Sentencia Administrativo Nº 37/2013, Tribunal Superior de Justicia de La Rioja, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 47/2012 de 14 de Febrero de 2013

Encabezamiento

T.S.J.LA RIOJA SALA CON/AD

LOGROÑO00037/2013

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA RIOJA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Rec. nº: 47/2012

Ilustrísimos señores:

Presidente:

Don Jesús Miguel Escanilla Pallás

Magistrados:

Don Alejandro Valentín Sastre

Don Luis Loma Osorio Faurie

SENTENCIA Nº 37/2013

En la ciudad de Logroño a 14 de febrero de 2013.

Vistos los autos correspondientes al recurso contencioso-administrativo sustanciado en esta Sala y tramitado conforme a las reglas del procedimiento ordinario, sobre ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, a instancia de Doña Consuelo , representada por la Procuradora Doña Gema Mues Magaña, y asistida por la letrada Doña Ana Gil Palacios, siendo demandada la CONSEJERIA DE ADMINISTRACIÓN PÚBLICA Y HACIENDA, representada y asistida por el Letrado de Gobierno.

Antecedentes

PRIMERO.Mediante escrito presentado se interpuso ante esta Sala recurso contencioso-administrativo contra desestimación presunta del recurso de reposición interpuesta contra la providencia de apremio de 14 de julio de 2011 y posteriormente contra la resolución de 2 de marzo de 2012 de la Directora General de Tributos del Gobierno de la Rioja que resolvía el recurso de reposición interpuesto.

SEGUNDO.Que previos los oportunos trámites, la parte recurrente formalizó su demanda en la que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes, terminó suplicando sentencia estimatoria del recurso interpuesto y las declaraciones correspondientes en relación con la actuación administrativa impugnada.

TERCERO.Que asimismo se confirió traslado a la Administración demandada para contestación a la demanda, lo que se verificó, en la que tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que consideró pertinentes, la parte terminó suplicando el mantenimiento de la actuación administrativa recurrida.

CUARTO.Continuando el recurso por sus trámites, se señaló, para votación y fallo del asunto, el día 13 de febrero de 2013, en que se reunió, al efecto, la Sala.

QUINTO.En la sustanciación del procedimiento se han observado las prescripciones legales.

VISTOS.- Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Señor Don Jesús Miguel Escanilla Pallás.

Fundamentos

PRIMERO.Mediante escrito presentado se interpuso ante esta Sala recurso contencioso-administrativo contra desestimación presunta del recurso de reposición interpuesta contra la providencia de apremio de 14 de julio de 2011 y posteriormente contra la resolución de 2 de marzo de 2012 de la Directora General de Tributos del Gobierno de la Rioja que resolvía el recurso de reposición interpuesto.

La parte demandante ( en representación de su padre , fallecido, Don Fausto ) solicita que se dicte Sentencia por la que estimando el presente Recurso Contencioso Administrativo, se declare no conforme a derecho la Resolución de 2 de marzo de 2012 dictada por la Directora General de Tributos de la Comunidad Autónoma de La Rioja, por la que se desestima el Recurso de Reposición interpuesto contra la Providencia de apremio dictada en fecha 14 de julio de 2011 por la que se fija en 65.115,70 € el importe total de la deuda, y proceda a anular dichas resoluciones y los actos que se hayan dictado en su ejecución, con retroacción de las actuaciones hasta el momento de ser liquidada y aceptada judicialmente la deuda para que por parte de la Comunidad Autónoma se actúe como acreedora de la herencia y todo ello con imposición de costas a la Administración demandada.

La parte demandante alega las siguientes causas de nulidad: 1ª Nulidad de la providencia de apremio por infracción de la Ley General Tributaria; 2ª Nulidad del procedimiento de apremio por no respetar las previsiones establecidas en el artículo 39 de la LGT y 3ª Nulidad del procedimiento del recargo de apremio en todo caso al estar el importe de la deuda aprobada judicialmente.

