Sentencia Administrativo Nº 419/2007, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 1029/2000 de 30 de Julio de 2007

Encabezamiento

SECCIÓN SEGUNDA

RECURSO 1029/2000

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA

SENTENCIA NÚM. 419 DE 2.007

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Ilmo. Sr. Presidente:

Don José Antonio Santandreu Montero

Ilmos. Sres. Magistrados

Don Federico Lázaro Guil

Don Rafael Toledano Cantero

______________________________________

En la ciudad de Granada, a treinta de julio de dos mil siete. Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior

de Justicia de Andalucía, con sede en Granada, se ha tramitado el recurso número 1029/2000, seguido a instancia de DON Carlos Daniel , que comparece representado por la Procuradora doña Isabel Serrano Peñuelas y asistido de Letrado, siendo parte demandada la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO, TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA, GRANADA, en cuya representación y defensa interviene el Sr. Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 13.403.731 ptas.

Antecedentes

PRIMERO.- El recurso se interpuso el día 10 de mayo de 2000, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, de fecha 24 de febrero de 2000 , expediente NUM000 , por la que se declaró inadmisible por extemporánea la reclamación económico administrativa interpuesta por don Carlos Daniel contra la providencia de apremio de 21 de octubre de 1997 girada por la dependencia de Recaudación de la Delegación en Almería de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por la liquidación NUM001 , por importe de 13.403.731 ptas. Admitido a trámite el recurso se acordó reclamar el expediente administrativo, que ha sido aportado.

SEGUNDO.- En su escrito de demanda la parte actora expuso cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación y terminó por solicitar se dictase sentencia estimando el recurso y revoque la resolución del TEARA, declarando temporánea la reclamación, así como la nulidad del acta de disconformidad y la de la providencia de apremio y demás actuaciones derivadas de la misma.

TERCERO.- En su escrito de contestación a la demanda, la Administración demandada se opuso a las pretensiones del actor, y tras exponer cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación, solicitó se dictase sentencia desestimando el recurso y confirmando la resolución recurrida.

CUARTO.- Acordado el recibimiento a prueba por plazo de treinta días comunes a las partes para proponer y practicar, en dicho período se practicaron aquellas pruebas que propuestas en tiempo y forma por las partes, la Sala admitió y declaró pertinentes, incorporándose las mismas a los autos con el resultado que en estos consta.

QUINTO.- Declarado concluso el período de prueba y al no solicitar las partes la celebración de vista pública ni la presentación de conclusiones, ni estimarse necesario por la Sala, quedaron conclusas las actuaciones. Se señaló para deliberación, votación y fallo del presente recurso el día y hora señalado en autos, en que efectivamente tuvo lugar, habiéndose observado las prescripciones legales en la tramitación del recurso.

Visto, habiendo actuado como Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. Don Rafael Toledano Cantero.

Fundamentos

PRIMERO.- El recurso se dirige contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, de fecha 24 de febrero de 2000 , expediente NUM000 , por la que se declaró inadmisible por extemporánea la reclamación económico administrativa interpuesta por don Carlos Daniel contra la providencia de apremio de 21 de octubre de 1997 girada por la dependencia de Recaudación de la Delegación en Almería de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por la liquidación NUM001 , por importe de 13.403.731 ptas.

SEGUNDO.- La resolución del TEARA fundamenta la inadmisibilidad de la reclamación económico administrativa en que cuando se presentó el escrito de interposición, el día 25 de mayo de 1998, había transcurrido con exceso el plazo para interponer la reclamación económico administrativa por haber sido notificada la misma mediante publicidad edictal efectuada en el Boletín Oficial de la Provincia de Almería de fecha 18 de marzo de 1998, en que se llamó para comparecencia a ser citados a los interesados que allí se identificaban, en concreto el hoy actor y en relación al objeto tributario ya identificado, otorgando el plazo de diez días para comparecer en el expediente al objeto de ser notificado de la providencia de apremio, y habiendo transcurrido el plazo concedido sin haberse personado, se consideró efectuada la notificación y precluido el plazo para impugnar la providencia de apremio.

TERCERO.- Niega la recurrente la validez de la notificación edictal de fecha 18 de marzo de 1998 al no concurrir los presupuestos que legitiman a la Administración a utilizar esta vía excepcional de notificación. Concretamente se trata de dos intentos de notificación que constan en el expediente, ambos en el domicilio fiscal del actor, en calle Santuario n1 9 de Albox; el primero fue realizado el día 5 de noviembre de 1997 donde una persona que firma como A agente tributario A sin identificar ni su nombre o apellidos, ni su número de registro personal u otro documento identificativo, hace constar A La presente notificación no ha podido ser entregada por no encontrar nadie en el domicilio y no poder dejar la misma a otra persona que se quiera hacer cargo Albox a 5 de noviembre de 1997, el agente A, y sigue una firma ilegible. Más adelante, el día 13 de noviembre de 1997 se cursó notificación por correo certificado en sobre sin abrir que obra en el expediente, en cuyo aviso de recibo figura la expresión A caducado A sin ningún otro dato identificativo ni mención de los intentos de entrega de la notificación.

