Sentencia Administrativo Nº 413/2015, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 512/2014 de 21 de Mayo de 2015

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCION SEGUNDA

SEVILLA

SENTENCIA

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:

D. ANTONIO MORENO ANDRADE

D. JOSE SANTOS GOMEZ

D. LUIS G. ARENAS IBÁÑEZ

_________________________________________

En la ciudad de Sevilla, a veintiuno de mayo de dos mil quince.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla, constituida para el examen de este caso, ha pronunciado en nombre de S.M. el REY la siguiente Sentenciaen el recurso contencioso-administrativo número 512/2014, interpuesto por la CONSEJERIA DE HACIENDA Y ADMINISTRACION PUBLICA DE LA JUNTA DE ANDALUCÍA, representada por el Letrado de la Junta de Andalucía, siendo partes demandadas el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA, representado por el Abogado del Estado, y D. Luis Carlos , representado por el Procurador Sr. Onrubia Baturone.

Ha sido Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado DON LUIS G. ARENAS IBÁÑEZ, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO .- Se recurre la Resolución de 29 de mayo de 2014 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía estimatoria de la reclamación tramitada con el número NUM000 deducida por D. Luis Carlos frente a la liquidación NUM001 practicada por la Gerencia Provincial en Sevilla de la Agencia Tributaria de Andalucía en concepto de Impuesto sobre Sucesiones por importe de 66.804,59 euros.

SEGUNDO .- Tras los trámites de rigor la parte actora presentó demanda solicitando el dictado de una Sentencia que anule la resolución impugnada. El Abogado del Estado presentó contestación a la demanda interesando una Sentencia desestimatoria de las pretensiones articuladas de contrario; y la parte codemandada, por su parte, solicitó una Sentencia que inadmitiera, o subsidiariamente desestimara, el recurso.

TERCERO .- Fijada en 66.804,59 euros la cuantía del recurso no se recibió el pleito a prueba, quedando las actuaciones pendientes del dictado de Sentencia una vez evacuado por la parte actora el traslado conferido respecto a la causa de inadmisibilidad planteada por la parte codemandada.

CUARTO .- En la tramitación de este proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO .- Es objeto de este recurso analizar la conformidad a Derecho de la Resolución de 29 de mayo de 2014 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía estimatoria de la reclamación tramitada con el número NUM000 deducida por D. Luis Carlos frente a la liquidación NUM001 practicada por la Gerencia Provincial en Sevilla de la Agencia Tributaria de Andalucía en concepto de Impuesto sobre Sucesiones por importe de 66.804,59 euros.

SEGUNDO .- Alega la parte actora que no procede la aplicación de la reducción en la base imponible prevista en el artículo 4 de la Ley andaluza 12/2006 teniendo en cuenta que no se cumplen los requisitos que en él se establecen, dado que no ha quedado probado que el causante fuera titular o desarrollara actividad agrícola alguna, por lo que no se produce la adquisición mortis causa de una empresa individual que pudiera motivar la aplicación de esa reducción. A tal efecto, y en relación con la documentación aportada sobre el particular: a) el primer Certificado de la Cooperativa Olivarera Nuestra Señora de la Merced, S.C.A., junto a la solicitud de admisión, sólo demuestra una presumible voluntad del causante, en la fecha de la presentación de la solicitud (septiembre de 1989), de ejercer la actividad agrícola; y b) el segundo Certificado de la misma Cooperativa sólo demuestra la entrada en esa Cooperativa -en la campaña correspondiente al año del fallecimiento del causante- de aceituna procedente del polígono 26 del término municipal de Montoro (Córdoba) zona formada por más de 80 parcelas; por tanto muchas más de las transmitidas mortis causa al contribuyente que, además, podrían estar arrendadas; añade al respecto de lo que consta en este segundo documento que tampoco se ha aportado documentación fiscal alguna de obligatoria presentación que documente un mínimo rendimiento por el supuesto desarrollo de la actividad agrícola. Concluye tras la cita del artículo 27.1 de la Ley del IRPF que sólo se ha acreditado la copropiedad de una serie de fincas rústicas, no así que el causante fuera titular o desarrollara actividad agrícola alguna, por lo que no se produce la adquisición mortis causa de ninguna empresa individual que pudiera motivar la aplicación de la reducción de la base como exige la normativa.

