Sentencia Administrativo Nº 4320/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2274/2011 de 10 de Diciembre de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

En la ciudad de Valencia a diez de diciembre de dos mil catorce

La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. D. LUIS MANGLANO SADA, Presidente, D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES y D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA,Magistrados, ha pronunciado la siguiente

SENTENCIA Nº 4320

en el recurso contencioso administrativo nº 2274//2011 interpuesto por DESAMPARADOS LÓPEZ DASÍ, representada por la procuradora MARGARITA SANCHIS MENDOZA y asistida del letrado JOSÉ MARÍA MONZÓ BLASCO, contra la resolución adoptada con fecha 29.4.2011 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de las reclamaciones en su día formuladas por la hoy demandante contra sendos acuerdos sancionadores. Habiendo sido parte demandada en los autos el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO. Y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.-Por la parte demandada se contestó la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.-No habiéndose recibido el proceso a prueba se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.

CUARTO.-Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 3-diciembre-2014.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 29.4.2011 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de las reclamaciones en su día formuladas por la hoy demandante contra sendos acuerdos sancionadores que traen su causa de otras tantas liquidaciones por deuda tributaria giradas en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes a los ejercicios 2002-2004.

Interesa destacar a los efectos de este recurso que la precitada resolución del TEARCV anula los acuerdos sancionadores por dos razones, a saber: (i) como consecuencia derivada de la anulación de las liquidaciones por deuda tributaria de los que aquéllos traen causa y (ii) por falta de motivación del elemento subjetivo del injusto tributario. No obstante ello, el TEARCV señala expresamente en la fundamentación jurídica de su resolución que la falta de motivación de la culpabilidad puede ser subsanada por el órgano gestor y, en el fallo de la resolución, tras anular los acuerdos sancionadores, añade que ello es 'sin perjuicio de las facultades de la oficina gestora en el ejercicio de sus competencias'.

Son precisamente estos 'añadidos' que figuran en la resolución del TEARCV los que justifican la impugnación de la misma, ya que -según la actora- no cabe la reiteración de los acuerdos anulados habida cuenta -entre otras razones que aduce- que ello no resulta factible al no ser la falta de motivación un defecto formal.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso.

SEGUNDO.-La adecuada resolución de la cuestión jurídica precitada exige partir del dato relativo a que esta misma Sala y Sección, en nuestra sentencia de fecha 25.10.2013 , ha venido a declarar que la falta de motivación del acto administrativo no es un mero defecto formal, sino un vicio sustancial o de fondo.

Así, en dicha sentencia nos hemos pronunciado en los siguientes términos:

' Las citadas cuestiones han sido abordadas en anteriores ocasiones por esta Sala de forma indirecta, siendo patente la existencia de opiniones controvertidas tanto por parte de la jurisprudencia del Tribunal Supremo como por parte de la doctrina científica administrativa, lo que aconseja un tratamiento detenido y siguiendo un orden lógico.

Así, autores como García de Enterría y Sánchez Morón afirman que la motivación es un medio técnico de control de la causa del acto, y por ello no es un simple requisito meramente formal, sino de fondo. La motivación es una cuestión interna corporis, no externa, afecta a la perfección del acto más que a formas exteriores del acto. La motivación exterioriza los motivos o razones de la decisión, constituyendo un requisito esencial en los casos en que se exige, pues permite conocer las razones que han llevado al órgano administrativo a dictar el acto y ejercitar el derecho de defensa.

Tanto Nicolau Reig como Álvarez Martínez opinan que la ausencia o defectuosa motivación de un acto administrativo debería considerarse como un elemento que afecta directamente a su estructura. Aluden al artículo 102 de la Ley General Tributaria , que establece que las liquidaciones se notificarán con expresión, entre otros extremos, de la motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que los originen, así como de los fundamentos de derecho.

La motivación, pues, forma parte del contenido sustancial y no meramente formal del acto para autores como Lozano Serrano, Peris García y Gil Cruz, es el fundamento del acto y garantía de que no responde a arbitrariedad ni a desviación de poder, siendo un presupuesto para que los tribunales puedan enjuiciar si la actuación de la Administración es correcta o no.