En relación con la práctica de las notificaciones, la Sala tiene declarado: "En primer lugar es de señalar que la Disposición Adicional Sexta del RGIT RD 939/1986 dispone: "Las notificaciones de la Inspección de los Tributos que no se practiquen en el curso de las mismas actuaciones se realizarán en la forma prevista en el art. 80 de la Ley de Procedimiento Administrativo (citada) y demás disposiciones generales de Derecho Administrativo que sean de aplicación. En particular, dichas notificaciones podrán practicarse por un funcionario o por personal de la Administración de la Hacienda Pública siempre que quede constancia de la recepción de la fecha y de la identidad del acto notificado. Si la notificación se realizase por medio de oficio o carta remitidos a través de los servicios públicos postales se procederá en la forma prevista en el art. 207 del Reglamento de los Servicios de Correos , aprobado por Decreto 1653/1964, de 14 de mayo .

Cuando no conste el domicilio de la persona o Entidad que deba ser notificada o por haberlo cambiado se ignore el paradero de aquélla, la notificación se hará fijándola en el sitio público de costumbre, si lo hubiere, e insertando el acto notificado en el "Boletín Oficial" de la provincia. También podrá acordarse que se publique el acto notificado en el "Boletín Oficial del Estado" o en otros diarios oficiales si se juzga necesario."

Por otra parte, el Reglamento General de Recaudación vigente a la fecha, Real Decreto 1984/1990 dispone en su artículo 103, apartado tercero lo siguiente:

A 3. La notificación deberá ser cursada en el plazo de diez días a partir de la fecha en que el acto haya sido dictado y se practicará conforme a lo establecido en los artículos 59 a 61 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre (RCL 1992, 2512, 2775 y RCL 1993, 246), de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.

Cuando no haya resultado posible la notificación personal y, como consecuencia, la notificación se tenga que realizar por medio de anuncios, se advertirá al deudor de que comparezca, por sí o por medio de representante, en el expediente ejecutivo que se le sigue. Transcurridos ocho días desde la publicación del anuncio en el correspondiente *Boletín Oficial+ sin personarse el interesado, se le tendrá por notificado de todas las sucesivas diligencias, hasta que finalice la sustanciación del procedimiento, sin perjuicio del derecho que le asiste a comparecer.

4. En su caso, se atenderá a lo establecido para la notificación de las liquidaciones tributarias en los artículos 124 y 125 de la Ley General Tributaria A .

CUARTO.- En definitiva, siendo lo cuestionado la validez de la notificación edictal de la providencia de apremio, hemos de atender a lo dispuesto en el art. 103 del Reglamento General de Recaudación que a su vez remite, en lo esencial a la Ley de Procedimiento Administrativo, en particular al procedimiento de notificación edictal, y ello por cuanto la normativa relativa a la modificación introducido en la Ley General Tributaria por Ley 66/1997 no entró en vigor hasta el 1 de enero de 1998 , siendo así que los intentos de notificación que preceden y en su caso habilitan a la notificación edictal, son de noviembre de 1997.

Respecto al primero de los intentos, suscrito por agente notificador, es pacífico que la firma de quien lo suscribe es ilegible, y no consta identificado por ningún dato que permita constatar su identidad, tanto a efectos de comprobar su competencia para realizar el acto de notificación, como para contrastar el hecho reflejado en la diligencia; dicha identificación es imprescindible, pues de lo contrario sería inviable someter a control judicial lo allí consignado, con la consiguiente merma del derecho de defensa del recurrente. Por otra parte, resulta cuando menos llamativo que en anteriores intentos de notificación obrantes en el expediente que se ha traído como prueba a los autos, obren intentos de notificación como los realizados en el procedimiento de inspección, conste perfectamente identificado el funcionario que realizó intentos de notificación tanto por su nombre y apellidos como por su numero de registro personal, y en caso de esta notificación de la providencia de apremio se carezca de cualquier dato identificativo. Por tanto, este intentó de notificación no es válido y por tanto no habilita para la práctica de la notificación edictal subsidiaria.

En cuanto al segundo intento de notificación realizado por correo certificado, ya hemos reseñado el resultado del mismo, que es, en definitiva, una anotación manuscrita que indica A caducado A sin otra mención a los intentos de entrega. Ante todo hay que dejar sentado que, como regla general, la prueba de la validez de las notificaciones corresponde a la parte que pretende valerse de las mismas, y por tanto, es dicha parte la que deberá aportar los medios de prueba necesarios en aquellos casos en que por los datos obrantes en el expediente, y en particular, por el aviso de recibo, no exista debida constancia del cumplimiento de los requisitos para la validez de la notificación o, lo que es lo mismo, del intento infructuoso de notificación.

