Sentencia Administrativo Nº 380/2016, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 152/2013 de 22 de Septiembre de 2016

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEXTA

Núm. de Recurso:0000152 /2013

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:01699/2013

Demandante:GE AUTO SERVICE LEASING GMBH

Procurador:D. MANUEL SÁNCHEZ-PUELLES GONZÁLEZ-CARVAJAL

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. ANA ISABEL RESA GÓMEZ

S E N T E N C I A Nº:

IIma. Sra. Presidente:

Dª. BERTA SANTILLAN PEDROSA

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. SANTIAGO PABLO SOLDEVILA FRAGOSO

D. FRANCISCO DE LA PEÑA ELIAS

Dª. ANA ISABEL RESA GÓMEZ

D. RAMÓN CASTILLO BADAL

Madrid, a veintidos de septiembre de dos mil dieciséis.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo num. 152/2013 que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido el Procurador D. Manuel Sánchez-Puelles González-Carvajal, en nombre y representación de GE AUTO SERVICE LEASING GMBH,contra Resolución de fecha 24 de enero de 2013 del Tribunal Económico Administrativo Central, que desestima las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra las resoluciones desfavorables de los recursos de reposición interpuestos contra los acuerdos que deniegan las solicitudes de devolución de las cuotas del IVA soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, de fecha 1 de febrero de 2010, dictados por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria IVA No Establecidos y referidos al IVA ejercicios 2005 y 2006, por importes respectivos de 407.396,46 y 385.600,81€ de solicitud de devolución; y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado. Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Dª ANA ISABEL RESA GÓMEZ,Magistrada de la Sección.

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Antecedentes

PRIMERO:La parte actora interpuso este recurso; admitido a trámite y reclamado el expediente se le dio traslado para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó una exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que solicitó con carácter principal la anulación de la resolución impugnada, con devolución de las cantidades solicitadas y subsidiariamente la retroacción de las actuaciones a la fase gestora, a la vista de la privación del trámite de audiencia.

SEGUNDO:De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó la desestimación de la demanda, planteando con carácter previo y ad cautelam como causa de inadmisibilidad del recurso al no constar que la actora aportase acuerdo societario que acredite su voluntad de accionar contra la resolución impugnada.

TERCERO:Solicitado y recibido el pleito a prueba, fue practicada la que propuesta se declaró pertinente con el resultado obrante en autos y tras evacuar las partes el trámite de conclusiones quedaron los autos conclusos y pendientes de señalamiento para votación y fallo lo que tuvo lugar el día 7 de septiembre de 2016, en que efectivamente se deliberó y votó.

CUARTO:En el presente recurso contencioso-administrativo se han observado las formas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción.

Fundamentos

PRIMERO: A través del presente proceso impugna la entidad actora la resolución dictada con fecha 24 de enero de 2013 del Tribunal Económico Administrativo Central, que desestima las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra las resoluciones desfavorables de los recursos de reposición interpuestos contra los acuerdos que deniegan las solicitudes de devolución de las cuotas del IVA soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, de fecha 1 de febrero de 2010, dictados por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria IVA No Establecidos y referidos al IVA ejercicios 2005 y 2006, por importes respectivos de 407.396,46 y 385.600,81€ de solicitud de devolución.

SEGUNDO:Como antecedentes de interés para resolver el litigio merecen destacarse, a la vista de los documentos que obran en autos y de los que integran el expediente administrativo a los mismos incorporado, los siguientes:

1.- Con fechas 30 de junio de 2006 y 29 de junio de 2007, la actora presenta solicitudes de devolución de las cuotas del IVA soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto (modelo 361) correspondientes respectivamente al periodo anual del ejercicio 2005 y al del 2006.

2.- Con fecha 19 de marzo de 2008 la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, IVA no establecidos, emite sendos requerimientos a fin de que aportase:

- Originales de las facturas acreditativas del derecho a la devolución.

- Aclaración detallada de las operaciones realizadas en España así como destino de los bienes o servicios adquiridos cuya devolución de IVA se solicita.

3.- Con fecha 12 de diciembre de 2008 la entidad actora manifiesta su intención de atender dichos requerimientos, pero que al tratarse de una compañía no residente y ante la dificultad de presentar la documentación requerida no se ha podido atender a dicho requerimiento hasta la fecha.