Por el contrario, el Tribunal Supremo se ha manifestado en numerosas ocasiones en sentido contrario, considerando el requisito de la motivación del acto liquidatorio como un elemento meramente formal.

Así lo expresa la STS de 24 de mayo de 2010 (recurso de casación en interés de la ley 35/2009), con referencia a numerosas sentencias, cuya argumentación dice:

'Esta doctrina se reitera en las sentencias de 26 de enero de 2002, rec. de cas. 7161/96 ; 9 de mayo de 2003, rec. de cas. 6083/98 ; 19 de septiembre de 2008 (rec. cas. núm. 533/2004 ); y 22 de septiembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 1/2004), en las que, además, precisamos que «[e]n la actualidad, la retroacción de actuaciones está expresamente admitida en el ámbito tributario en el art. 239.3 de la Ley General Tributaria cuando la anulación de las liquidaciones es por cuestiones de forma» y que «los artículos 67 a 67 de la Ley 30/1992 al permitir que la Administración pueda subsanar, convalidar o convertir los actos anulables, están tolerando la retroacción de actuaciones».

Asimismo, en la reciente sentencia de 29 de junio de 2009 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 86/2008 ), hemos vuelto a recordar que «[l]a anulación de un acto administrativo no significa en absoluto que decaiga o se extinga el derecho de la Administración a retrotraer actuaciones, y volver a actuar, pero ahora respetando las formas y garantías de los interesados» (FD Tercero).

Esta doctrina viene, en definitiva, a considerar el requisito de la motivación como un elemento meramente formal del acto administrativo y, de ahí, que se admita la retroacción de actuaciones, aunque con límites' (FD Sexto).

El artículo 102 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria establece que las liquidaciones deberán ser notificadas a los obligados tributarios en los términos previstos en la sección 3ª del capítulo II del título III de esa ley, con expresión de la motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho. Este precepto, en definitiva, viene a establecer la necesidad de que las liquidaciones sean motivadas, de manera que el interesado puede conocer cuáles son los elementos tenidos en cuenta por la Administración al dictar el acto.

También la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común establece semejante obligación con carácter general en el artículo 54 respecto de aquellos actos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos.

Ahora bien, la motivación de las liquidaciones en orden a evitar la indefensión por desconocimiento o imposibilidad de reacción frente al actuar de la Administración, no puede ser una mera cuestión formal. La motivación del acto administrativo cumple diferentes funciones. Ante todo y desde el punto de vista interno viene a asegurar la seriedad en la formación de la voluntad de la Administración. Pero en el terreno formal, exteriorización de los fundamentos por cuya virtud se dicta un acto administrativo, no es sólo, como subraya el Tribunal Constitucional, una elemental cortesía sino que constituye una garantía para el administrado que podrá así impugnar en su caso el acto administrativo con posibilidad de criticar las bases en que se funda; en último término la motivación es el medio que posibilita el control jurisdiccional de la actuación administrativa.

La motivación es el medio técnico de control de la causa del acto. No es un requisito meramente formal, sino de fondo. En palabras del Tribunal Constitucional la motivación 'debe realizarse con la amplitud necesaria para el debido conocimiento de los interesados y su posterior defensa de derechos' ( STC de 16 de Junio de 1.982 ).

Por otra parte como señala la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 21 de Junio de 2.002 , con cita de la del Tribunal Constitucional de 17 de julio de 1981 '...el déficit de motivación productor de la anulabilidad del acto, radica en definitiva en la producción de indefensión en el administrado'. Tesis ésta que ha sido defendida igualmente por el Tribunal Constitucional, y así: '... es claro que el interesado o parte ha de conocer las razones decisivas, el fundamento de las decisiones que le afecten, en tanto que instrumentos necesarios para su posible impugnación y utilización de los recursos' ( STC nº 232/92, de 14 de Diciembre ).

En conclusión, la motivación cumple una triple finalidad: evitar la arbitrariedad de la Administración, en la medida que debe dar cumplida explicación de su actuar; en segundo lugar, permitir al interesado poder combatir mediante los correspondientes recursos el acto administrativo por motivos de fondo, o con pleno conocimiento de cuál ha sido el parecer y proceder de la Administración; y en tercero y último, posibilitar que el órgano jurisdiccional lleve a cabo el preceptivo control de legalidad del acto administrativo en los términos recogidos en el artículo 106 de la Constitución Española y del artículo 1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa .'.