Pues bien, la Jurisprudencia ha establecido al respecto ( por todas sentencia del Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 1997 RJ 19982264 ) lo siguiente:

ALa Orden Ministerial 20 octubre 1958 (RCL 19581691 y NDL 24710), dictó las normas sobre aplicación por los Servicios de Correos de los artículos 60 y 80 de la Ley de Procedimiento Administrativo 17 julio 1958 .

Por último, como hemos ya anticipado, las normas del Decreto 2 abril 1954 y las de la Orden Ministerial 20 octubre 1958 fueron incorporadas al Reglamento vigente del Servicio de Correos, aprobado por Decreto 1653/1964, de 14 mayo .

Es menester destacar que el Decreto 2 abril 1954 , contemplaba en el procedimiento de notificaciones domiciliarias, por medio de carta certificada, con acuse de recibo, sólo dos supuestos: la entrega efectiva de la carta al interesado o a otras personas y la negativa o rechazo a recibirla. Respecto de este segundo supuesto, el artículo 4 de dicho Decreto disponía: *Si el destinatario rehusare el objeto (carta certificada) se intentará la entrega en el reparto siguiente, y, si fuera posible, por distinto cartero. Rehusada la recepción las dos veces que el Servicio de Correos intentare la entrega, se extenderá nota que diga: Intentada la entrega de los repartos de los días....y..., el destinatario se niega recibirla, lo que, sellada y firmada por el o los carteros intervinientes, será devuelta a la oficina administrativa de origen+.

La negativa a recibir la carta certificada no impedía la continuación del expediente, pues la notificación se entendía realizada, procediéndose, una vez transcurrido el plazo de ingreso voluntario, a iniciar el procedimiento ejecutivo, tendente al pago de la liquidación tributaria.

La Ley de Procedimiento Administrativo de 17 julio 1958 no contempló, ni siquiera, este supuesto de negativa o rechazo, omisión que ha corregido el artículo 59, apartado 3, de la vigente Ley 30/1992, de 26 noviembre , que dispone: *3. Cuando el interesado o su representante rechace la notificación de una actuación administrativa, se hará constar en el expediente, especificándose la circunstancia del intento de notificación y se tendrá por efectuado el trámite siguiéndose el procedimiento+.

Pero, junto a la alternativa expuesta o sea entrega de la carta certificada, o rechazo expreso de la misma, hay una tercera posibilidad, cada vez más frecuente en las grandes ciudades y es la imposibilidad de entregar materialmente la carta en el domicilio fiscal indicado, como dispone el artículo 271, del Reglamento del Servicio de Correos , *al propio destinatario o sin necesidad de la especial autorización de éste a que se refiere el artículo 269 , a un familiar, dependiente, criado o vecino suyo mayores de catorce años+, por motivos distintos al de negativa o rechazo a recibirla, vgr.: cambio de domicilio no comunicado a la Administración Tributaria, ausencia de personas capaces de recibir la carta certificada, imposibilidad de acceder a la vivienda, etc.

En este caso, lo lógico y natural hubiera sido establecer legalmente el procedimiento subsidiario y excepcional del anuncio por edictos y simultánea publicación en el Boletín Oficial correspondiente, pero lo cierto es que la Ley de Procedimiento Administrativo 17 julio 1958 , sólo preveía, y, por ello se entendió que sólo permitía este procedimiento edictal en los supuestos previstos en el artículo 80.3 , que eran *cuando los interesados en un procedimiento sean desconocidos, o se ignore su domicilio+, que son aquellos en que por su propia naturaleza no es posible la notificación domiciliaria. La doctrina jurisprudencial, relativa a esta ley, mantuvo en muy numerosas sentencias la invalidez del procedimiento edictal, cuando intentada la entrega en el domicilio conocido del sujeto pasivo, no se pudiera realizar ésta, en cuyo caso la Administración debía insistir hasta lograr la notificación domiciliaria.

Ha sido la Ley 30/1992, de 26 noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común, la que por fin ha tenido en cuenta esta situación que estamos analizando, al disponer en el artículo 59, apartado 4 , entre otros supuestos que *si intentada la notificación, no se hubiese podido practicar, la notificación se hará por medio de anuncios en el tablón de edictos del Ayuntamiento de su último domicilio y en el Boletín Oficial del Estado, de la Comunidad Autónoma o de la Provincia, según cual sea la Administración de la que proceda el acto a notificar, y el ámbito del órgano que la dictó+.