4.- Con fecha 18 de febrero de 2009 la Oficina Nacional de Gestión Tributaria IVA no establecidos, dicta acuerdos denegatorios, que se fundamentan en la falta de atención por parte de la actora de los requerimientos de documentación.

5.- Con fecha 20 de febrero de 2009, la referida entidad, manifiesta que se trata de una compañía alemana, cuya actividad es el suministro de coches a empresas españolas, al amparo de contratos de leasing y ventas ocasionales de los mismos en el mercado español de coches, actuando en el TAI sin establecimiento permanente y soportando cuotas de IVA como consecuencia de las compras de vehículos y aportando justificantes de las facturas.

6.- Con fecha 20 de mayo de 2009 la entidad interpone recurso de reposición, alegando que aun con evidente retraso, contestó a los requerimientos el 20 de febrero de 2009, fecha anterior a la notificación de los acuerdos denegatorios de su solicitud de devolución, con fecha 21 de abril de 2009.

7.- Con fecha 13 de julio de 2009, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria comunica a la entidad que para poder resolver los recursos de reposición interpuestos debe remitir determinada documentación. El 1 de febrero de 2010 la Oficina Nacional de Gestión Tributaria dicta acuerdos desestimatorios de los recursos de reposición, sobre la base de que era a la entidad solicitantes a la que corresponde la carga de la prueba del derecho a la devolución de las cuotas soportadas, sin que la misma lo haya hecho.

8.- Disconforme con ello la actora interpuso reclamación económico-administrativa, en la que tras realizar las alegaciones que estimó pertinentes acompaño diversa documentación como facturas, contratos de arrendamiento financiero, certificados oficiales expedidos por autoridades alemanas, y diversas declaraciones periódicas de IVA.

9.- El TEAC desestima las reclamaciones por medio de la resolución ahora impugnada señalando que las pruebas relevantes para la adecuada regularización de la situación tributaria han de aportarse ante el órgano de gestión competente, manteniendo el criterio de que el procedimiento de las reclamaciones económico- administrativas no es el momento procedimental oportuno para aportar las pruebas que debieron serlo en el procedimiento de aplicación de los tributos.

TERCERO:El TEAC, tras referirse a la normativa de aplicación y, en particular, a lo establecido en el artículo 119 de la Ley 37/1992 , sitúa la cuestión controvertida en el hecho de, si puede aceptarse como medio de prueba del derecho a la devolución de las cuotas el IVA aportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos, la documentación anteriormente requerida por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria y no aportada por la entidad, siendo aportada posteriormente, en vía de revisión económico-administrativa. Y para resolverla se remite al criterio mantenido por el mismo Tribunal en anteriores ocasiones, en particular a la resolución de 16 de mayo de 2007, que transcribe parcialmente, para concluir desestimando la reclamación, al entender que el reclamante no atendió los requerimientos efectuados, aportando únicamente las facturas solicitadas pero sin realizar una aclaración detallada de la actividad desarrollada por la empresa, cosa que pudo hacer en el procedimiento de devolución y no hizo.

CUARTO:La cuestión suscitada se reduce entonces a determinar si los documentos que fueron solicitados por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria-IVA que no fueron presentados tras un primer requerimiento de 19 de marzo de 2008, y lo fueron de manera insuficiente, a juicio de la Administración, tras un segundo de fecha 13 de julio de 2009, podían ser aportados, en vía de reclamación económico-administrativa. En apoyo de su pretensión invoca la demandante, en síntesis, el principio de neutralidad del IVA, así como el derecho que le asiste, en todo caso, a la devolución de las cuotas de IVA soportado, interesando con carácter subsidiario, la retroacción de actuaciones al procedimiento de gestión a fin de que se pronuncie nuevamente la Administración tributaria sobre la devolución reclamada, a lo que se opone el Abogado del Estado por las mismas razones consignadas en la resolución del TEAC, es decir, por no haber atendido el obligado tributario el requerimiento que en su día se le hizo a fin de presentar la documentación justificativa del derecho a la devolución y ser extemporánea su aportación en trámite de reclamación económico-administrativa.

