Sentencia Administrativo Nº 434/2012, Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1069/2008 de 03 de Septiembre de 2012

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.1

ALBACETE

SENTENCIA: 00434/2012

Recurso nº 1069/2008

Toledo

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Primera.

Presidente:

Iltmo. Sr. D. José Borrego López.

Magistrados:

Iltmo. Sr. D. Mariano Montero Martínez.

Iltmo. Sr. D. Manuel José Domingo Zaballos.

Iltma. Sra. Dª. María Belén Castelló Checa.

Iltma. Sra. Dª. Purificación López Toledo.

SENTENCIA Nº 434

En Albacete, a tres de Septiembre de dos mil doce.

Vistos por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha los presentes autos, seguidos bajo el número 1069/2008 del recurso contencioso-administrativo seguido a instancia de Dª. Paula , representada por la Procuradora Sra. García Gómez y defendida por el Letrado Sr. Torres Torres, contra el TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA-LA MANCHA, representado y dirigido por la Abogacía del Estado, actuando como parte codemandada la JUNTA DE COMUNIDADES DE CASTILLA-LA MANCHA, representada y dirigida por sus Servicios Jurídicos, en materia de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Siendo Ponente la Iltma. Sra. Magistrada Dª. Purificación López Toledo.

Antecedentes

Primero. Por la representación procesal del actor se interpuso en fecha 12 de diciembre de 2008 recurso contencioso- administrativo contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de fecha 12 de septiembre de 2008, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000 entablada frente a resolución de la Oficina Liquidadora de Illescas de 18 de febrero de 2008 por la que se desestima la solicitud de devolución de ingresos indebidos, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Formalizada la demanda, tras exponer los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó solicitando sentencia por la que se declare procedente la solicitud de ingresos indebidos pretendida.

Segundo. Contestada la demanda por la Administración demandada, tras relatar a su vez los hechos y fundamentos jurídicos que entendió aplicables, solicitó una sentencia desestimatoria del recurso. En los mismos términos se manifestó la Administración autonómica codemandada.

Tercero. Acordado el recibimiento del pleito a prueba, y practicadas las declaradas pertinentes, declarándose por Auto de fecha 8 de marzo de 2011 caducado el derecho y perdido el trámite de formular conclusiones escritas al dejar de utilizarse por el recurrente, se reafirmaron en sus escritos de contestación la parte demandada y codemandada, por vía de conclusiones, y se señaló día y hora para votación y fallo, el 30 de julio de 2012, en que tuvo lugar, designándose como Ponente el reseñado en el encabezamiento de la presente resolución en sustitución, con motivo del permiso vacacional, del Iltmo. Sr. Magistrado D. Miguel Ángel Pérez Yuste.

Cuarto. En la tramitación del presente recurso se han observado todas las prescripciones legales.

Fundamentos

Primero. Impugna el actor la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de fecha 12 de septiembre de 2008, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000 entablada frente a resolución de la Oficina Liquidadora de Illescas de 18 de febrero de 2008 por la que se desestima la solicitud de devolución de ingresos indebidos, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Segundo. Esta Sala y Sección ha tenido ocasión de pronunciarse sobre las cuestiones controvertidas en el presente pleito (entre otros, Autos 1064/2008, Sentencia nº 308, de 11 de junio de 2012 ), razones de unidad de doctrina, trasunto de los más generales principios de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación de la ley, que nos mueven a reiterar cuantas consideraciones efectuamos. La cuestión jurídica nuclear a resolver en la presente litis consiste en determinar si procede en el presente lugar dar lugar a estimar como ingreso indebido la sujeción y fijación de la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales al amparo de lo dispuesto en artículo 17 de la L.I.T.P.A.J.D , de una cesión entre particulares de una vivienda en construcción, sin terminar; que la parte entiende dicha base lo debe ser sobre la naturaleza del negocio jurídico realmente celebrado (la cesión del derecho), y no sobre el valor total del inmueble, como si de facto hubiera sido una transmisión real. Dicha cuestión legal, ya ha sido resuelta por esta Sala, en sentencias precedentes, la recaída en el Recurso 1046/2008, de esta Sección, de fecha 21 de mayo de 2012 , fundamentos de Derecho Segundo y siguientes, al establecer como doctrina, resolviendo los motivos impugnatorios siguientes: "SEGUNDO .- La parte actora articula su pretensión estimatoria alegando en síntesis los siguientes motivos:

-La solicitud de la devolución de ingresos indebidos se fundamenta en la doble imposición a la que ha sido sometida por el mismo hecho imponible y acto, por un lado, como cesionario es sometido a ITP en el contrato de compromiso de compra y cesión de derechos por el valor real del bien que recibiera cuando ejercitara su derecho, es decir, el valor real de la vivienda que figura en el contrato de compraventa, y por otro, la entrega del mismo bien está sujeta y no exenta de IVA por el mismo valor conforme a la normativa vigente.