Las notificaciones tributarias, realizadas por correo, según el artículo 207.1 del Reglamento del Servicio de Correos de 14 mayo 1964 , se llevarán a cabo por la modalidad de carta certificada con aviso de recibo; luego, la práctica de tales notificaciones nos remite indefectiblemente a las normas correspondientes del Reglamento mencionado, en especial a su artículo 251, apartado 3 , que dispone: *3. La entrega a domicilio se intentará dos veces consecutivas. Cuando esta reiterada gestión resulte infructuosa el Cartero devolverá el envío a la Oficina (se sobreentiende de Correos), con nota expresiva de la causa de la devolución, dejando al destinatario, cuando se trate de correspondencia certificada o asegurada, el aviso oportuno+.

Va de suyo que la entrega de este aviso, denominado *Aviso de llegada+, sólo se puede hacer siguiendo las normas de la correspondencia ordinaria, pues si hubiera sido posible su entrega en persona al destinatario, familiar, etc., el cartero habría lógicamente entregado la carta certificada.

Este Aviso de llegada, según el modelo oficial, contiene los siguientes datos fundamentales, nombre y apellidos o razón social del destinatario, su dirección (domicilio fiscal), indicación de que se trata de un certificado, y mención, de *No encontrarse en su domicilio a las... horas del día...+ (por supuesto se trata de la fecha del segundo intento de entrega, fallido), y mediante estampilla, la Oficina de Correos, días y horas en que el interesado puede recoger las cartas certificadas, y además otros datos que no interesan.

La cuestión crucial es que, en el supuesto previsto en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 noviembre , del doble intento fallido de entregar la carta certificada al destinatario en su domicilio no existe, ni puede existir, obviamente, constancia de dichos intentos de entrega de la notificación (carta certificada) por actos del destinatario o de las personas mencionadas en el artículo 59.2, segundo párrafo, de la Ley 30/1992, de 26 noviembre , siendo, por tanto, esencial la prueba del intento de entrega por dos veces, y de la recepción del Aviso de Llegada, que se ha entregado mediante su introducción en el buzón o casillero correspondiente, prueba que recae sobre el propio Servicio de Correos.

Transcurrido el plazo para recoger la carta certificada en la Oficina de Correos, sin que el destinatario lo haga, los artículos 279 y 283 del Reglamento de Correos disponen que la Oficina devolverá al remitente, como correspondencia caducada, la carta certificada de que se trate, indicando *en el reverso del sobre o cubierta del envío las causas de la devolución+.

Estas circunstancias no contradicen lo dispuesto en el artículo 59.1 de la Ley 30/1992, de 26 noviembre , que dispone: *1. Las notificaciones se practicarán por cualquier medio que permita tener constancia de la recepción por el interesado o su representante, así como de la fecha, la identidad y el contenido del acto notificado+, porque en el supuesto que estamos contemplando la notificación tiene que llevarse a cabo por el procedimiento edictal, trasladando lógicamente la constancia de los intentos de entrega, fallidos, y la entrega del Aviso de Llegada, que constituyen el presupuesto de hecho condicionante del procedimiento edictal, a la prueba que aporte la Administración Postal, y es aquí donde debe precisarse con todo rigor cuáles deben ser tales pruebas, para que la Administración Tributaria pueda llevar a cabo la notificación por edictos y simultánea publicación en el Boletín Oficial correspondiente.

Caducado el plazo para la entrega (artículos 279 a 283 del Reglamento del Servicio de Correos de 14 mayo 1964 ), sin que el destinatario o persona autorizada por él haya pasado a recoger la carta certificada, y devuelta ésta, la Administración Tributaria de que se trate debe pedir e incorporar al expediente administrativo certificado del Servicio de Correos del Distrito Postal competente, en el que se certifique: 1.1) La identidad de la carta certificada, con aviso de recibo, que se ha devuelto. 2.1) Identidad y dirección del destinatario. 3.1) Días y hora en que se intentó, sin resultado, la entrega en dos repartos consecutivos, indicando las causas concretas que han impedido la entrega. 4.1) Día y hora en que se entregó el Aviso de Llegada. 5.1) Noticia, en su caso, de que el destinatario o persona autorizada por él no se ha personado en la Oficina postal a recoger la carta. 6.1) Noticia de que ha transcurrido el plazo de recogida, por lo que ha caducado la obligación de entregar la carta y se devuelve ésta al remitente. Esta es la manera de que bajo firma del funcionario competente, y con los requisitos formales de rigor, se certifiquen y prueben los hechos reseñados.

Probados estos hechos, la Administración Tributaria puede, de conformidad con el artículo 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 noviembre , notificar válidamente mediante Anuncio en el tablón de edictos del Ayuntamiento de su último domicilio y publicación de dicho Anuncio en el Boletín Oficial del Estado, de la Comunidad Autónoma o de la Provincia, según cual sea la Administración de la que proceda el acto a notificar, y el ámbito del órgano que la dictó.