QUINTO:El artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Por su parte, el artículo 119. Nueve de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , establece que la Administración Tributaria podrá exigir a los interesados la aportación de la información y los justificantes necesarios para poder apreciar el fundamento de las solicitudes de devolución que se presenten y, en particular, para la correcta determinación del importe de la devolución según lo previsto en los apartados cuatro y cinco de dicho artículo.

La primera cuestión que se desprende de los preceptos expuestos, es que los empresarios o profesionales no establecidos, podrán ejercitar el derecho a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido. Es decir, que se trata de un derecho ejercitable por el interesado y como tal le corresponde al mismo la carga de la prueba de los requisitos exigidos para su aplicación.

El principio contenido en el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria, ha sido interpretado por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de enero de 1992 , en el sentido de que 'cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor' y en este sentido, debe precisarse que los anteriores criterios han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, 'de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos'. En la vía económico-administrativa rige el principio de 'interés' en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o 'relevatio ab onere probandi'.

De lo anteriormente expuesto se sigue claramente que solicitada a la actora una aclaración detallada de las operaciones realizadas en España y la razón de ésta, tal y como resulta del requerimiento, debió hacerlo cuando fue requerido para ello, pues la falta de aportación de la misma impidió a la Administración resolver, aún cuando la actora materialmente cumpliese todos los requisitos previstos en el art. 119 de la LIVA y 31 del RIVA.

Debe además añadirse que cabe distinguir entre dos tipos de exigencias que deben requerírsele a todo aquel que pretende deducirse las cuotas de IVA soportado. Por un lado, una exigencia de carácter material, que es la existencia del propio derecho con motivo de la realización efectiva de las operaciones que lo otorguen; y, por otro lado, una exigencia de carácter formal, que se concreta en el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos formales que se establecen en la normativa reguladora del Impuesto para poder ejercer el propio derecho a deducir. La cuestión de la realidad de la prestación de las operaciones es cuestión distinta de la pura formalidad de que es la entidad que deduce las cuotas del IVA quien ha de acreditar la realidad de la operación. Ambas exigencias deben darse de forma simultánea para poder realizar efectivamente y conforme a derecho la deducción de las cuotas de IVA soportadas con motivo de la adquisición de bienes y servicios en el ejercicio de una actividad económica.

Así, si por las circunstancias que sean no se cumplen todas las exigencias de naturaleza formal, pese a existir el derecho material , éste no puede ser ejercido hasta que no se cumplan, puesto que, como afirma el propio Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su Sentencia de 1 de abril de 2004 (asunto C- 90/02 ) la exigencia de estos requisitos formales se justifica por motivos de control y de garantía recaudatoria sin que el cumplimiento de los mismos suponga la imposibilidad de ejercer el derecho, sino que simplemente se perfila como un requisito para su ejercicio. Por tanto la exigencia de dichos requisitos formales no puede considerase como vulneración del principio de neutralidad en el IVA ni de proporcionalidad en la aplicación de la LGT.

En el caso concreto que estamos analizando, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, tal y como consta en los antecedentes de hecho, requirió a la entidad solicitante que aportase originales de las facturas y aclarase detalladamente las operaciones realizadas en España, así como el destino de los bienes y servicios adquiridos cuya devolución de IVA solicitaba, en base a la facultad de la Administración y a la obligación del sujeto solicitante de poner a su disposición los documentos o aclaraciones requeridas. No consideramos que dicha aclaración fuese innecesaria, por cuanto la falta de la misma impidió a la Administración resolver al no poder comprobar y determinar el derecho de la actora y el concreto importe a devolver, pese a contar en el expediente con documentación al respecto. Pero es que además, al interponerse los recursos de reposición, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria comunica de nuevo a la entidad que para poder resolver los mismos, debe remitir determinada documentación, que específicamente detalla pero ante la falta de acreditación del cumplimiento de los requisitos del art. 119 de la LIVA , son resueltos desestimatoriamente, contra los que interpone reclamación económico-administrativa, en la que además de alegar lo que a su derecho convino, aporta determinada documentación justificativa de su derecho a la devolución.