SEGUNDO.Es necesario enumerar con carácter previo al análisis de los motivos de impugnación planteados por el recurrente los siguientes antecedentes para una mejor comprensión de las cuestiones debatidas:

1º Doña Sonia falleció el 13 de noviembre de 2010.

2º La Directora General de Atención a la Dependencia y Prestaciones Sociales con fecha 17 de diciembre de 2010 dicta resolución por la que establece que la liquidación de la deuda generada por la estancia de Doña Sonia en la Residencia de Personas Mayores ' Los Jazmines' de Haro asciende a la cantidad de 54. 263,08 €. La citada resolución fue notificada a los herederos el 23/12/2010.

3º El 10/12/2010 se presentó por Don Fausto demanda sobre aceptación de herencia a beneficio de inventario en el Juzgado de Haro. El 23/12/2010 se citó a la Comunidad Autónoma de la Rioja para la formación de inventario.

4º El 11 de marzo de 2011 se dictó auto por el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción de Haro por el que se acuerda tener por efectuada por Don Fausto la aceptación a beneficio de inventario de la herencia de su hermana Doña Sonia y tener por formado el inventario de bienes de la fallecida.

5º El 11 de febrero de 2011 se emitieron las certificaciones de descubierto y el 14 de julio de 2011 se dictó la providencia de apremio que fue notificada en el domicilio de la fallecida y recogida por una tercera persona que la puso en conocimiento de Don Fausto .

TERCERO.El artículo 167.3 de la Ley General Tributaria establece, el procedimiento de apremio sólo puede ser impugnado por alguno de los motivos tasados: 'Contra la providencia de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición: a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago. b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación. c) Falta de notificación de la liquidación. d) Anulación de la liquidación y e) Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada'. Y también la omisión del procedimiento de apremio; esto es, 'irregularidades propias del procedimiento seguido basadas en los mencionados motivos de impugnación '( STS de 24 de febrero de 1.995 ), sin que pueda discutirse en vía de apremio los elementos constitutivos de la liquidación ( STS de 24 de Marzo de 1.995 ) o del acto administrativo sancionador cuya ejecución forzosa es el procedimiento de apremio. El Tribunal supremo admite la nulidad de la providencia de apremio siempre que se produzcan pronunciamientos que pongan de manifiesto de forma palmaria u ostensible deficiencias sustantivas o procedimentales graves.

CUARTO. Nulidad de pleno derecho de la providencia de apremio por infracción de la Ley General Tributaria.

La parte demandante alega, en primer lugar la nulidad de la providencia de apremio de fecha 14 de julio de 2011 porque la misma fue girada contra Doña Sonia que falleció el 13 de noviembre de 2010 y dicha providencia fue notificada a un domicilio inexistente, al tratarse de un domicilio fiscal, si bien constaba que estaba incapacitada judicialmente y bajo el régimen de tutela y además es nula de pleno derecho una notificación a una persona fallecida conforme al artículo 39 de la LGT . Y subsidiariamente se infringe el artículo 167.3 c) de la LGT en cuanto no se notificó la liquidación de deuda a Doña Sonia .

El artículo 39 de la LGT establece ' Sucesores de personas físicas 1. A la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirán a los herederos, sin perjuicio de lo que establece la legislación civil en cuanto a la adquisición de la herencia.Las referidas obligaciones tributarias se transmitirán a los legatarios en las mismas condiciones que las establecidas para los herederos cuando la herencia se distribuya a través de legados y en los supuestos en que se instituyan legados de parte alícuota. En ningún caso se transmitirán las sanciones. Tampoco se transmitirá la obligación del responsable salvo que se hubiera notificado el acuerdo de derivación de responsabilidad antes del fallecimiento.2. No impedirá la transmisión a los sucesores de las obligaciones tributarias devengadas el hecho de que a la fecha de la muerte del causante la deuda tributaria no estuviera liquidada, en cuyo caso las actuaciones se entenderán con cualquiera de ellos, debiéndose notificar la liquidación que resulte de dichas actuaciones a todos los interesados que consten en el expediente.3. Mientras la herencia se encuentre yacente, el cumplimiento de las obligaciones tributarias del causante corresponderá al representante de la herencia yacente.Las actuaciones administrativas que tengan por objeto la cuantificación, determinación y liquidación de las obligaciones tributarias del causante deberán realizarse o continuarse con el representante de la herencia yacente. Si al término del procedimiento no se conocieran los herederos, las liquidaciones se realizarán a nombre de la herencia yacente. Las obligaciones tributarias a que se refiere el párrafo anterior y las que fueran transmisibles por causa de muerte podrán satisfacerse con cargo a los bienes de la herencia yacente '.