-Conforme al artículo 10.1 del RD Legislativo 1/1993 habrá que estar al valor real de lo que realmente se transmite, atendiendo a la naturaleza del acto, que en el presente caso no se puede calificar de contrato de compraventa, sino de promesa de venta en contrato privado, por lo que el cesionario no adquiere un inmueble, sino un derecho a adquirir un inmueble, correlato a la promesa del promotor de vendérselo, siendo por tanto que la base imponible debe estar constituida por el valor real del derecho que se cede y que coincide con el precio pactado.

-La Administración incurre en error cuando aplica el artículo 17 del RD Legislativo 1/1993 , tomando como valor real no el correspondiente al derecho a comprar, sino el correspondiente al bien inmueble respecto al cual se obtuvo el derecho a comprar, pues la Administración sólo podrá ejercitar la potestad calificadora del artículo 17 cuando la transmisión de un derecho equivale realmente a la transmisión de un bien, lo que no concurre en el presente caso, donde lo que se obtiene es el derecho a adquirir un inmueble, debiendo por tanto aplicarse el artículo 7.1 del mismo RD Legislativo , puesto que estamos ante la transmisión onerosa de un derecho por actos intervivos.

-La modalidad de que la tributación de este negocio debe tributar por ITP por una base imponible equivalente a la que corresponde a la adquisición del inmueble, y que la adquisición del inmueble, debe tributar por IVA, supone, además de una doble imposición incompatible con las exigencias de capacidad contributiva, una vulneración de la regla de incompatibilidad del IVA con ITP, pues conforme dispone el artículo 4 de la Ley 37/1992 del IVA solo puede gravarse una operación por el ITP cuando no este gravada por el IVA. En trámite de conclusiones se añade que el artículo 17 del actual Texto Refundido aprobado por RD Legislativo 1/1993 , tiene valor de mera norma reglamentaria, en cuanto si bien estaba recogido en el TR de 1967 y Reglamento del Impuesto de 1959, no lo estaba en la Ley 32/1980, por lo que el RD Legislativo de 30 de diciembre de 1980 que aprueba el Texto Refundido de la Ley, al incorporarlo de nuevo se extralimita, sin que el nuevo Texto Refundido de 1993 lo haya purificado, por lo que el Tribunal debe rechazarlo si es disconforme con el ordenamiento jurídico, como en el presente caso, que es disconforme con el principio de legalidad tributaria. Y también que la modificación operada en el artículo 17.1 del TR 1/1993 por Ley 4/2008, por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el IVA y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria, debería tener aplicación retroactiva. TERCERO. - El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria del recurso señalando en síntesis que la resolución del TEAR recoge la doctrina sentada en base a numerosas consultas y resoluciones por la Dirección General de Tributos, y que el hecho de sujetar el contrato de cesión al ITP por el precio de la vivienda terminada, y la entrega de la vivienda por el promotor al IVA supone una carga tributaria que deriva de la recta aplicación de la normativa tributaria y de la elección contractual elegida por la actora, y así lo entendió la parte actora cuando hizo su autoliquidación por el ITP. El Letrado de la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha, sostiene su pretensión desestimatoria del recurso invocando que la cesión de los derechos de un contrato privado de compraventa de un inmueble en construcción a un tercero por parte del comprador del mismo es una operación sujeta al ITP de conformidad con el artículo 17.1 del Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993 , cuya base imponible estará constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda, de acuerdo con el artículo 10.1 del TR. CUARTO. Centramos la cuestión principal objeto del presente recurso en si procede la devolución de ingresos indebidos solicitada por el actor, en base a si la determinación de la base imponible en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales de la cesión de un contrato privado de compraventa, cebrado en fecha 4 de mayo de 2006, es decir, antes de la reforma del artículo 17 del Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993 operada mediante la Ley 4/2008, debe de determinarse conforme dispone la Administración demandada en base al referido artículo 17 , atendiendo al valor real de la vivienda que figura en el contrato de compraventa, o conforme sostiene el actor, en base al artículo 7 del mismo texto, siendo la base imponible la que corresponda al valor real del bien transmitido, siendo en éste caso el derecho a adquirir un bien, es decir, el precio pagado por el derecho a comprar el inmueble y no por el valor del inmueble. Pues bien, esta cuestión ya ha sido resuelta por esta Sala y Sección, mediante sentencia de fecha 30 de mayo de 2011, recurso 208/2008 , donde dijimos: [" Quinto. En cuanto al fondo del asunto, la operación de cesión de derechos está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, conforme al artículo 7.