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Última revisión
24/04/2008
Sentencia Administrativo Nº 427/2008, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 874/2004 de 24 de Abril de 2008
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Orden: Administrativo
Fecha: 24 de Abril de 2008
Tribunal: TSJ Cataluña
Ponente: GOMIS MASQUE, RAMON
Nº de sentencia: 427/2008
Núm. Cendoj: 08019330012008100419
Encabezamiento
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998 ) Nº 874/2004
Partes: SANT JORDI DE ALMADRAVA, S.L. C/ T.E.A.R.C.
S E N T E N C I A Nº427
Ilmos. Sres.:
PRESIDENTE
D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN
MAGISTRADOS
D. RAMON GOMIS MASQUÉ
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a veinticuatro de abril de dos mil ocho.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 874/2004, interpuesto por SANT JORDI DE ALMADRAVA, S.L., representada por la Procuradora Dª. EULALIA CASTELLANOS LLAUGER, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, representado por el Sr. ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ , quien expresa el parecer de la SALA.
Antecedentes
PRIMERO.- Por la indicada Causídica, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.
SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley Jurisdiccional, habiendo despachado las partes, llegado su momento, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos. Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.
TERCERO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.
Fundamentos
PRIMERO: Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de fecha 4 de marzo de 2004, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. 43/00872/2003, interpuesta por la representación de la mercantil Sant Jordi de Alamadrava, S.L. contra acuerdo dictado por la Dependencia de Inspección de Tarragona de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto de sanción por infracción tributaria grave del artículo 79.a) y c) , por el Impuesto de Sociedades, ejercicio 1998, y cuantía de 13.989 ,52 ¤ (50%, de la cuota dejada de ingresar y de la cuota diferencial cuya devolución había obtenido improcedentemente, con una reducción del 30% por la conformidad mostrada.
SEGUNDO: La demanda articulada en la litis insiste en la falta de culpabilidad, por tratarse de un supuesto de interpretación razonable de la norma.
Según consta en las actuaciones, el hecho determinante de la imposición de la sanción es que el sujeto pasivo del Impuesto de Sociedades, dedicado a la construcción y compraventa de bienes muebles e inmuebles, había presentado declaración liquidación en el ejercicio 1998, consignando una base imponible negativa, tras acogerse a la exención por reinversión que regula el artículo 127 de la
La Inspección aprecia en la concurrencia del elemento de la culpabilidad al calificar la conducta del sujeto activo de la infracción como negligente, y no como afirma la resolución del TEARC porque "se ha puesto de manifiesto algo más que una simple negligencia del sujeto pasivo, al revelar su conducta un propósito defraudatorio". En efecto, el acuerdo sancionador tras considerar que la conducta de la mercantil es subsumible en el tipo objetivo de los apartados a) y c) del artículo 79 LGT considera que "existiendo normativa clara y precisa en cuanto al cumplimiento de las obligaciones tributarias que correspondían al sujeto pasivo, transgredió su obligación, acogiéndose indebidamente al beneficio fiscal por reinversión cuando la actividad desarrollada por la empresa es la de promoción inmobiliaria y la vivienda transmitida debía figurar en el activo circulante pues no estuvo nunca en explotación, haciendo caso omiso de las normas de contabilidad adaptadas a este tipo de empresas, por lo que hay elementos de juicio mas que suficientes para calificar como negligente a efectos de lo dispuesto en el art. 77.1 de la Ley general Tributaria, no concurriendo ninguna de las causas de exclusión de la responsabilidad previstas en el art. 77.4 del mismo texto legal". No aprecia pues el acuerdo sancionador la dolosa intencionalidad defraudatoria a la que alude el TEARC, ni tampoco lo hace el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra la resolución sancionadora, en la que tras indicar que es de aplicación la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, que obliga a norma a incorporar a existencias a través de la cuenta 609 los terrenos, solares y edificaciones que, aunque estén contabilizados en el inmovilizado, la empresa decida destinar a la venta, siempre que no hayan sido objeto de explotación, y que la entidad interesado debió ser consciente de ello al dedicarse habitualmente a la promoción inmobiliaria, omitiendo la aplicación de esa norma, reitera dicho acuerdo que "se estima que concurre en la conducta del sujeto pasivo la culpabilidad en grado de negligencia", abundando precisamente en que la negligencia "no exige como determinante un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo por la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma".
La resolución impugnada, por su parte, señala que "el sujeto pasivo declaró exenta por reinversión (conforme al artículo 127 LIS ) la transmisión de un inmueble que no estaba integrado en su inmovilizado, en la medida en que no era objeto de explotación (ni estaba arrendado a terceros ni en él se realizaban actividades de la empresa).
Resulta claro también que su conducta no viene amparada por ninguna circunstancia eximente ni atenuante de la responsabilidad, porque el beneficio obtenido en la enajenación del inmueble debía tributar íntegramente en la base del ejercicio. No cabe una interpretación discrepante exculpatoria cuando la normativa aplicada es suficientemente clara y expresiva, de forma que no sea admisible sino una interpretación razonable: en este caso la aplicada por la Administración; debiendo reiterarse que las infracciones tributarias son sancionables aun a título de simple negligencia (art. 77.1 LGT ).
La ausencia de mala fe, o de resistencia a la actuación inspectora, que la sociedad alega, no son circunstancias indicativas de un menor grado de intencionalidad en su conducta. Antes bien, de concurrir tales circunstancias, habrían podido implicar la imposición de las sanciones en un grado superior.