El artículo 177 de la LGT establece el procedimiento de recaudación frente a los sucesores ' 1. Fallecido cualquier obligado al pago de la deuda tributaria, el procedimiento de recaudación continuará con sus herederos y, en su caso, legatarios, sin más requisitos que la constancia del fallecimiento de aquél y la notificación a los sucesores, con requerimiento del pago de la deuda tributaria y costas pendientes del causante. Cuando el heredero alegue haber hecho uso del derecho a deliberar, se suspenderá el procedimiento de recaudación hasta que transcurra el plazo concedido para ello, durante el cual podrá solicitar de la Administración tributaria la relación de las deudas tributarias pendientes del causante, con efectos meramente informativos. Mientras la herencia se encuentre yacente, el procedimiento de recaudación de las deudas tributarias pendientes podrá continuar dirigiéndose contra sus bienes y derechos, a cuyo efecto se deberán entender las actuaciones con quien ostente su administración o representación ...'

Han de tenerse en cuenta los siguientes datos:

1º La liquidación de la deuda generada por la estancia de Doña Sonia en la Residencia de Personas Mayores 'Los Jazmines' de Haro asciende a la cantidad de 54. 263,08 € fue notificada a los herederos, beneficiarios y afectados de Doña Sonia el 23/12/2010 en el domicilio de Don Fausto ( f. 131 del proceso jurisdiccional).

2º La providencia de apremio de 14 de julio de 2011 se notificó en el domicilio de la fallecida Doña Sonia (folio 35 del expediente), y fue notificada a una vecina (Doña Rosa ) el 27/7/2011 que lo puso en conocimiento de Don Fausto , que presentó el correspondiente recurso de reposición el 17 de agosto de 2011 (folios 1 a 6 del expediente).

3º El auto del Juzgado de Primera Instancia e Instrucción de Haro acuerda por auto de fecha 11 de marzo de 2011 : tener por efectuada por Don Fausto la aceptación a beneficio de inventario de la herencia de su hermana Doña Sonia y tener por formado el inventario de bienes de la fallecida Doña Sonia , tal y como consta en autos.

La cuestión no es si se notificó o no correctamente la liquidación y la providencia de apremio conforme a la normativas sobre notificaciones establecida en la LGT ( artículos 11 º y 111 de la LGT ) y artículo el artículo 58. 3 de la ley 30/1992 .

La cuestión controvertida es si se ha realizado la liquidación tributaria presupuesto de la providencia de apremio y la correspondiente providencia de apremio conforme a derecho.

El procedimiento de recaudación tributario en relación a la sucesión mortis causa determina que la continuación de las deudas tributarias con los herederos exige, en primer lugar, la constancia del fallecimiento del obligado al pago de la deuda tributaria y , en segundo lugar, la notificación a los sucesores requiriéndoles de pago de la deuda tributaria y las costas procesales.

La jurisprudencia del Tribunal Supremo establece 'En las fases del fenómeno sucesorio, tránsito del patrimonio del causante al heredero, se parte de la apertura de la sucesión, momento inicial producido por la muerte del causante, se sigue por la vocación a la herencia, como llamamiento abstracto y general a todos los posibles herederos, testados o intestados y se llega a la delación, ofrecimiento de la herencia al heredero, que da lugar a un derecho subjetivo, ius delationis, que facultan la adquisición por la aceptación. La vocación, pues, alcanza a toda persona que ha sido designada como heredero principal o subsidiariamente en el testamento o que puede ser heredero abintestato; es decir, todo sucesor eventual o posible, que se concretará cuando conste quién es o quienes son los llamados que tienen el derecho (derecho subjetivo, ius delationis) a aceptar y con la aceptación, adquirir la herencia. Los posibles herederos, con vocación, no tienen un derecho subjetivo, pero sí lo pueden tener; tienen una expectativa jurídica y, por ende, lo cual es importante, un interés legítimo' ( STS 4 de mayo de 2005 ) .