Podemos, pues, concluir que la normativa reguladora de la notificación, por correo certificado, con acuse de recibo, cuando intentada la entrega dos veces en el domicilio del sujeto pasivo, no se hubiese podido practicar, es en síntesis la siguiente: 1. En el procedimiento de notificación administrativa domiciliaria de actos de liquidación tributaria mediante carta certificada con aviso de recibo (acuse de recibo), la entrega debe intentarse en el domicilio del destinatario dos veces, como así exige el artículo 251.3 del Reglamento del Servicio de Correos , aprobado por Decreto 1653/1964, de 14 mayo , y si no se hubiese podido practicar, por causas ajenas al Servicio de Correos, será preciso dejar constancia en la libreta de entrega del día y la hora de los dos intentos, indicando las causas concretas que han impedido la entrega, así como del día y hora de la entrega del Aviso de Llegada como correspondencia ordinaria. 2. Probados, inexcusablemente, los hechos anteriores mediante la adecuada certificación del Servicio de Correos, la notificación se hará con plena validez, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 59, apartado 4, de la Ley 30/1992, de 26 noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, por medio de anuncio durante 15 días en el Tablón de Edictos del Ayuntamiento de su último domicilio, y en el Boletín Oficial del Estado, o de la Comunidad Autónoma, o de la Provincia, según sea la Administración de la que proceda el acto a notificar, y el ámbito territorial del órgano que lo dictó.

OCTAVO.- El procedimiento de notificación previsto y regulado en el artículo 59, apartado 4, de la Ley 30/1992, de 26 noviembre , para el caso de intento de notificación domiciliaria, sin poder practicarla, por supuesto, sin culpa de la Administración Postal, ni de la Administración Tributaria (posibles errores en la consignación del domicilio), constituye una transcendental innovación de la nueva Ley de Procedimiento Administrativo, que puede *prima faciae+ sorprender, sobre todo si se recuerda la doctrina jurisprudencial dictada al amparo de la Ley de Procedimiento Administrativo 17 julio 1958 , notoriamente garantista; sin embargo, se justifica plenamente desde la perspectiva del cumplimiento del deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos que a todos impone el artículo 31.1 de la Constitución, resaltado notoriamente por el Tribunal Constitucional, en especial en su Sentencia 76/1990, de 26 abril (RTC 199076 ), que implica no sólo una obligación de dar, sino obligaciones de hacer muy diversas, como por ejemplo declarar, autoliquidar, informar, llevar registros, conservar documentos, expedir facturas, obtener el número de identificación fiscal, y declarar el domicilio fiscal para facilitar una fluida comunicación con las Administraciones Tributarias (Estado, Comunidades Autónomas y Entes Locales), normalmente, y por ahora, a través del Servicio postal, lo cual obliga a una conducta diligente por parte de los contribuyentes que implica el adoptar las disposiciones pertinentes para recibir las notificaciones por correo, en primer lugar el atender los Avisos de Llegada de las cartas certificadas, introducidas en los buzones y casilleros domiciliarios, el proveer la reexpedición de la correspondencia, en caso de ausencia de su domicilio, el designar a determinadas personas (Abogados, Procuradores, Asesores fiscales, Gestores Administrativos, etc.) para la recepción de las notificaciones, etc., es decir el adoptar las medidas adecuadas para cumplir el deber de contribuir, pues no debe olvidarse que la eficacia de los actos de liquidación depende inexcusablemente del hecho de su notificación.

El artículo 59, apartado 4, de la Ley 30/1992, de 26 noviembre , no ha hecho sino deslindar claramente la responsabilidad que incumbe de una parte a la Administración Tributaria, la cual cumple utilizando para sus notificaciones el medio de *carta certificada con aviso de recibo+, de otra al Servicio de Correos, al cual se le obliga a intentar dos veces la entrega de la carta certificada, y en caso de no lograrlo a entregar el Aviso de Llegada, como correspondencia ordinaria (buzones, casilleros, etc.), debiendo consignar el cartero en su libreta de entrega estos hechos, para su debida constancia, y así pueda la Administración Postal certificarlos a la Administración Tributaria, remitente de la carta que contiene la notificación, gozando en principio, los actos de la Administración Postal de la presunción de legalidad, y por último, a los contribuyentes, a quienes somete al procedimiento de notificación edictal, que es una ficción legal, más que una notificación real, como consecuencia de la responsabilidad que asumen, por no haber actuado con la diligencia que la vida moderna exige para la recepción efectiva de la correspondencia postal, o lo que es lo mismo de la obligación de recibir las notificaciones administrativas, y en esto reside la modificación esencial del artículo 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 noviembre ".

