F.C.C. MEDIO AMBIENTE, S.A. (PERSONAL DE RECOGIDA DE CARROS)/10 ). Y, con base en la doctrina del TJUE, en la referida sentencia de 26 de abril de 2012 , se dijo que siendo la reducción de gastos administrativos y de gestión económica circunstancia inherente y propia de la fusión por absorción, si se admitiera la misma como motivo económico válido de modo sistemático y de forma aislada al resto de circunstancias concurrentes en cada caso, esto supondría vaciar completamente de contenido el artículo 11.1.a) de la Directiva 90/434 .

2.- La jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea atinente al artículo 11.1.a) de la Directiva 90/434 [precepto que habilitaba a los Estados miembros para negarse a aplicar total o parcialmente el régimen especial que contempla cuando tuviera «como principal objetivo o como uno de los principales objetivos el fraude o la evasión fiscal; el hecho de que una de las operaciones contempladas en el artículo 1 no se efectúe por motivos económicos válidos, como son la reestructuración o la racionalización de las actividades de las sociedades que participan en la operación, puede constituir una presunción de que esta operación tiene como objetivo principal o como uno de sus principales objetivos el fraude o la evasión fiscal»], debe tomarse en consideración, incluso, cuando se trata de una operación interna [véanse los apartados 20 a 22 de la sentencia del Tribunal de Justicia de 10 de noviembre de 2011, Foggia, (asunto C- 126/10 )].

3.- Para determinar si existe un motivo económico válido en las operaciones de fusión o absorción de sociedades es preciso una consideración global de las mismas, sin que la inactividad de la sociedad escindida o absorbente (confróntense los apartado 37 y 38 de la citada sentencia Foggia) sea por sí misma, aisladamente considerada una circunstancia suficiente per se (no otra cosa se desprende al respecto del apartado 48 de la sentencia Leur-Bloem) para negar el derecho a la aplicación del régimen especial examinado.

4.- Este régimen especial persigue establecer «normas fiscales neutras respecto a la competencia, con el fin de permitir que las empresas se adapten a las exigencias del mercado común, aumenten su productividad y refuercen su posición de competitividad en el plano internacional», de forma que las «fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones entre sociedades de diferentes Estados miembros no deben verse obstaculizadas por restricciones, desventajas o distorsiones particulares derivadas de las disposiciones fiscales de los Estados miembros», salvo que «la operación contemplada tenga como objetivo el fraude o la evasión fiscal» (apartado 45 de la sentencia Leur-Bloem ), tal objetivo espurio ha de estar acreditado, porque el artículo 11.1, letra a), de la Directiva 90/434 «debe interpretarse de manera estricta y teniendo en cuenta su tenor, su finalidad y el contexto en el que se inscribe» [apartado 46 de la sentencia dictada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea el 20 de mayo de 2010, Modehuis A. Zwijnenburg (asunto C-352/08 )]. Todo ello sería aplicable en el derecho español a las operaciones internas, como se ha dicho.

5.- La carga de la prueba ha de entenderse distribuida entre la sociedad que pretende acogerse al régimen especial de fusiones, acreditando los hechos constitutivo del derecho que pretende hacer valer ( artículo 105.1 LGT ), y la Administración, en cuanto ha de acreditar una circunstancia, como la falta de 'motivo económico válido' que opone como obstáculo a la aplicación de dicho régimen, sin ignorar, a los efectos de configurar el debido reparto de dicha carga, las dificultades probatorias inherentes a la condición de hecho negativo que tiene la referida ausencia.

Por consiguiente, de una parte, no basta con ampararse en afirmaciones no contrastadas y, de otra, como ha señalado reiterada jurisprudencia de esta Sala, la Administración puede utilizar, para justificar la inaplicación del régimen de neutralidad fiscal, la prueba de presunciones, de manera que puede resultar acreditada la realización de la operación 'principalmente por fines de fraude o evasión fiscal', habida cuenta de la inexistencia de motivos económicos en la misma. Y, en tal caso, incumbiría a la sociedad que pretende acogerse al régimen especial de fusiones desvirtuar la improcedencia de la conclusión presumida por no concurrir los requisitos exigidos para tal prueba o desvirtuar su resultado mediante la utilización de otros medios de prueba (Cfr. SSTS de 28 de junio de 2013 , rec. de cas. 1186/2011 y 4 de julio de 2014 , rec. de cas. 725/2012)'.