El Abogado del Estado opone: que está admitido que las fincas heredadas constituyen una explotación agrícola, pues así fueron valoradas por la Administración en el informe de valoración obrante en el expediente de gestión, así como que el causante era copropietario en régimen de indivisión de dicha fincas; que de esa propiedad y de lo previsto en el artículo 108.3 LGT se presume que el titular de la finca es titular de la explotación que en ella se desarrolla; que su posible arrendamiento correspondería justificarlo a quien lo alega, por constituir para el contribuyente un hecho negativo; que en el ámbito del IRPF la condición de contribuyente se atribuye a los integrantes de la comunidad de bienes, frente a lo que sucede en el ámbito del IVA en que es empresario quien figure como tal en el respectivo censo; que el posible incumplimiento de la normativa sobre IRPF en lo que respecta a la declaración de rendimientos obtenidos no es prueba a favor del carácter no empresarial de las rentas o de la actividad desempeñada; y que nada hay en el expediente que desdiga la condición de empresario del causante, que hubo de tomar al menos la decisión de mantener en la situación de indivisión para la mejor explotación de la fincas, así como ocuparse o encargar a alguien la administración ordinaria del negocio, circunstancias bastantes para atribuirla la condición de empresario. Sostiene a partir de lo anterior que queda probado que las fincas heredadas constituían una actividad empresarial agrícola, siendo el causante copropietario de las mismas sin que conste su cesión, e integrante de una cooperativa olivarera a la que entregaba la aceituna hasta el mismo año de su defunción; por lo que, a falta de actuaciones de comprobación, su adquisición por el interesado da derecho a la reducción del 99% en la base imponible prevista en la legislación aplicable

Aduce la parte codemandada como cuestión previa que el recurso es inadmisible por falta de legitimación activa de la parte recurrente, pues tras la entrada en vigor de la Ley 22/2009 la revisión de los actos dictados por la Administración autonómica en el ámbito de los tributos cedidos es delegable por el Estado en las Comunidades Autónomas, pudiendo ser asumida por éstas y ejercitables a través de sus correspondientes órganos económico-administrativos, asunción realizada por la Comunidad autónoma de Andalucía en la Ley 18/2010 según se desprende de su Exposición de Motivos y Disposición Transitoria segunda , pero que no se ha hecho efectiva dado que la revisión sigue ejerciéndose por los órganos estatales, de lo que se deduce la intención de la Comunidad autónoma de asumir ese órgano estatal -en principio sólo competente de manera transitoria- como suyo propio; de modo que caso de admitirse la legitimación activa de la actora nos hallaríamos ante un claro caso de fraude de ley al beneficiarse de la posibilidad de recurrir a la vía judicial en tanto no se haga efectiva la previsión de la Disposición Transitoria citada, y se ocasionaría un claro perjuicio al ciudadano al obligarle a acudir a los Tribunales cuando ya en la vía administrativa obtuvo una resolución favorable a sus intereses, perdiendo así razón de ser la vía administrativa pues tanto si el órgano económico-administrativo estatal falla a favor de una parte o de otra el pleito en ningún caso se evita. En lo que al fondo del asunto respecta afirma que la reducción aplicada por transmisión de empresa individual observa todos los requisitos exigidos por la Ley habida cuenta que: a) los bienes objeto de reducción están afectos a la actividad: la fincas adquiridas conforman una única unidad de explotación agrícola de olivar, y así han sido valoradas por la Administración; b) esa actividad se ejerce de forma habitual, personal y directa por el causante: las fincas, al estar en copropiedad, se explotaban en régimen de comunidad de bienes, entendiéndose por tanto que es cada comunero quien desarrolla la actividad, independientemente de su cuota de participación; c) la actividad constituye la principal fuente de renta del causante: así fue admitido por la Oficina gestora, y se deduce del Certificado expedido por la Cooperativa Olivarera a que pretendía el causante acreditativo de su condición de socio de la misma desde 1989; de la fotocopia del asiento del libro registro de socios de esa Cooperativa; y del certificado acreditativo de la aceituna entregada a la misma, junto al precio recibido en el ejercicio de 2007 (año del fallecimiento del causante), procedente de las parcelas catastrales de la que era copropietario el finado; y d) la adquisición se mantiene por el adquirente durante cinco años, al punto que el codemandado ha continuado con la explotación, incrementando la inversión, mejorando la productividad y aumentando los puestos de trabajo, según consta en la base de datos de la AEAT. Opone al respecto de otros argumentos vertidos en la demanda: que no hay dato en el expediente que desdiga la condición de empresario del causante; que es una realidad que el incremento de renta procedente de la explotación agrícola se vio multiplicado a partir del fallecimiento de la tía del causante en 2001 al acrecer su cuota de participación en las fincas con los bienes dejados por aquélla en legado; que la norma no exige que para aplicar reducción se esté dado de alta como empresario en el censo fiscal o al corriente de las obligaciones como empresario en el IRPF; que esa condición de empresario puede probarse a través de cualquier medio de prueba, como los certificados aportados de acuerdo con el artículo 2.1 de la Ley 2/1999 de Sociedades Cooperativas Andaluzas ; que del material probatorio cabe presumir la condición de titular de la explotación según se desprende del artículo 108.3 LGT ; que la posibilidad de que la copropiedad estuviera arrendada a un tercero debió ser acreditada por la Administración; y que acreditado que el causante obtenía rentas agrícolas provenientes de la cooperativa y al no existir constancia de ninguna otra parece evidente que las agrícolas eran las únicas habidas.