Por tanto, en aplicación de dicha doctrina jurisprudencial hemos de declarar que, no resultando probado por la documentación obrante en autos, en particular, por el aviso de recibo, que se intentase la entrega de notificación en las dos ocasiones requeridas, ni la constancia de la entrega del aviso para recoger la notificación, y demás circunstancias exigidas para dar por válidamente intentada y sin éxito la notificación, y siendo carga de la Administración demostrar la validez de dicho intento de notificación, no se ha acreditado la existencia de los presupuestos que habilitan para acudir a la notificación edictal que se realizó por el Boletín Oficial de la Provincia de Almería de 18 de marzo de 1998, de manera que no habiendo sido notificada dicha providencia de apremio en la citada fecha, la notificación debe entenderse producida el día 20 de mayo de 1998 en que el actor se personó en las dependencias de la Unidad de Recaudación para ser notificado, de manera que la reclamación económico administrativa interpuesta el día 25 de mayo de 1998 lo fue dentro de plazo y la resolución del TEARA que denegó entrar en su examen debe ser revocada. La revocación de la misma habilita para entrar en el examen de la validez de la providencia de apremio, contra la que se alegó el motivo de impugnación consistente en falta de notificación de la liquidación.

QUINTO.- La liquidación tributaria objeto de apremio es la liquidación A04600 97 02000076 1, dimanante derivada del acta de disconformidad 61396231, por impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio de 1992, sujeto pasivo don Carlos Daniel , siendo el importe definitivo de la liquidación 7.060.175 de cuota, 4.109.601 de intereses de demora, en total 11.169.776 ptas. Esta liquidación fue practicada como consecuencia de la modificación del acta de disconformidad originaria, la NUM002 , de fecha 8 de mayo de 1997, expediente NUM003 , modificación que se realizó por acuerdo del Inspector Jefe de la Dependencia de Inspección Financiera y Tributaria de la Delegación en Almería de la Agencia Estatal Tributaria, acuerdo dictado con fecha 23 de julio de 1997 y que obra en el expediente como prueba practicada por la Secretaría del TEARA y así lo reconoce la demandante. Este acuerdo, así como el talón de cargo correspondiente, número NUM004 , por el acta de inspección correspondiente, se intentó notificar en el domicilio fiscal del actor, sito en calle Santuario n1 9 de Albox, según diligencia extendida por el agente tributario don Juan Ignacio , cuya identidad y número de registro personal que consta correctamente identificado en el encabezamiento de la diligencia del expediente; hecho también admitido por la demandante aunque niegue la validez de dicho intento de notificación. En dicha diligencia de notificación se hace constar por el agente tributario que en el domicilio referido, en la fecha del intento de notificación, día 25 de julio de 1997, no hay nadie las vecinas me comentan que hace tiempo que no viven en el A. La veracidad de este hecho, es decir, que en el domicilio no era habitual la presencia de ninguna personal se contrasta por el resto de las notificaciones obrantes en los distintos expedientes solicitados como prueba, examinados por esta Sala, y en particular por las diligencias extendidas por agente tributario el día 9 de mayo de 1997 , relativa al acta de disconformidad ( agente tributario don Franco , identificado por su NRP ) que ofreció el mismo resultado.

Pues bien, la actora pretende negar validez a la notificación efectuada, afirmando que dicho intento de notificación del acuerdo del Inspector Jefe no fue seguido de la obligada notificación edictal, así como que sólo hubo un intento de notificación personal, el de 25 de julio de 1997, y a su juicio deben ser dos los intentos.

En cuanto al número de intentos, no hay que confundir más allá de sus términos los requisitos de la notificación por correo certificado, de la que ya hemos hecho examen y que, efectivamente, obliga a que sean dos los intentos de entrega; ésta exigencia es específica de la normativa de correos, pero no precisa la actora que normativa de la ley de procedimiento Administrativo y legislación tributaria exija que, cuando los intentos sean realizados por agente tributario, hayan de reiterarse en otra ocasión. Insistamos en que conforme a la Jurisprudencia antes citada, ha sido la Ley 30/1992, de 26 noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común, la que por fin ha tenido en cuenta esta situación que estamos analizando, al disponer en el artículo 59, apartado 4 , entre otros supuestos que A si intentada la notificación, no se hubiese podido practicar, la notificación se hará por medio de anuncios en el tablón de edictos del Ayuntamiento de su último domicilio y en el Boletín Oficial del Estado, de la Comunidad Autónoma o de la Provincia, según cual sea la Administración de la que proceda el acto a notificar, y el ámbito del órgano que la dictó. Ahora bien, en ningún lugar dispone que deban ser dos los intentos de notificación personal previos, y ello es exigible en el ámbito de las practicadas por correo certificado, por todo lo ya expuesto, pero no implica que así deba ocurrir en otros casos.