En el caso en estudio, acepta el TEAF la conclusión probatoria sobre la inexistencia de motivos económicos válidos que plasma el Subdirector de Inspección en el acuerdo liquidatorio, y ello en base a la conjunción de los hechos que dice acreditados en las actuaciones y precedentemente recoge en el fundamento jurídico décimo de su Acuerdo, que son los siguientes: ' 1.La estructura accionarial de LESA, entidad absorbida, estaba constituida por los cuatro hijos de Don Mateo a partes iguales (22,02 por 100 del capital social, cada uno) y por la entidad MHT-90, SAL), a la que pertenecía un 11,92 por 100 del capital social.

2.La actividad de LESA se desarrollaba en régimen de alquiler en unas naves propiedad de Inmobiliaria Inversora del Norte, S.A., participada en un 99,51 por 100 por Don Mateo y su cónyuge y, el resto, a partes iguales por sus 4 hijos.

3.El capital social de la entidad absorbente y ahora reclamante, EGUISA, es propiedad en un 96.80 por 100 de Don Mateo y el 1,20 por 100 restantes, de sus cuatro hijos a partes iguales .

4.En 30 de diciembre de 2003, EGUISA adquiere a MHT-90, SAU, mediante la dación en pago de una deuda, su participación total en LESA, comprando, en 22 de diciembre de 2004, el 88.06 por 100 restante propiedad de los cuatro hijos de Don Mateo .

5.Con fecha 26 de marzo de 2003 se lleva a cabo la inscripción en el Registro Mercantil el acuerdo de la disolución de LESA.

6..En 20 de junio de 2005 se inscribe en el Registro Mercantil la reactivación de LESA.

7.La fecha de inscripción en el Registro Mercantil de la fusión por absorción de EGUISA y LESA es el 16 de diciembre de 2005 .

8 .Con fecha 13 de febrero de 2006 se procede a comunicar a la Hacienda Foral de Bizkaia el acogimiento de dicha operación al régimen fiscal especial de fusiones del Impuesto sobre Sociedades.

9.El objeto social, según estatutos sociales, de: -LESA era la compraventa de productos siderúrgicos y de metales, férricos y no fénicos; su comercialización, aplanado, corte de chapa y decapado; laminación, trefilación y decapado de perfiles; soldadura, calderería y fabricación de perfiles conformados y en general cuanto sea complementario y accesorio a las actividades citadas', encontrándose de alta en el epígrafe 224 del Impuesto de Actividades Económicas: 'Trefilado, estirado, perfilado, laminado en frío del acero'.

- EGUISA es 'la preparación y mecanización de materiales metalúrgicos para la industria, la estampación, la embutición de chapa y fabricación de artículos de ferretería y accesorios de automóviles, propias de talleres mecánicos; la fabricación de partes de los vehículos automóviles y remolques (transmisión, dirección, frenos, suspensión, bastidor, etc.) y de piezas y componentes para aquellos. Se encuentra dada de alta en el epígrafe 312 del Impuesto sobre Actividades Económicas: 'Forja, estampado, embutición, troquelado, corte y repulsado' y en el epígrafe 722 'Transporte por carretera de mercancías'.

10. Tras extinguir en marzo 2003 las relaciones laborales de la plantilla de LESA, cuyo media de contratados laborales indefinidos a finales de 2002 era de 34 trabajadores, EGUISA contrata posteriormente a cinco de ellos, siendo la cualificación profesional de todos ellos la de peones especialistas .

11.La mercantil LESA ha presentado únicamente ante Hacienda Foral de Bizkaia declaración- liquidación del Impuesto sobre Sociedades relativa a los períodos impositivos 1996, 1997, 2004 y 2005.

12.En el momento de la fusión, según se hace constar en el acta incoada por el Impuesto sobre Sociedades de 2006, la entidad absorbida LESA tenía pendiente de aplicar unas bases importantes negativas procedentes de ejercicio anteriores por importe total de 3.270.343,60 euros y unos saldos de deducciones de la cuota líquida de periodos anteriores de 491.810,80 euros, que son aplicados por EGUISA de la forma siguiente.

-En su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades del período 2005, se compensa de tales créditos fiscales pendientes generados por LESA, un importe de 3.270.326,03 euros de las bases imponibles negativas y de 232.241,04 euros del saldo de deducciones.

