Sentencia Administrativo Nº 4036/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2402/2011 de 18 de Noviembre de 2014

Encabezamiento

Recurso nº. 2402/11

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

En la Ciudad de Valencia, a dieciocho de noviembre de 2014.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. D. Luís Manglano Sada, Presidente, D. Rafael Pérez Nieto y D. Laura Alabau Martí, Magistrados, han pronunciado la siguiente:

SENTENCIA NUM: 4036/14

En el recurso contencioso-administrativo número 2402/2011 D. Helena Herrero Gil, Procurador de los Tribunales, en nombre y representación de D. Milagrosa bajo la dirección letrada de D. Juan Guardiola Martínez contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 28-6-11 por la que se desestima la reclamación NUM000 interpuesta contra resolución aprobatoria de liquidación provisional NUM001 de Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio 2009.

Es Administración demandada Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia representada y defendida por el Abogado del Estado D. Javier Gómez-Ferrer Senent.

Ha sido magistrado ponente la Ilma. Sra. D. Laura Alabau Martí, quien expresa el parecer de la Sección.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto recurso contencioso-administrativo por la representación de la actora acompañando poder de representación procesal y copia de la resolución impugnada, fue admitido a trámite mediante decreto de 7-10-11.

SEGUNDO.- Admitido el recurso, y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la recurrente para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito, suplicando se dictara Sentencia en la que estimando la demanda se declare contraria a Derecho la resolución impugnada y se anule la sanción tributaria impuesta.

TERCERO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda en nombre y representación de la demandada mediante escrito en el que solicitó se desestimara la misma en base a los hechos y razonamientos que obran en su escrito.

Recibido el proceso a prueba consistente en documental por reproducida, no habiendo interesado las partes el trámite previsto en el art. 64 de la Ley Reguladora , se declararon los autos pendientes de votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló para la votación y fallo del recurso el día 18 de noviembre de 2.014, teniendo lugar la misma el citado día.

QUINTO.- En la sustanciación de este recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Se interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 28-6-11 por la que se desestima la reclamación NUM000 interpuesta contra resolución aprobatoria de liquidación provisional NUM001 por importe de 2.169,51 euros, por la que se modifica el importe de la cuota a compensar procedente de ejercicios anteriores y lo sustituye por el que se estima corresponder por caducidad de las cuotas a compensar procedentes del tercer trimestre del ejercicio 2005, con invocación del art. 99 LIVA 37/1992 de 28 de diciembre.

Frente a la misma se interpone recurso, conteniendo las siguientes alegaciones:

La resolución se funda en considerar que procede modificación de cuota a compensar en cuarto trimestre de 2009 por caducidad de las cuotas procedentes de tercer trimestre del ejercicio 2005, aplicando lo dispuesto en el art. 99 LIVA en relación con la doctrina del TEAC res 24 de noviembre de 2004, por la que considera que el legislador ha establecido dos mecanismos para la recuperación del impuesto soportado que excede las cuotas repercutidas: compensación y devolución, estableciendo un plazo único para el ejercicios de este derecho, cuatro años, transcurrido el cual caduca el derecho del obligado para aplicar el impuesto.

La actora cita por el contrario la doctrina establecida en STS de 4 de julio de 2007 la cual en interpretación de la sexta Directiva, tras sostener que las posibilidades de compensación o devolución operan de modo alternativo, afirma que no hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en periodos posteriores a dicho plazo; con cita de otras sentencias e invocación del art 31 CE .

Por el Abogado del Estado se opuso a la interpretación propuesta por la parte recurrente, con cita de varias sentencias.

SEGUNDO.Examinado el expediente de gestión, teniendo la actora a su favor al formular su declaración cuarto trimestre de 2009, saldo por IVA soportado, le fue considerado caducado el derecho a deducir 2.136,20 euros; por lo que la actora incoado procedimiento de comprobación limitada por la oficina liquidadora de la AEAT, en término de alegaciones solicita la devolución o compensación de su crédito de IVA resultante de la liquidación de tercer trimestre de 2009, que le es denegada confirmando la propuesta de liquidación.

La cuestión que nos ocupa ha sido resuelta ya por esta Sala y Sección estableciendo un criterio que en aras al principio de igualdad y unidad de doctrina, se reproduce a continuación, recurso 2012/07 sentencia de 28 de octubre de 2009 :

TERCERO.- Planteada en estos términos la litis, la primera consideración que debemos hacer es que la cuestión planteada en este proceso ya ha sido recientemente resuelta por la STS de 4-7-2007, en el recurso de casación para la Unificación de doctrina nº 96/2002 , estableciendo lo siguiente:

'TERCERO.- La cuestión objeto de controversia en el presente recurso es la de si, transcurrido el plazo de caducidadque la Ley del IVAestablece para compensar el exceso de las cuotas soportadas sobre las devengadas en un periodo, debe la Administración Tributaria proceder a la devoluciónal sujeto pasivo del exceso no deducido.