Por tanto, realizado el intento de notificación el día 25 de julio de 1997 por agente tributario debidamente identificado, y siendo infructuoso el mismo, por no ser posible la entrega de la notificación, y constatado por todo lo obrante en el expediente administrativo que esta imposibilidad de notificar en dicho domicilio no era imputable a la Administración sino al destinatario de la notificación, ya que en el domicilio no era habitual la presencia de sus moradores, por ser muy esporádicas sus visitas, y sin días determinados y por poco tiempo, se está en el caso del art. 59, 41 de la Ley de Procedimiento Administrativo que habilita, en estos casos de no poder practicarse la notificación personal por causas no imputables a la Administración, a acudir a la notificación edictal.

Llegados a este punto, y, contrariamente a lo sostenido por la actora, no albergamos ninguna duda de que dicha notificación edictal se produjo de manera totalmente ajustada a Derecho, y así consta en el expediente del recurso 1035/2000, relativo a la reclamación económico administrativo 04/672/1998, que ha sido expresamente solicitado como prueba por la parte actora, y así fue admitido por la Sala en su providencia de 3 de julio de 2003 donde ordenó sustituir el testimonio por tener por reproducidos dichos expedientes administrativos en los presentes autos, quedando en el lugar que ocupan. El examen de la documentación del expediente de estos autos se complementa por el conjunto de la prueba solicitada por la actora, y en particular por el examen de los expedientes administrativos de los recursos 1035/2000, relativo a la reclamación económico administrativo 04/672/98, entre otros, todo lo cual nos permite constatar que en el Boletín Oficial de la Provincia de 27 de agosto de 1997 se notificaron por vía edictal, entre otras, las notificaciones del acuerdo por el que se aprobó la liquidación definitiva A04600 97 02000076 1, dimanante derivada del acta de disconformidad 61396231, por impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio de 1992, sujeto pasivo don Carlos Daniel , siendo el importe definitivo de la liquidación 7.060.175 de cuota, 4.109.601 de intereses de demora, en total 11.169.776 ptas ( página 7 del ejemplar del BOP de 27 de agosto de 1997 ); dicha publicación fue acompañada de la publicación en el tablón de anuncios del Ayuntamiento de Albox del citado acuerdo y liquidación definitiva, según diligencia extendida el 28 de agosto de 1997 por el Secretario del Ayuntamiento de Albox, acreditativa de la exposición al público durante el plazo de quince días hábiles, contados desde el día 9 de agosto de 1997 al día 27 de agosto de 1997 ambos inclusive ( oficio de fecha 28 de agosto de 1997, registro de salida del Ayuntamiento de Albox n1 1.169 ).

Por consiguiente, no puede prosperar el motivo de oposición a la providencia de apremio consistente en la supuesta falta de notificación de la liquidación objeto de apremio, por lo que, no existiendo de lo alegado en la demanda la invocación explícita de ningún otro motivo de oposición de los previstos en el art. 138 de la Ley General Tributaria ( pago, prescripción, aplazamiento ), dicha providencia de apremio debe ser confirmada. No es posible, en este proceso, entrar en el análisis de los motivos de impugnación contra anteriores actos del procedimiento de inspección, puesto que al no recurrir en tiempo y forma contra el acuerdo que puso término al mismo y aprobó la liquidación ahora apremiada, queda vedada cualquier posibilidad de impugnar los anteriores actos, tal y como ha declarado una nutrida jurisprudencia del Tribunal Supremo, que es constante y uniforme en entender que tienen carácter tasado los motivos de impugnación de la providencia de apremio, los cuales deben quedar circunscritos a los enumerados en el artículo 138, tras la reforma llevada a cabo por la Ley 25/1995 de 20 de julio (RCL 1995, 2178, 2787), de Modificación Parcial de la Ley General Tributaria (RCL 1963, 2490). Así , entre otras muchas sentencias del Tribunal Supremo de 19 de julio (RJ 1995, 5833), 24 de noviembre (RJ 1995, 8535) y 18 de diciembre de 1995 (RJ 1995, 9736), 6 de febrero (RJ 1996, 1156), 26 de abril (RJ 1996, 8595) y 9 de diciembre de 1996 (RJ 1996, 9285), 20 de marzo (RJ 1997, 2064), 23 de junio (RJ 1997, 5683) y 18 de septiembre de 1997 (RJ 1997, 6526 ). La Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 , siguiendo en esta materia un principio de aplicación inmemorial, distingue y separa de una parte, el procedimiento de gestión tributaria que tiende a determinar y cuantificar la deuda tributaria, y de otra parte el procedimiento de recaudación de todos estos ingresos públicos, disponiendo inteligentemente que a éste segundo no se pueden traer los problemas y cuestiones de los primeros, de manera que por ser un procedimiento ejecutivo debe partir de un título ejecutivo, en este caso la certificación de descubierto, providenciada de apremio, por lo que solo cabe impugnar dicho acto ejecutorio, por las razones tasadas establecidas en la Ley.