-En la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades del período 2006, se practican deducciones de la absorbida por un importe de 261.184,13 euros.

-/- 1ª) La actora manifiesta que era el principal cliente de LESA.

2ª) Del examen comparativo de los datos consignados en las declaraciones anuales de operaciones con terceros modelo 347, presentadas por LESA en los años 2000 a 2003 (a partir de 2004 no presenta dicha declaración y no constan imputaciones de terceros de operaciones de venta efectuadas por la misma), con los declarados por EGUISA en 2003 y siguientes, no se observa que proveedores o clientes de la primera figuren como tales en la segunda.

3ª) Según datos de la Tesorería General de la Seguridad Social, con fecha 30 de abril de 2003, LESA da de baja a los últimos trabajadores de su plantilla, careciendo desde esa fecha de empleados.

4ª) Durante el último cuatrimestre de 2005, la actora afirma que comienza a desarrollar, con cinco trabajadores procedentes de LESA, que habían sido despedidos por ésta dos años y medio antes de la fusión, la nueva actividad de corte, en una parte de las mismas instalaciones donde ejercía la actividad LESA, formalizando EGUISA un contrato de alquiler con la propietaria de las mismas, Inmobiliaria Inversora del Norte, S.A. (entidad con socios idénticos a los de EGUISA), por un período de cinco años de duración .

5ª) Del análisis de las plantillas medias con contratos laborales temporales e indefinidos, consignadas por EGUISA en las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los períodos 2002 a 2007, no se aprecia una ampliación significativa con el fin de poder desarrollar la nueva actividad.

6ª) No figura que EGUISA se haya dado de alta, ni antes ni después de la fusión, en el epígrafe 224 del Impuesto de Actividades Económicas en el que encontraba de alta LESA'.

A la vista de los hechos reseñados, se ha de convenir con el Subdirector de Inspección y el TEAF que, efectivamente, no es apreciable un 'motivo económico válido' al que responda la operación de fusión; es de ver que en el escrito de demanda el letrado no discute ninguno de los datos anteriores, amén de consideraciones generales que basa en distintas sentencias de la Audiencia Nacional, sostiene que con la continuidad de la actividad empresarial de Lesa por la sociedad absorbente se aspiraba a la consecuención de un 'objetivo empresarial', que equipara a 'motivo económico válido'.

No obstante, esa alegada 'continuidad' no permite per se dar por probado que se pretendió y procuró con la fusión, la finalidad propia de este tipo de operaciones societarias, esto es, la racionalización o reestructuración empresarial con reducción de costes u optimización de resultados, ni por ende, ampara la aplicación del régimen especial; si EGUISA quería incorporar a su negocio parte de la actividad que había desarrollado la disuelta LESA, en concreto, la actividad de corte longitudinal y transversal de bobinas, para la que contaba con mano de obra cualificada, previamente dada de baja en la Seguridad Social por LESA, y local arrendado, no se vislumbra la necesidad o conveniencia de que a tal efecto reactive LESA, de la que había adquirido todas las participaciones en el año 2003, sin reiniciar su actividad -de hecho, no contaba con trabajadores desde ese mismo año- para posteriormente absorberla; la mera transmisión de elementos de LESA -maquinaria y utillaje- para el desarrollo de esa actividad por EGUISA no justifica la fusión; desde esa perspectiva, los medios probatorios que señala la recurrente, supuestamente acreditativos de que EGUISA lleva a cabo la actividad de corte, no devienen relevantes, en tanto que la reactivación de LESA solo formal y la ulterior fusión por absorción solo se explican por el patente beneficio fiscal obtenido, en tanto que la aplicación de las bases imponibles negativas y las deducciones en cuota líquida supuso una tributación inferior a la procedente en los ejercicios 2005 y 2006, sin que se constate ventaja distinta, así, del estudio comparativo de los balances de la sociedad antes y después de la fusión, colige el actuario, y no se refuta por la recurrente, que el activo de la sociedad ha disminuido en cinco millones de euros, y que el resultado positivo obtenido en el ejercicio 2005, no fue debido a la absorción de Lesa, la diferencia entre el resultado positivo y el aumento de fondos propios obedeció a que en el mismo ejercicio se procedió a una disminución de capital para la amortizaciones de acciones.