Pues bien, partiendo de lo anterior, la doctrina jurisprudencial vigente (entre la que cabe citar, no sólo la STS de fecha 7.4.2011 , sino también la reciente y clarificadora STS de 15.9.2014 -recurso casación nº 3948/2012 -) ha venido a concluir con la imposibilidad de que los órganos económico-administrativos puedan ordenar la retroacción de actuaciones cuando la causa de anulación del acto administrativo no tenga que ver con un defecto o vicio formal, señalando -por ende- que cuando se trata de un vicio sustancial dichos órganos económico-administrativos deben limitarse en sus resoluciones a la anulación de la liquidación reclamada; doctrina ésta que conduce a la estimación del recurso en los términos que se explicitarán en el fallo de esta sentencia.

Concretamente, la STS citada en último lugar expresa lo que sigue:

' Ahora bien, no debe olvidarse que en nuestro sistema jurídico la eventual retroacción de las actuaciones constituye un instrumento previsto para reparar quiebras procedimentales que hayan causado indefensión al obligado tributario reclamante, de modo que resulte menester desandar el camino para practicarlo de nuevo, reparando la lesión; se trata de subsanar defectos o vicios formales [el propio artículo 239.3 de la Ley General Tributaria de 2003, en su segundo párrafo, así lo expresa con meridiana claridad; véase también el artículo 66.4 del Reglamento general de desarrollo de la mencionada Ley en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (BOE de 27 de mayo)]. O, a lo sumo, para integrar los expedientes de comprobación e inspección cuando la instrucción no haya sido completa y, por causas no exclusivamente imputables a la Administración, no cuente con los elementos de juicio indispensables para practicar la liquidación; se trata de acopiar los elementos de hecho imprescindibles para dictar una decisión ajustada a derecho, que, por la ausencia de los mismos, no se sabe si es sustancialmente correcta o no. Desde antiguo este es el criterio del Tribunal Supremo [pueden consultarse las sentencias de (...)].

La retroacción de actuaciones no constituye un expediente apto para corregir los defectos sustantivos de la decisión, dando a la Administración la oportunidad de ajustarla al ordenamiento jurídico. Es decir, cabe que, ordenada y subsanada la falla procedimental, se adopte un nuevo acto de contenido distinto a la luz del nuevo acervo alegatorio y fáctico acopiado; precisamente, por ello, se acuerda dar 'marcha atrás'. Ahora bien, si no ha habido ninguna quiebra formal y la instrucción está completa (o no lo está por causas imputables a la Administración), no cabe retrotraer para que la Inspección rectifique, por ese cauce, la indebida fundamentación jurídica de su decisión.

Siendo así, El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia no podía, una vez anulada la liquidación tributaria [...], ordenar la retroacción de las actuaciones, pues la anulación no vino determinada por un defecto formal que hubiese causado indefensión [...], o por una incompleta instrucción del expediente imputable al obligado tributario, sino, insistimos, por el error sustantivo [...].

En consecuencia, hemos de estimar la demanda y anular la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia impugnada (así como la del Tribunal Económico-Administrativo Central, que la confirmó) en cuanto que una vez decretada la anulación de la liquidación reclamada no se detuvo ahí, como debería haber hecho, con las consecuencias que de tal decisión dimanaran en derecho tanto para la Administración tributaria como para la sociedad reclamante [...].

TERCERO.-No se aprecian méritos que determinen, ex art. 139.1 LJ , un especial pronunciamiento sobre las costas causadas.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación

Fallo

Que, CON ESTIMACIÓNdel presente recurso contencioso-administrativo, DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOSla resolución del TEARCV identificada en el fundamento jurídico primero de esta sentencia, ELLO EN EL EXCLUSIVO SENTIDOde suprimir los pronunciamientos contenidos en la misma distintos y adicionales al de anulación de los acuerdos administrativos impugnados en la reclamación. Sin efectuar expresa condena en las costas procesales.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, que es firme y no susceptible de recurso alguno, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.