SEXTO:Debe señalarse que el obligado tributario no puede pretender que en fase de reclamación económico-administrativa se tengan en cuenta hechos que no manifestó, a requerimiento de la Administración, en una fase procedimental anterior, encaminada a apreciar la concurrencia de los requisitos exigidos para reconocer el derecho a la devolución. No cabe, en sede de reclamación económico-administrativa, admitir el cumplimiento del requerimiento que se negó en sede de gestión, máxime tratándose de una aclaración que se pudo y se debió (porque fue requerido al efecto por dos veces) aportar en momento procedimental oportuno, por cuanto otra cosa supondría, dejar al arbitrio de los obligados tributarios la determinación del procedimiento en que han de examinarse los hechos que puedan convenir a sus intereses.

El hecho de que los procedimientos revisores en materia tributaria tengan su específico régimen jurídico no impide aplicar supletoriamente la Ley común a todos los procedimientos administrativos (Ley 30/1992), entre cuyos preceptos se encuentra una regla, no contemplada expresamente en la LGT, encerrada en el apartado 1 del artículo 112, según la cual ' no se tendrán en cuenta en la resolución de los recursos hechos, documentos o alegaciones del recurrente cuando, habiendo podido aportarlos en el trámite de alegaciones, no lo haya hecho'.Esta norma contiene una regla que no es más que la concreción positiva para el ámbito administrativo común del principio general de que la Ley no ampara el abuso del derecho ( artículo 7,2 del Código Civil ), en este caso, el abuso del derecho procesal. Qué duda cabe que dicho principio tiene por finalidad impedir que resulte inútil el trámite de alegaciones y pruebas de los procedimientos de aplicación, como así resultaría si los interesados pudieran elegir, a su arbitrio, el momento en el que presentar pruebas y alegaciones, por cuanto que ello sería contrario a un elemental orden procesal.

Aceptar la posibilidad de aportar documentos requeridos o aclaraciones solicitadas en este momento, convertiría la reclamación económico-administrativa en un nuevo procedimiento de aplicación de los tributos, pues implicaría prolongar la tramitación del iniciado con la presentación de la solicitud de devolución efectuada en su día.

La documentación aportada y alegaciones efectuadas por el interesado en la reclamación económico-administrativa no subsanan por sí solos la falta de atención del requerimiento efectuado por el órgano liquidador en el procedimiento de gestión que desemboca con la resolución en la que se deniega la devolución solicitada.

No se trata, en consecuencia, de llevar el rigor formal hasta sus últimas consecuencias, sino de atender a la naturaleza y finalidad de cada procedimiento, que quedaría desdibujada si en el curso de la reclamación económico-administrativa se aceptaran nuevos documentos no aportados antes (pudiendo haberlo hecho) y que fueron requeridos desde un primer momento.

SÉPTIMO:A ello no obsta, la conclusión mantenida por esta Sección en su sentencia de 3 de marzo de 2016, recurso núm. 73/15 , pues en ella se abordaba la cuestión de la posible aportación, junto con el recurso de reposición, no en vía de reclamación económico-administrativa, de documentos que ya habían sido requeridos previamente y aportados parcialmente.

Debe señalarse a tales efectos, que el art. 83 de la LGT dispone que 'Las funciones de aplicación de los tributos se ejercerán de forma separada a la de la resolución de las reclamaciones económico-administrativas que se interpongan contra los actos dictaos por la Administración tributaria'

OCTAVO:Los anteriores razonamientos nos llevan a desestimar el presente recurso y por lo que respecta a las costas, en atención a lo dispuesto en el art. 139 de la L.J ., las mismas deben imponerse a la parte recurrente.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

DESESTIMANDOel recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de GE AUTO SERVICE LEASING GMBH,contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de enero de 2013, a que la demanda se contrae, que declaramos conforme a Derecho. Con expresa condena en costas a la parte actora.

La presente sentencia, que se notificará en la forma prevenida por el art. 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , es susceptible de recurso de casación, que habrá de prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Lo que pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Una vez firmada y publicada la anterior resolución entregada en esta Secretaría para su notificación, a las partes, expidiéndose certificación literal de la misma para su unión a las actuaciones.

En Madrid a 21/10/2016 doy fe.