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de veinticuatro de septiembre , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que dispone que "Son transmisiones patrimoniales sujetas; A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas"; siendo los cesionarios los contribuyentes del tributo (artículo 8,a). Por otro lado, el artículo 17.1 disponía que "En la transmisión de créditos o derechos mediante cuyo ejercicio hayan de obtenerse bienes determinados y de posible estimación se exigirá el impuesto por iguales conceptos y tipos que las que se efectúen de los mismos bienes y derechos". Es decir, habrá que atender al valor real del inmueble cuyos derechos se han cedido mediante la operación descrita, puesto que tal es el bien que obtendrá en su momento el cesionario de los derechos del contrato privado de compraventa. El artículo 17.1 establece una regla especial para la determinación de la base imponible en los supuestos de transmisión de créditos o derechos mediante los que puedan obtenerse bienes determinados, remitiéndose en su integridad a las mismas reglas que se aplican a la transmisión de bienes y derechos cuando los mismos ya están en poder del transmitente. Sexto. El precepto estuvo vigente hasta la nueva redacción dada por la Ley 4/2008, de 23 de septiembre, por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria, que entró en vigor el día 26 de diciembre de 2008. Norma que introduce una regla específica que modifica el sistema anterior. La Exposición de Motivos de la Ley 4/2008, establece que "Una medida importante para mejorar la situación de los particulares en el mercado inmobiliario es la relativa al tratamiento fiscal de la cesión de créditos o derechos de adquisición de inmuebles en construcción, conocidos vulgarmente como "pases", cuya regulación determinaba una base imponible cuantificada en función del valor total construido de los inmuebles, que se modifica para que se ajuste al valor real del inmueble en construcción en el momento de la cesión del derecho privado de compra, lo que permitirá su transmisión a los actuales contratantes que tengan dificultades para seguir con la adquisición y una mayor flexibilidad a este mercado. La limitación de la base imponible al valor real que tenga el bien en el momento de la transmisión del crédito o derecho se dirige especialmente a los supuestos de transmisión entre particulares del derecho de adquisición de una vivienda en construcción". La reforma legislativa junto a una interpretación literal y sistemática del artículo 17.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993 nos permite concluir que la base imponible en la fecha en que se formaliza el contrato de cesión-antes de la entrada en vigor de la Ley 4/2008- se determina mediante el valor del inmueble que se cede y no por el precio hasta entonces pagado por el comprador. Séptimo. El artículo 47.1 del Real Decreto 828/1995, de veintinueve de mayo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, dispone lo siguiente; "Cuando en la transmisión de créditos, derechos o acciones, mediante cuyo ejercicio hayan de obtenerse bienes determinados y de posible estimación, el valor de aquéllos no conste, se practicará una liquidación con carácter provisional sobre el que, a requerimiento de la Administración, declaren los interesados, en el plazo de diez días, y sin perjuicio de ampliarla al exceso, si lo hubiere, del verdadero valor de los derechos transmitidos, cuando, por hacerse efectivo, sea conocido el de los bienes que mediante aquéllos se obtengan, practicándose entonces la liquidación definitiva". No debe colegirse que el precepto reglamentario es contrario al artículo 17.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993 . El artículo 47.1 es realmente una norma procedimental, que lo que hace es concretar la forma para determinar la base imponible cuya cuantificación está establecida con toda claridad en el artículo 17.1 del texto legal. El Reglamento contempla el supuesto específico en que no sea posible inicialmente comprobar el valor de los bienes que se obtienen por la transmisión de créditos, derechos o acciones, permitiendo a la Administración practicar inicialmente una liquidación provisional que puede ser ampliada al exceso cuando se conozca el verdadero valor de los bienes que mediante la transmisión de créditos, derechos o acciones se obtienen, practicándose entonces la liquidación definitiva. Lo que el precepto regula no es distinto del sistema general contemplado en la Ley General Tributaria sobre la práctica de liquidaciones provisionales y definitivas que pueden darse en los distintos procedimientos de gestión tributaria e inspección. Se trata de una norma reglamentaria que no es contraria al artículo 17.1 del texto legal que establece con suficiente claridad la forma en que se determina la base imponible en estos supuestos. El precepto reglamentario no innova lo dispuesto en la Ley sino que lo complementa o concreta para un supuesto específico, ámbito de actuación del Reglamento perfectamente admisible, no existiendo vulneración de los principios de jerarquía normativa y reserva de Ley tributaria. Octavo. Así pues, la aplicación de la norma tanto por la Administración Tributaria como por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha es conforme a Derecho, aplicándose correctamente la forma en que debe determinarse la base imponible. Seguimos, así, la doctrina establecida en diversas Sentencias de nuestra Sala homónima del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, por todas la de fecha dieciséis de noviembre de 2010 , EDJ 2010/298864."]. Lo expuesto resulta de plena aplicación al presente procedimiento, donde habiéndose practicado la cesión de contrato privado de compraventa en fecha 4 de mayo de 2006, resulta de aplicación la redacción del artículo 17 del Real Decreto Legislativo 1/1993 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, anterior a la reforma operada por Ley 4/2008, razón por la cual debe desestimarse el primer motivo invocado y entender que la base imponible en la fecha en que se formaliza el contrato de cesión se determina mediante el valor del inmueble que se cede y no por el precio hasta entonces pagado por el comprador.