Y la sentencia del TS de fecha 21 de junio de 2012 establece en el f.j tercero ' La legislación actual en cuanto a la sucesión tributaria sigue la misma línea de remisión en cuanto a la herencia a los términos de la legislación civil ( art. 39.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ) y confirma que la Administración Tributaria, mientras la herencia esté yacente, debe dirigirse a la misma a través de sus representantes. Así el apartado 3 del citado art. 39 dispone:

«Mientras la herencia se encuentre yacente, el cumplimiento de las obligaciones tributarias del causante corresponderá al representante de la herencia yacente.

Las actuaciones administrativas que tengan por objeto la cuantificación, determinación y liquidación de las obligaciones tributarias del causante deberán realizarse o continuarse con el representante de la herencia yacente. Si al término del procedimiento no se conocieran los herederos, las liquidaciones se realizarán a nombre de la herencia yacente.

Las obligaciones tributarias a que se refiere el párrafo anterior y las que fueran transmisibles por causa de muerte podrán satisfacerse con cargo a los bienes de la herencia yacente».

Dicho lo anterior, se ha de precisar que la adquisición de la condición de heredero , en el caso de aceptación de la herencia a beneficio de inventario, se encuentra vinculada y dependiente de la propia existencia del inventario que puede realizarse con anterioridad o con posterioridad al acto formal de la aceptación, hasta tal punto que la aceptación de la herencia a beneficio de inventario no producirá efecto alguno hasta que estén inventariados los derechos que conforman el caudal hereditario y las deudas y cargas a que a tal caudal resultan imputables. Lo cual guarda total coherencia con la propia institución configurada para posibilitar a los herederos el aceptar la herencia únicamente si resulta de ella un saldo positivo, quedando los herederos obligados a pagar las deudas del causante únicamente hasta «donde alcancen los bienes» ( art. 1003.1º Cc ) del caudal relicto.

Y ello a salvo el caso de que la falta de elaboración del inventario pueda imputarse, al menos por negligencia, a los mismos aceptantes. Esto es lo que se desprende de lo establecido en los arts. 1013 y 1018 del Código Civil que disponen:

«La declaración a que se refieren los artículos anteriores no producirá efecto alguno si no va precedida o seguida de un inventario fiel y exacto de todos los bienes de la herencia , hecho con las formalidades y dentro de los plazos que se expresarán en los artículos siguientes».

Y que «(s)i por culpa o negligencia del heredero no se principiare o no se concluyere el inventario en los plazos y con las solemnidades prescritas en los artículos anteriores, se entenderá que acepta la herencia pura y simplemente».

En definitiva, mientras no exista inventario, a salvo el anterior caso, los que hayan aceptado la herencia a beneficio de inventario no adquirirán la condición de herederos , ni, por ende, la de sucesores del causante. De este modo, y hasta que ello ocurra, los acreedores, incluida la Hacienda Pública, deberán dirigirse a la herencia yacente a través de sus correspondientes representantes. Así el art. 1026 Cc dispone que «(hasta que resulten pagados todos los acreedores conocidos y los legatarios, se entenderá que se halla la herencia en administración. El administrador, ya lo sea el mismo heredero, ya cualquiera otra persona, tendrá, en ese concepto, la representación de la herencia para ejercitar las acciones que a ésta competan y contestar a las demandas que se interpongan contra la misma».