Se ha venido entendiendo hasta ahora que la LIVA 37/1992 ha establecido un sistema de recuperación del exceso de las cuotas soportadas sobre las repercutidas que permite al sujeto pasivo optar, al final de cada año natural, en la declaración- liquidación correspondiente al último periodo del mismo, entre la devolución del saldo a su favor o la compensación del mismo en periodos siguientes, opciones que pueden hacerse efectivas siempre que no haya transcurrido el plazo de caducidad establecido por la norma, contado a partir de la presentación de la declaración- liquidación en que se origine dicho exceso. La norma en ningún caso impide que, ejercitada en un primer momento la opción de la compensación, pueda el sujeto pasivo, al finalizar el siguiente año natural, optar por la devolución de los excesos. Lo que no se ha considerado admisible es que, con carácter alternativo a la compensación que no se haya podido efectuar, le sea reconocido al sujeto pasivo el derecho a la devolución de las cuotas para las que no haya obtenido la compensación una vez transcurrido el plazo de caducidad. Por tanto, ambas posibilidades, compensación o devolución, ejercitables dentro del plazo de caducidad, no operan de modo alternativo, sino excluyente -- art. 115 de la LIVA 37/1992 --; es decir, no puede el sujeto pasivo optar por compensar durante los cinco años siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso soportado sobre el devengado y pretender, una vez que no ejerció la opción en plazo, optar alternativamente por la devolución del saldo diferencial a la finalización del año natural dentro del que concluyó el plazo de caducidad, o pretender que sea la Administración quien, de oficio, proceda a la devolucióndel exceso una vez concluido el plazo de caducidad.

CUARTO.- En materia de devolucióndel excedente del IVA, conviene recordar las características del sistema común del IVAen la Sexta Directiva Comunitaria (77/388/CEE ), tal como las pone de relieve la sentencia de 25 de octubre de 2001 del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (asunto C-78/2000 ; aps. 28 a 34).

a) Del art. 17 de la Sexta Directiva resulta que los sujetos pasivos están autorizados para deducir del IVA por ellos devengado el IVA soportado por los bienes adquiridos y los servicios recibidos. Este derecho a deducción constituye, según jurisprudencia reiterada, un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación comunitaria.

b) Como ha destacado reiteradamente el Tribunal de Justicia, las características del sistema común del IVA permiten inferir que el régimen de deducciones tiene por objeto liberar completamente al empresario del peso del IVA, devengado o ingresado, en el marco de todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la perfecta neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas a condición de que dichas actividades estén sujetas al IVA. A falta de disposiciones que permitan a los Estados miembros limitar el derecho a la deducción atribuido a los sujetos pasivos, este derecho debe poder ejercerse inmediatamente para la totalidad de los impuestos que han gravado las operaciones anteriores.

c) Si, durante un periodo impositivo, la cuantía de las deducciones supera la de las cuotas devengadas y el sujeto pasivo no puede efectuar, por tanto, la deducción mediante imputación, conforme a lo dispuesto en el art. 18, apartado 2, de la Sexta Directiva, el apartado 4 del propio precepto prevé que los Estado miembros puedan o bien trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución según las modalidades por ellos fijadas.

d) Del propio tenor del art. 18, apartado 4, de la Sexta Directiva y, en particular, de los términos 'según las modalidades por ellos fijadas', se deduce que los Estados miembros disponen de un margen de maniobra al establecer las modalidades de devolución del excedente del IVA.

e) No obstante, ya que la devolución del excedente del IVA constituye uno de los elementos fundamentales que garantiza la aplicación del principio de neutralidad del sistema común del IVA, las modalidades de devolución del excedente del IVA fijadas por los Estados miembros no pueden ser tales que lesionen dicho principio de neutralidad haciendo recaer sobre el sujeto pasivo, total o parcialmente, el peso del IVA.

f) De todo ello se desprende que las modalidades de devolución del excedente del IVA fijadas por un Estado miembro deben permitir al sujeto pasivo recuperar, en condiciones adecuadas, la totalidad del crédito que resulte de ese excedente del IVA.

QUINTO.- El art. 99 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , del IVA , dispone: ....

Añadiendo el art. 100 de la Ley 37/1992, en su párrafo primero , que 'El derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señalados en el art. 99 de esta Ley '.

Conforme señala el art. 115, apartado primero, de la Ley 37/1992 , que regula el régimen general de devoluciones del IVA, como consecuencia de la mecánica del propio impuesto 'los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de esta Ley , por exceder continuamente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año'.

SEXTO.- A la vista del sistema normativo estatal expuesto, la cuestión se centra en determinar qué ocurre si transcurren cinco años (ahora cuatro) desde la fecha de presentación de la declaración en que se originó el exceso de cuotas a compensar y el sujeto pasivo no ha podido compensar esos excesos ni ha optado por solicitar su devolución; en estos casos cabe plantearse si el sujeto pasivo pierde el derecho a recuperar esas cuotas o si la Administración tiene la obligación de devolvérselas.