-A continuación alega la recurrente que el hecho de que la tributación de la cesión del contrato privado de compraventa deba de tributar por ITP por una base imponible equivalente a la que corresponde a la adquisición del inmueble, y que la adquisición del inmueble, debe tributar por IVA, supone, además de una doble imposición incompatible con las exigencias de capacidad contributiva, una vulneración de la regla de incompatibilidad del IVA con ITP, pues conforme dispone el artículo 4 de la Ley 37/1992 del IVA solo puede gravarse una operación por el ITP cuando no este gravada por el IVA, alegación que entiende la Sala que debe de ser desestimada, pues no se trata de una misma operación, ya que mientras el IVA en su momento gravará la entrega del inmueble realizada por el promotor empresario, con el ITP lo que se está gravando es la transmisión de un derecho mediante el que se pueden obtener bienes determinados, y todo ello sin perjuicio de que tal y como sostiene el Abogado del Estado, ello es el resultado de la aplicación de la normativa tributaria a la elección contractual elegida por la actora.

-Tampoco pueden ser estimadas las dos nuevas alegaciones invocadas en el escrito de conclusiones, siendo la primera de ellas que el artículo 17 del actual Texto Refundido aprobado por RD Legislativo 1/1993 , tiene valor de mera norma reglamentaria, en cuanto si bien estaba recogido en el TR de 1967 y Reglamento del Impuesto de 1959, no lo estaba en la Ley 32/1980, por lo que el RD Legislativo de 30 de diciembre de 1980 que aprueba el Texto Refundido de la Ley, al incorporarlo de nuevo se extralimita, sin que el nuevo Texto Refundido de 1993 lo haya purificado, por lo que el Tribunal debe rechazarlo si es disconforme con el ordenamiento jurídico, como en el presente caso, que es disconforme con el principio de legalidad tributaria. Entiende la Sala que no puede ser estimada, no sólo porque no llegamos a la conclusión, tal y como ya hemos expuesto, de que tal precepto sea disconforme con el principio de legalidad tributaria, sino porque tal y como el propio actor sostiene tal precepto aparece en el RD Legislativo de 30 de diciembre de 1980, que es el que es objeto de refundición por el actual Texto Refundido, junto con las modificaciones operadas en el mismo por distintas leyes. Y tampoco puede estimarse la alegación del escrito de conclusiones pretendiendo que se le reconozcan efectos retroactivos a la reforma operada en el artículo 17.1 del TR 1/ 1993 por Ley 4/2008, por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el IVA y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria, pues atendiendo al principio general consagrado en el Código Civil, artículo 2.3 , las leyes no tendrán efecto retroactivo si no se dispone lo contrario, lo que no ocurre en el presente caso, y no resulta de aplicación al presente procedimiento el invocado artículo 9.3 de la CE , pues no nos encontramos ante leyes sancionadoras que resulten desfavorables".

Tercero. De conformidad con la doctrina sentada por esta Sala descrita en el Fundamento Jurídico precedente, la consecuencia que se impone es la desestimación del presente recurso contencioso-administrativo, al no encontrarnos ante ingresos indebidos, sin que el recurrente haya desvirtuado con su actuación la realidad fáctica y conclusión jurídica que asienta la decisión adoptada por la Administración.

Cuarto. Argumentos los expuestos que conducen a la desestimación del presente recurso contencioso-administrativo, al ser el acto administrativo definitivamente impugnado conforme a Derecho, sin que se aprecien méritos especiales para hacer pronunciamiento sobre costas procesales causadas ( artículo 139 de la Ley Jurisdiccional ).

Fallo

: Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal del actor contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de fecha 12 de septiembre de 2008; sin costas.

Contra la presente resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Así, por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación literal a los autos originales, y la que se notificará oportunamente a las partes, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN : En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.

DILIGENCIA : Seguidamente se procede a cumplimentar la no tificación de la anterior resolución. Doy fe.