TERCERO .- Refiriéndonos en primer lugar a la causa de inadmisibilidad planteada por la parte codemandada estimamos que la misma parte de un planteamiento erróneo. En efecto, como se ha dicho la Resolución del TEARA que aquí se impugna anula una liquidación practicada por la Gerencia Provincial en Sevilla de la Agencia Tributaria de Andalucía en concepto de Impuesto sobre Sucesiones por importe de 66.804,59 euros. Y así las cosas es claro que la Administración autonómica detenta un interés legítimo en la revocación de esa decisión que legitima para recurrir de acuerdo con lo establecido en el artículo 19.1.a) de la Ley 29/1998 reguladora de esta Jurisdicción en tanto que la estimación de su pretensión comportaría sin duda para ella, para su hacienda, un beneficio o ventaja económica.

En este sentido expresa el Tribunal Supremo Sala 3ª, sec. 4ª, en Sentencia de 19 de marzo de 2013 (recurso 245/2011 ), 'sobre esta cuestión de la legitimación en el recurso contencioso administrativo... esta Sala del Tribunal Supremo tiene una jurisprudencia consolidada de la que es expresión -por todas- la sentencia de la Sección Cuarta de 29 de junio de 2.004 , recurso directo 29/2.002 que expresó que: 'Además de las cualidades necesarias para comparecer ante los tribunales (legitimatio ad processum, legitimación para el proceso) la ley exige, para que la pretensión procesal pueda ser examinada en cuanto al fondo y para que la oposición y las excepciones a la misma puedan hacerse valer, que las partes ostenten legitimación procesal (legitimatio ad causam, legitimación para el asunto). Esto significa que se encuentren en una determinada relación con el objeto del litigio en virtud de la cual sean dichas personas las llamadas a ser partes (activa o pasiva) en el proceso de acuerdo con los criterios para el reconocimiento del derecho a impetrar la tutela judicial establecidos en la ley según los distintos órdenes jurisdiccionales.

La legitimación activa, que aquí interesa, es una relación fijada por la ley entre una persona y el contenido de la pretensión necesaria para que aquélla pueda ejercitarla ante los tribunales de justicia. En el orden contencioso-administrativo la legitimación activa se defiere (sic), según una vieja jurisprudencia de este tribunal, en consideración a la titularidad de un derecho o interés legítimo que suponga una relación material entre el sujeto y el objeto de la pretensión, de suerte que, de estimarse ésta, se produzca un beneficio o la eliminación de un perjuicioque no necesariamente ha de revestir un contenido patrimonial. Esta ventaja ha de ser concreta y efectiva. No es suficiente, como regla general, que se obtenga una recompensa de orden moral o solidario, como puede ocurrir con la mera satisfacción del prestigio profesional o científico inherente a la resolución favorable al criterio mantenido o con el beneficio de carácter cívico o de otra índole que lleva aparejado el cumplimiento de la legalidad.

Y sobre este interés legítimo esta Sala ha declarado con reiteración por todas la sentencia de 14 de abril de 2.008, recurso 44/2.006 , que 'el criterio de delimitación de la legitimación fundado en la existencia de un derecho o interés legítimo ( art. 19.1. a LJCA EDL1998/44323), como superador del inicial interés directo ( art. 28 LJCA EDL1998/44323 1956), en el orden contencioso- administrativo ha sido reiteradamente declarado por el Tribunal Constitucional (entre otras SSTC 60//2001, de 29 de enero , 203/2002, de 28 de octubre , y 10/2003, de 20 de enero ).'.