Este precepto reglamentario ha sido incorporado al nuevo artículo 138, apartado 1, letra d) de la Ley General Tributaria , según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de Julio (RCL 1995, 2178, 2787 ) : "1. Contra la procedencia de la vía de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición: a) Pago o extinción de la deuda. b) Prescripción. c) Aplazamiento. d) Falta de notificación de la liquidación o anulación o suspensión de la misma. 2. La falta de notificación de la providencia de apremio será motivo de impugnación de los actos que se produzcan en el curso del procedimiento de apremio". En definitiva, si lo impugnado fuese la providencia de apremio se podría traer a la causa los motivos del apartado primero del art. 138 , pero cuando lo impugnado son otros actos posteriores del procedimiento de apremio, como es el caso, en que se combate una diligencia de embargo, el antecedente inmediato que se constituye en fundamento de la legalidad de la actuación es la providencia de apremio; de ahí que el apartado segundo del art. 138 limite el motivo de impugnación contra estos otros actos ejecutivos del procedimiento de apremio a la falta de notificación de la providencia de apremio, pues notificada esta y consentida, se hace firme el procedimiento de apremio.

Es preciso, igualmente, traer a colación el art. 99 del nuevo RGR, aprobado por Real Decreto 1.684/1990, de 20 de diciembre (RCL 1991, 6, 284 ), que al regular los motivos de impugnación de la providencia de apremio, ha añadido en su apartado 1, letra b) los de anulación y suspensión de la liquidación.

El TS en su sentencia de fecha 26-4-1996 (rec. 4484/1991 [RJ 1996, 8595 ], Pte. Gota Losada, Alfonso) establece que: "Estos nuevos preceptos confirman, como no podía ser menos, que no pueden traerse al procedimiento ejecutivo, los problemas, conflictos y litis que se hayan planteado en la vía de gestión, de manera que la providencia de apremio no puede ser impugnada por las razones que se hayan esgrimido contra los actos de liquidación tributaria o de determinación de ingresos de derecho público ........, que es el caso de autos; ahora bien, cosa distinta es que como consecuencia de la substanciación y resolución de los recursos administrativos o jurisdiccionales se acuerde la anulación del débito apremiado, porque en este caso como consecuencia jurídica obligada procede anular la providencia de apremio."

Así las cosas, en este trance procedimental ni pueden ser invocados argumentos - y si se hace no deben ser analizados - que debieron y pudieron ser esgrimidos cuando la recaudación de los ingresos públicos -en el presente caso, se trata de liquidaciones tributarias - fue notificada en período voluntario y que, muy probablemente, serían esgrimidas en relación con los aspectos sustantivos de las liquidaciones - liquidaciones, en este caso- de las que traen su razón de ser los ingresos públicos debidos, aspectos y argumentos estos que, sin embrago, ya no pueden ser considerados cuando la recaudación de tales ingresos públicos se halla inmersa en un procedimiento de ejecución del deudor.

Por consiguiente, siendo ajustada a Derecho la providencia de apremio que se impugnó ante el TEARA, procede así declararlo y confirmar la misma, dejando sin efecto tan sólo el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo que no entró a conocer de la reclamación económico administrativa, y confirmando el acto tributario ( providencia de apremio ) que había sido objeto de reclamación económico administrativa.

SEXTO.- No concurren circunstancias de mala fe o temeridad que determinen la imposición de costas a ninguna de las partes, de conformidad con el art. 139 de la LJCA .

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente

Fallo

Estimamos en parte, con el contenido que se indicará, el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de DON Carlos Daniel contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, de fecha 24 de febrero de 2000 , expediente NUM000 , por la que se declaró inadmisible por extemporánea la reclamación económico administrativa interpuesta por don Carlos Daniel contra la providencia de apremio de 21 de octubre de 1997 girada por la dependencia de Recaudación de la Delegación en Almería de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por la liquidación NUM001 , por importe de 13.403.731 ptas. Anulamos la resolución del Tribunal Económico Administrativo y declaramos sin valor ni efecto la misma. Y entrando a conocer de la impugnación, confirmamos la providencia de apremio de 21 de octubre de 1997 girada por la dependencia de Recaudación de la Delegación en Almería de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por la liquidación NUM001 , por importe de 13.403.731 ptas, acto que declaramos conforme a Derecho. Desestimamos el resto de pretensiones de la parte actora. Sin costas.

Así por esta nuestra sentencia que se notificará a las partes haciéndoles saber, con las demás prevenciones del art. 248, 41 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , que la sentencia no es firme pues contra la misma cabe interponer recurso de casación para unificación de doctrina, definitivamente juzgando lo pronunciamos mandamos y firmamos.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.