Por ello, cabe convenir que la sanción fue adecuada a derecho, porque no resulta del expediente circunstancia alguna que permita alterar la calificación que sobre la conducta de la actora efectuó la inspección".
TERCERO: La doctrina jurisprudencial viene reiterando que toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscrita en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, ni antes ni después de la reforma introducida en la anterior Ley General Tributaria por la
En su consecuencia, es claro que un reproche de culpabilidad, sea a título de dolo o culpa, en la conducta del sujeto infractor es presupuesto de su responsabilidad, exigencia que surge de los principios constitucionales de seguridad jurídica y legalidad en el ejercicio de las potestades sancionadoras de cualquier naturaleza, conforme se recogen en el art. 178 de la nueva Ley General Tributaria , cuando señala: "La potestad sancionadora en materia tributaria se ejercerá de acuerdo con los principios reguladores de la misma en materia administrativa con las especialidades establecidas en esta Ley. En particular serán aplicables los principios de legalidad, tipicidad, responsabilidad, proporcionalidad y no concurrencia.
El Tribunal Supremo, por su parte, ha venido construyendo en los últimos años una sólida doctrina en el sentido de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables; de tal forma que la voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia del hecho imponible y lo oculta a la Administración tributaria, a diferencia de los supuestos en que lo declara, aunque sea incorrectamente, en razón de algunas deficiencias u obscuridades de la norma tributaria que justifican una divergencia de criterio jurídico, en cuyo caso se trataría de un mero error que no puede ser sancionable (SS TS de 9 de enero de 1991, 6 de julio de 1995, 22 de julio de 2000 y 5 de abril de 2005 , entre otras).
En el presente caso, la Inspección, y luego el TEARC, hacen descansar la culpabilidad, en la claridad de la norma y en la actividad empresarial del sujeto pasivo y la presunción obvia del conocimiento de la normativa tributaria aplicable.
Tal razonamiento no se comparte por la Sala, pues la presunción aludida no es suficiente para predicar la imprescindible culpabilidad y sancionar el simple desacierto en la aplicación de la norma y no comparte la Sala la normativa aplicable no sea controvertida y se halle exenta de dificultades interpretativas. La controversia razonable y la existencia de diversidad de interpretaciones es suficiente para excluir la culpabilidad, abstracción hecha de la actividad empresarial del sujeto pasivo, sin que sea admisible la equiparación entre actividad empresarial e imposibilidad de interpretación razonable, pero equivocada, de la norma.
El artículo 127 LIS prevé, como incentivo fiscal para las empresas de reducida dimensión, una exención por reinversión, disponiendo su apartado 1 que "En el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del art. 122 de esta Ley , no se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, siempre que el importe de las citadas rentas no supere 50 millones de pesetas y se reinvierta el importe total de la transmisión en otros elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, dentro del plazo a que se refiere el art. 21.1 de esta Ley ". Los requisitos que el citado precepto exige para gozar de la exención que en el presente caso determinan que la Administración considere improcedente la exención -en cuanto al objeto de la transmisión generadora de las rentas obtenidas, pues nada se objeta respecto del objeto de la reinversión- son dos, esto es, que se trate de elementos del inmovilizado material y que los mismos estén afectos a explotaciones económicas, concepto este que admite discrepancias razonables, como también puede generarlas la correcta contabilización del bien. La Orden de de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, señala que independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa viene determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente. En el presente caso, la mercantil manifiesta que el inmueble fue aportado al constituirse la sociedad con la intención de destinarlo a arrendamiento, por lo que en principio la consignación del bien inmueble dentro del inmovilizado resulta correcta y, pese a lo restringido de la descripción del objeto social de la inmobiliaria, no se encuentra exenta de razonabilidad la consideración del bien como afecto a la explotación económica, por cuanto tal afección no exige necesariamente la producción de rendimientos -no siempre dependientes de la voluntad del sujeto-, sino la relación de disposición tendencial del bien a ese destino. Lo que reprocha la Administración al contribuyente es que, no habiendo constituido el inmueble el domicilio social y no haber sido efectivamente arrendado no se contabilizara el inmueble en la cuenta de existencias, dado que en el cuadro de cuentas que prevé la citada Orden se incluye una de «Transferencia de Inmovilizado a Existencias», para contabilizar el aumento de existencias que se produce cuando la empresa decide destinar a la venta los inmuebles recogidos inicialmente en el Inmovilizado, siempre que no hayan sido "objeto de explotación", expresión esta no exactamente coincidente con la de "afectos a explotaciones económicas" utilizada por el art. 127 LIS , lo que supone a juicio de la Sala una dificultad interpretativa, sumada a la antes considerada, en el marco de la cual se produce la presente controversia, de modo que estimamos no cabe en este caso el reproche culpabilístico que la recurrente, cuando la recurrente contabilizó las operaciones y efectuó su autoliquidación amparada en una interpretación razonable de la norma, no apareciendo suficientemente de lo actuado que el hecho incontrovertido de no haber estado arrendado el inmueble responda a que el destino del bien era distinto del manifestado por la entidad.
CUARTO: En virtud de lo expuesto, es obligada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70.2 de la vigente Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, la estimación del presente recurso contencioso-administrativo, por no ser conforme a derecho la resolución a que se refiere el mismo; sin que se aprecien méritos para una especial condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 .
Fallo
ESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo número 874/2004, promovido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de fecha 4 de marzo de 2004, a la que se contrae la presente litis, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. 43/00872/2003, y la ANULAMOS, por no ajustarse a derecho, declarando igualmente nula y sin efecto la sanción tributaria a que se refiere; sin hacer especial condena en costas.
Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.
Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
E/
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.