Y en el mismo sentido, la Sentencia del Tribunal Constitucional num. 52/2007, de 12 de marzo , FJ 3 EDJ2007/15750 nos recuerda que en relación al orden contencioso-administrativo, ha precisado 'que el interés legítimo se caracteriza como una relación material unívoca entre el sujeto y el objeto de la pretensión (acto o disposición impugnados), de tal forma que su anulación produzca automáticamente un efecto positivo (beneficio) o negativo (perjuicio) actual o futuro pero cierto, debiendo entenderse tal relación referida a un interés en sentido propio, cualificado y específico, actual y real (no potencial o hipotético). Se trata de la titularidad potencial de una ventaja o de una utilidad jurídica, no necesariamente de contenido patrimonial, por parte de quien ejercita la pretensión, que se materializaría de prosperar ésta. O, lo que es lo mismo, el interés legítimo es cualquier ventaja o utilidad jurídica derivada de la reparación pretendida( SSTC 252/2000, de 30 de octubre , FJ 3 EDJ2000/33365 ; 173/2004, de 18 de octubre, FJ 3 EDJ2004/152363 ; y 73/2006, de 13 de marzo , FJ 4 EDJ2006/36392 ; con relación a un sindicato, STC 28/2005, de 14 de febrero , FJ 3 EDJ2005/13067 )'.'.

No es óbice a lo anterior que la revisión del acto liquidatorio adoptado en su día por la Administración tributaria andaluza corresponda a un órgano estatal, como es el TEARA. Precisamente su integración en la Administración estatal impide advertir esa especie de confusión administrativa en el ámbito subjetivo que parece suscribir la parte codemandada, en tanto que nos encontramos sin duda ante dos Administraciones distintas, la estatal y la autonómica. Tampoco el hecho de que la Comunidad autónoma de Andalucía no haya asumido a través de sus propios órganos la revisión de esos actos tributarios comporta desde luego por lo dicho, y como sostiene la parte, asumir como órgano propio el TEARA, sin que medie previsión en tal sentido en las Leyes 22/2009 y 18/2010. Y en definitiva, estando en presencia de dos ámbitos distintos (de gestión tributaria y de revisión) igualmente diversos en el orden procedimental y competencial, no hay obstáculo a que la Administración autonómica, que gestionó y liquidó el Impuesto, cuestione a través de este recurso judicial la decisión que en vía revisoria adoptó en sentido contrario un órgano estatal, el TEARA.

CUARTO .- El 3 de abril de 2009 el demandante presentó autoliquidación por Impuesto sobre Sucesiones relativa a la herencia de su hermano D. Eutimio , fallecido sin testar el 3 de noviembre de 2007. En la declaración de datos por dicho Impuesto presentada en la misma fecha se inventariaban participaciones (del 50, el 16,67, o el 41,67% según el caso) de veinticinco fincas rústicas sitas en el Pago del Madroñal en Montoro -Córdoba- por un valor total de 184.048,50 euros, sobre el que se aplicó la reducción autonómica prevista en el artículo 4.2 de la Ley andaluza 12/2006 por importe de 182.208,02 euros, correspondiente al 99% de aquel valor.

Iniciado por la Administración tributaria expediente gestor y tras los trámites que constan en el expediente, practicó la liquidación objeto de estas actuaciones en la que suprimió la reducción referenciada por entender que no concurrían los requisitos previstos en la normativa citada.

QUINTO .- El referido artículo 4.2 de la Ley 12/2006, de 27 de diciembre, sobre Fiscalidad Complementaria del Presupuesto de la Comunidad Autónoma de Andalucía dispone lo que sigue:

' Se establece una reducción propia en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones del 99 por 100 en el supuesto de adquisición mortis causa de empresas individuales, de negocios profesionales y de participaciones en entidades con domicilio fiscal, y en su caso social, en el territorio de la Comunidad Autónoma de Andalucía.

En el caso de adquisición de participaciones en entidades se requerirá, además, que éstas tengan la consideración de entidades de reducida dimensión de acuerdo con lo previsto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades.

Los requisitos relativos a la domiciliación en Andalucía y a la participación en entidades establecidos en los párrafos anteriores para aplicar el porcentaje de reducción del 99 por 100, deberán mantenerse durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante.'.