No podemos, en consecuencia con lo expuesto, compartir el razonamiento sobre el que se sustenta la decisión adoptada en la instancia respecto de la cuestión que conforma el actual recurso de casación, cuando dice que «una vez aceptada la herencia , aún cuando sea a beneficio de inventario, se adquiere la condición de heredero » (FD Séptimo), y que es apoyada por la parte recurrida. En efecto, como hemos indicado, en el caso de aceptación de la herencia a beneficio de inventario, la adquisición de la condición de heredero está ligada a la existencia y aprobación del inventario correspondiente de conformidad con lo dispuesto en el art. 1013 del Cc .'

La Sala aplicando la anterior doctrina considera que al aceptarse la herencia a beneficio de inventario y formarse el inventario con fecha 11 de marzo de 2011, la liquidación se tenía que haber realizado una vez que se ha formado el inventario, es decir a partir de la fecha de 11 de marzo de 2011 y comenzar, el periodo de pago voluntario [Se ha producido una aceptación a beneficio de inventario y por tanto el patrimonio hereditario y el del heredero se constituyen en patrimonios separados y el heredero no queda obligado a pagar las deudas y demás cargas herencia sino con los bienes de ésta y hasta dónde alcancen (la responsabilidad hereditaria es limitada o intra vires hereditaria)]. Y por tanto, se ha producido la infracción de lo establecido en el artículo 167.3 c) de la LGT en cuanto no se notificó la liquidación a Don Fausto como heredero de Doña Sonia a partir de 11 de marzo de 2011.

Antes de la fecha de 11 de marzo de 2011 la herencia se encontraba yacente ( art. 39.3 de la LGT ) y conforme al artículo 177.1 de la LGT ' Mientras la herencia se encuentre yacente, el procedimiento de recaudación de las deudas tributarias pendientes podrá continuar dirigiéndose contra sus bienes y derechos, a cuyo efecto se deberán entender las actuaciones con quien ostente su administración o representación'y artículo 127.2 de RGT. Por todo lo anteriormente expuesto procede estimar el recurso de impugnación alegado por la parte demandante.

QUINTO. Nulidad de la providencia de apremio por no respetar las previsiones del Código Civil.

La parte demandante alega que todo el procedimiento de apremio resulta nulo por respetar las previsiones del Código civil al que se remite el propio artículo 39 de la LGT y argumenta que la deuda consta inventariada y por ello la Comunidad Autónoma de la Rioja es acreedora en la Herencia de Doña Sonia , ya que se personó su letrado en el procedimiento de jurisdicción voluntaria, compareció a la formación de inventario y no se opuso al mismo, por lo que la deuda debe sujetarse a las prescripciones del Código Civil ( art. 1030 C. Civil ) y anularse todo el procedimiento de apremio, retrotrayéndose todas las actuaciones hasta el momento de la liquidación de la deuda , y el cobro deberá gestionarse con el heredero .

El motivo alegado por la parte demandante no se encuentra entre los motivos de impugnación enumerados en el artículo 167.3 de la Ley General Tributaria que establece, el procedimiento de apremio sólo puede ser impugnado por alguno de los motivos tasados: 'Contra la providencia de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición: a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago. b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación. c) Falta de notificación de la liquidación. d) Anulación de la liquidación y e) Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada'. En consecuencia procede desestimar el motivo impugnado.

El último motivo alegado por la demandante, es la nulidad del recargo de apremio al estar el importe de la deuda aprobada judicialmente. No procede el análisis de este motivo porque ya se ha estimado el primer motivo de impugnación, falta de notificación de la liquidación.

Por todo lo anteriormente expuesto procede estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto.

SEXTO.El artículo 139 establece 'En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho' por lo que al estimarse el recurso procede la imposición de costas a la administración demandada.

En atención a todo lo expuesto,

Fallo

1º Estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de Consuelo .

2º Anulamos la resolución de fecha 2 de marzo de 2012 de la Directora General de Tributos del Gobierno de la Rioja por su disconformidad a derecho.

3º Con expresa imposición de costas a la Administración demandada

Así por esta nuestra Sentencia - de la que se llevará literal testimonio a los autos- y definitivamente juzgado, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado-Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que como Secretario de la misma, certifico.