En ese sentido se pronuncia el TEAF : '- el único motivo económico alegado por la actora, esto es, la continuidad de la actividad absorbida LESA por la reclamante EGUISA, no puede admitirse ya que LESA desde la inscripción del acuerdo de su disolución (en 26 de marzo de 2003) hasta su reactivación (inscrita en el Registro Mercantil en 20 de junio de 2005) no desarrolla actividad alguna sin ni siquiera tener administradores, es decir, LESA en el momento de la fusión es una entidad inactiva que no realiza explotación económica alguna, ya que a pesar de su posterior reactivación dos años después de su disolución (2003) aquélla es puramente formal. Téngase en cuenta, además, que en los modelos 347 de imputaciones de operaciones con terceros de los ejercicios 2003 y siguientes presentados por EGUISA no se observa coincidencia alguna entre los clientes y proveedores consignados por ésta con los declarados entre 2000 a 2003 por LESA, resultando también significativo que EGUISA después de la fusión, no se haya dado de alta en el epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas en el que figuraba LESA'.

En suma, una valoración global de las circunstancias concurrentes apunta a que se ha reactivado nominalmente la sociedad absorbida con el solo objetivo del ahorro fiscal.

No introduce la defensa actora ningún otro alegato que ponga en crisis la valoración efectuada por el TEAF, que esta Sala comparte, ni a tal efecto es admisible la mera remisión -sin la menor referencia siquiera sintética de su contenido- a los escritos de alegaciones presentados, respectivamente, frente a las actas de disconformidad, al inicio del procedimiento para la aplicación de la cláusula antielusión, y en vía económico- administrativa en los que, en cualquier caso, no se explicita motivo económico distinto a la ya examinada continuidad de parte de la actividad de LESA por EGUI, S.A.U.

Por consiguiente, se ofrece conforme a derecho la aplicación al caso del artículo 14.3 de la Norma Foral 3/1996, y la declaración de elusión fiscal, fundada en los mismos hechos.

De lo que se sigue la completa desestimación del presente recurso.



QUINTO.- De conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , deben imponerse las costas procesales causadas a la parte recurrente.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, la Sala, (Sección Primera), dicta el siguiente,

Fallo

QUE DEBEMOS DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS EL RECURSO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO Nº 757/2014 PRESENTADO POR LA PROCURADORA Dª. MARÍA JOSÉ GONZÁLEZ COBREROS, EN REPRESENTACIÓN DE ESTAMPACIONES METÁLICAS EGUI, SAU, FRENTE A LA RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE BIZKAIA, DE FECHA 19 DE SEPTIEMBRE DE 2014, DESESTIMATORIA DE LA RECLAMACIÓN ECONÓMICO- ADMINISTRATIVA N° NUM000 INTERPUESTA CONTRA LOS ACUERDOS DE FECHA 11 DE JUNIO DE 2013 DEL SUBDIRECTOR DE INSPECCIÓN DEL DEPARTAMENTO DE HACIENDA Y FINANZAS DE LA DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, QUE PRACTICAN LIQUIDACIÓN DEFINITIVA POR EL CONCEPTO IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES DEL EJERCICIO 2006, Y LIQUIDACIÓN DEFINITIVA DEL RECURSO CAMERAL PERMANENTE DEL EJERCICIO 2007, QUE CONFIRMAMOS. CON CONDENA EN COSTAS A LA PARTE RECURRENTE.

Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma cabe interponer RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Supremo y/o ante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, el cual, en su caso, se preparará ante esta Sala en el plazo de TREINTA DÍAS ( artículo 89.1 LJCA ), contados desde el siguiente al de la notificación de esta resolución, mediante escrito en el que se dé cumplimiento a los requisitos del artículo 89.2, con remisión a los criterios orientativos recogidos en el apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, asumidos por el Acuerdo de 3 de junio de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco.

Quien pretenda preparar el recurso de casación deberá previamente consignar en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de este órgano jurisdiccional en el Banco Santander, con nº 4697 0000 90 0757 14, un depósito de 50 euros , debiendo indicar en el campo concepto del documento resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso'.

Quien disfrute del beneficio de justicia gratuita, el Ministerio Fiscal, el Estado, las Comunidades Autónomas, las entidades locales y los organismos autónomos dependientes de todos ellos están exentos de constituir el depósito ( DA 15ª LOPJ ).

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN .- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Letrado de la Administración de Justicia doy fe en Bilbao, a 6 de septiembre de 2016.