A efectos de valorar la concurrencia o no de los requisitos establecidos en el precepto que se acaba de transcribir en orden la aplicación de la reducción en litigio debemos señalar en primer lugar que la discrepancia en torno a si las fincas referenciadas estaban afectas a una actividad empresarial se resuelve en sentido afirmativo a partir de la propia actuación de la Administración tributaria en tanto que, en orden a su valoración, las considera precisamente como fincas con destino a la explotación agraria, cultivo de olivar. Y como dato adicional cabe enunciar, junto a la declaración de datos por ISucesiones formulada por el actor en tal sentido, el Certificado emitido el 18 de enero de 2013 por la Cooperativa Olivarera Ntra. Sra. de la Merced sobre la recepción de aceituna -junto a su importe- durante el primer trimestre de 2007 (año del fallecimiento del causante) procedente del referido paraje El Madroñal/Risquillo.

Nos encontraríamos por tanto (en términos del artículo 27 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, aquí aplicable por razón de orden temporal), ante elementos patrimoniales afectos a una actividad económica, entre los que el citado precepto incluye los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente o cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.

En segundo término, y en tanto que las fincas rústicas en que se desarrolla la actividad se encuentran bajo el régimen de comunidad de bienes (dada su propiedad en pro indiviso), ha de estarse a lo previsto en el artículo 10.1 del citado Texto refundido de la Ley del IRPF de 2004 , a tenor del cuál ' las rentas correspondientes a las...comunidades de bienes...se atribuirán a los...comuneros...de acuerdo con lo establecido en la sección 2ª del título VII de esta Ley.'.

En tercer lugar, y por lo que se acaba de exponer, cabe presumir salvo prueba en contrario de acuerdo con lo establecido en el artículo 108.3 LGT que, como defienden los demandados, el titular de la finca lo es también de la explotación que en ella se desarrolla. Ninguna actuación de comprobación consta en el expediente que atestigüe la cesión o arrendamiento de los terrenos a terceros para su explotación.

Y a todo ello se añade que según Certificado emitido el 18 de enero de 2013 por la Cooperativa Olivarera Ntra. Sra. de la Merced el causante (D. Eutimio ) fue initerrumpidamente socio de esa cooperativa desde septiembre de 1989, manteniendo el capital social correspondiente a sus aportaciones; pudiendo inferirse de ello que la integración en esa cooperativa lo era para el desarrollo de una actividad empresarial de acuerdo con el concepto de cooperativas recogido en el artículo 2.1 de la Ley 2/1999, de 31 de marzo, de Sociedades Cooperativas Andaluzas (para entonces vigente, hoy día derogada por la Ley 14/2011), a tenor del cuál 'las cooperativas son sociedades participativas que asocian a personas físicas o jurídicas que tienen intereses o necesidades socioeconómicas comunes, para cuya satisfacción y en interés de la comunidad realizan cualquier actividad empresarial, con arreglo a los principios y disposiciones de esta Ley.'.

Ciertamente de lo destacado ya por la Administración tributaria en el sentido de que el causante no estaba dado de alta como empresario, ni declaraba ingresos derivados de actividades económicas en el IRPF, pudieran desprenderse incumplimientos de la normativa sobre IRPF; pero por lo que aquí interesa, lo que se infiere de los hechos más arriba considerados como probados, puestos en relación con la regulación igualmente referenciada, es la adquisición por el contribuyente por título de herencia de participaciones en una serie de fincas de la titularidad de un socio cooperativista sobre las que se desarrollaba una actividad agrícola en funcionamiento; y por tanto el derecho de aquél a aplicar la reducción prevista en el artículo 4.2 de la Ley 12/2006 al darse los requisitos que en él se establecen en la redacción aplicable a la fecha de devengo del impuesto. Procediendo por ello la desestimación del recurso.

SEXTO .- Conforme a lo establecido en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998 reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa, procede imponer a las parte recurrente las costas procesales causadas.

No obstante esta Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el apartado 3 de ese artículo 139 de la LJCA , fija en 600 euros la cantidad máxima a repercutir en concepto de honorarios de Letrado de cada una de las partes demandadas, atendiendo a tal efecto a las circunstancias y complejidad del asunto, a su actividad procesal, y a la dedicación requerida para su desempeño

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación

Fallo

Que debemos desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Junta de Andalucía contra la Resolución citada en el Fundamento de Derecho primero de esta Sentencia. Se imponen a la parte recurrente las costas procesales causadas en los términos indicados en el Fundamento de Derecho sexto.

Notifíquese esta Sentencia a las partes, y firme que sea, con certificación de la misma para su cumplimiento, devuélvase el expediente administrativo a su órgano de procedencia.

Así por esta nuestra Sentencia definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.