Para resolver esta cuestión debe acudirse a la Sexta Directiva que, según se ha dicho, consagra como principio esencial del IVA el de la neutralidad, el cual se materializa en la deducción del IVA soportado.

La naturaleza del Impuesto en cuestión es la de un impuesto indirecto que recae sobre el consumo; su finalidad es la de gravar el consumo de bienes y servicios realizado por los últimos destinatarios de los mismos, cualquiera que sea su naturaleza o personalidad; recae sobre la renta gastada y no sobre la producida o distribuida por los empresarios o profesionales que la generan, siendo éstos los que inicialmente soportan el Impuesto en sus adquisiciones de bienes, resarciéndose del mismo mediante el mecanismo de la repercusión y deducción en la correspondiente declaración.

Con la finalidad de garantizar esa neutralidad, el art. 18.4 de la Directiva señalada establece, como hemos dicho, que cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un periodo impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución.

La norma señalada, dada la finalidad que con ella se persigue, ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cinco años, actualmente de cuatro, el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas no deducido en periodos anteriores y no solicitar la 'devolución' en dichos años, pero, en ningún caso, les puede privar de que, con carácter alternativo a la compensación que no han podido efectuar, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación.

Las posibilidades de compensación o devolución han de operar de modo alternativo. Pero aunque el sujeto pasivo del impuesto opte por compensar durante los cinco años (ahora cuatro) siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado, debe poder optar por la devolución del saldo diferencial que quede por compensar. El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aun después de concluir el plazo de caducidad.

La pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del Impuesto . Por todo ello, entendemos, de acuerdo con el criterio mantenido por la sentencia recurrida, que no hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en periodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la 'compensación' por transcurso del plazo fijado, la Administración debe 'devolver' al sujeto pasivo el exceso de cuota no deducido.

Así pues, en la declaración en que se cumplen cinco años (cuatro años desde el 1 de enero de 2000), cuando ya no es posible 'optar' por insuficiencia de cuotas devengadas, desde luego que se puede pedir la devolución.

Por eso la sentencia recurrida había entendido que procede la devolución de cuotas soportadas declaradas a compensar y no compensadas, aunque hubieran transcurrido más de cinco años.

Caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza cuando se considere que empieza entonces un periodo de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible, y que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio . Por cualquiera de los procedimientos que se establecen (compensación y/o devolución) se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA.

El derecho a la recuperación no sólo no ha caducado (aunque haya caducado la forma de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación), sino que nunca se ha ejercido, de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que se debe producir, sino que es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción.

Como ha puesto de relieve la doctrina, se podría haber establecido en la Ley que si a los cinco años (ahora cuatro) de optar por la compensación no se hubiera podido recuperar todo el IVA soportado, atendiendo a las fechas en que se soportó, la Administración iniciaría de oficio el expediente de devolución; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del impuesto. Pero lo cierto es que no se ha regulado de esta forma, tal vez por el principio 'coste- beneficio' pro Fisco. Pero aún siendo así, resulta difícilmente admisible (y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del impuesto. En vez de expediente de oficio, habrá que promover un expediente de devolución a instancia de parte.

No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución.'

A la vista de esta argumentación del Tribunal Supremo, que analiza de forma pormenorizada la cuestión objeto de debate en este proceso y fija un criterio a seguir, esta Sala considera que asiste la razón a la demandante al estimar que no ha caducado su derecho a la devolución de su saldo favorable del IVA, saldo que solicitó de manera correcta en el último trimestre del IVA de 2002, habiendo ejercitado en tiempo y forma este derecho a la devolución ante la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, que debió admitir la devolución de un mayor IVA, .....

Tratándose de un supuesto igual al que nos ocupa, en que la parte actora tras haber aceptado en trámite de alegaciones la caducidad de su derecho a compensar, solicita no obstante la devolución del saldo a su favor, saldo sobre el cual la AEAT pretende extender la institución de caducidad que aún no ha operado, pues su derecho a devolución nace con la extinción del derecho a compensar.

La resolución no es conforme a Derecho, procediendo la desestimación del recurso.

TERCERO.En cuanto a las costas, conforme al art. 139 LRJCA en su anterior redacción aplicable a tenor de la fecha de entrada en vigor de la Ley 37/11 de 10 de octubre que la modifica, no se aprecia mala fe o temeridad que justifiquen su imposición.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

ESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Elena Herrero Gil, Procurador de los Tribunales, en nombre y representación de D. Milagrosa bajo la dirección letrada de D. Juan Guardiola Martínez contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 28-6-11 por la que se desestima la reclamación NUM000 interpuesta contra resolución aprobatoria de liquidación provisional NUM001 de Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio 2009 por ser contraria a Derecho.

No ha lugar a la imposición de costas procesales.

Contra esta sentencia no cabe recurso alguno.

Asu tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretaria de la misma. Valencia, en la fecha arriba