Encabezamiento
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SÉPTIMA
Núm. de Recurso:0000818/2016
Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General:05803/2016
Demandante:GESTION DE AREAS SINGULARES S.L.
Procurador:JACOBO GARCIA GARCIA
Letrado:ERNESTO MARAVER SANCHEZ
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.:D. ERNESTO MANGAS GONZÁLEZ
S E N T E N C I A Nº:
IImo. Sr. Presidente:
D. JOSÉ LUIS LOPEZ MUÑIZ GOÑI
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. ERNESTO MANGAS GONZÁLEZ
Dª. BEGOÑA FERNANDEZ DOZAGARAT
D. JAIME ALBERTO SANTOS CORONADO
D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA
Madrid, a dos de octubre de dos mil diecisiete.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional [Sección Séptima] ha pronunciado la siguiente Sentencia en elrecurso contencioso-administrativo núm. 818/2016,interpuesto por «GESTION DE AREAS SINGULARES, S. L.», representada por el Procurador de los Tribunales D. Jacobo García García, con asistencia letrada, contra la Resolución adoptada con fecha de 22 de septiembre de 2016 por el Tribunal Económico-Administrativo Central [Sala Segunda, Vocalía Octava; Reclamación económico-administrativa núm. R. G. 5193/2013], en materia deImpuestos Especiales; habiendo sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y asistida por la Abogacía del Estado. Cuantía: 444.819,14 Euros.
Antecedentes
PRIMERO:En el «Procedimiento de Rectificación de Autoliquidación y consecuente Procedimiento de Reconocimiento del Derecho a la Devolución de Ingresos Indebidos» [Nº. de Expdte.: 28200 - 2013 - 15866], incoado como consecuencia desolicitud de devolución de ingresos indebidos[Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos, IVMDH - Ejercicios 2011/2012], presentada con fecha de 21 de febrero de 2013 por «GESTION DE AREAS SINGULARES, S. L.» [C. I. F.: B83258962], juntamente con las declaraciones-liquidaciones realizadas telemáticamente por la misma comosujeto pasivodel tributo [Modelo 569], y a cuya solicitud correspondió el número de registro de entrada RGE/00623545/2013, recayóresolucióndel Jefe de la Dependencia Regional Adjunto de Aduanas e Impuestos Especiales [Delegación Especial de Madrid - AEAT], de 05 de marzo de 2013, por la que se adopta el siguiente ACUERDO:
«Siendo competencia de este órgano el conocimiento y resolución de la presente solicitud de rectificación de autoliquidación, así como de la solicitud de reconocimiento de devolución de ingresos indebidos soportados como consecuencia de esta, se procede aDESESTIMAR ambassolicitudespor los motivos expuestos, en base a que en la fecha de su solicitud y hasta el momento, el IVDMH está vigente y es de aplicación plena en el ordenamiento jurídico español, por lo tanto, no concurre ninguno de los supuestos de hecho que determinan ni el perjuicio de sus intereses por la autoliquidación impugnada ni la existencia de ingresos indebidos.»
Disconforme con lo resuelto, la sociedad interesada, mediante escrito presentado con fecha de 11 de abril de 2013 [RGE 01202954/2013], interpusorecurso de reposición, solicitando que ...se dicte nueva resolución, dejando sin efecto la que nos ha sido efectuado y, sin más dilaciones ni pretextos, se aborde el fondo del asunto de conformidad con nuestro escrito de solicitud de devolución de ingresos indebidos. El recurso de reposición fue desestimado por la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Madrid mediante resolución de 15 de abril de 2013. Y contra esta resolución y mediante escrito presentado el 22 de mayo de 2013 [RGE 01732782/2013] interpuso la interesadareclamación económico-administrativaante el Tribunal Económico-Administrativo Central [Expediente núm. R. G. 5193/2013], en la que además de la revocación de la mencionada resolución de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales, terminó solicitando:
«...que se le reconozca a mi representada el derecho a percibir la devolución de las cuotas autoliquidadas e ingresadas y que, S. E. u O., asciende a la cantidad de 444.819,14 Euros, así como los intereses correspondientes.»
Lareclamaciónfueestimada parcialmentepor el Tribunal Económico-Administrativo Central medianteresoluciónde 22 de septiembre de 2016 [R. G. 5193/2013] de acuerdo con lo establecido en el último de sus fundamentos jurídicos, en el que se concluye que:
«... procede devolver el expediente a la oficina gestora con el fin de que esta determine si se cumplen los requisitos anteriores y, de ser así, ordene la devolución solicitada a quien soportó el impuesto; mientras que, en caso contrario, la deniegue.»
SEGUNDO:Co n fecha de 03 de noviembre de 2016, el Procurador de los Tribunales D. Jacobo García García, actuando en representación de «GESTION DE AREAS SINGULARES, S. L.», interpuso ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacionalrecurso contencioso-administrativofrente a la expresada Resolución adoptada con fecha de 22 de septiembre de 2016 por el Tribunal Económico-Administrativo Central [Expte. núm. R. G. 5193/2013].
TERCERO:El recurso contencioso-administrativo así planteado fue admitido a trámite por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional [Sección 7ª] mediante decreto de 04 de noviembre de 2016 [Recurso Contencioso-Administrativo núm. 818/2016]. Una vez recibido el expediente administrativo, se dio traslado del mismo a la parte actora para que formalizara lademanda, lo que efectuó mediante escrito de 13 de febrero de 2017 en el que, tras la exposición de los hechos y de los correspondientes fundamentos de derecho, terminó suplicando que:
«...se dicte sentencia: 1) Anulando la resolución del TEAC objeto de este recurso, de 22 de septiembre de 2016 y 2) reconociendo el derecho de mi representada, la entidad GESTIÓN DE AREAS SINGULARES, S. L., a la devolución de cuotas indebidamente satisfechas a través de autoliquidaciones Modelo 569 desde el primer trimestre del ejercicio 2011 hasta el cuarto trimestre del ejercicio 2012, ambos incluidos, por un total acumulado de 444.819,14 Euros (...) con deducción de las cantidades ya retornadas a clientes que hubieran solicitado con anterioridad la devolución del impuesto. 3) Que se ordene a la Administración tributaria que proceda al pago de las cantidades que resulten junto con los intereses legales correspondientes. 4) Con expresa condena en costas a la Administración demandada, si se opusiere.»
CUARTO:A continuación se dio traslado a la Abogacía del Estado para lacontestacióna la demanda, lo que realizó mediante escrito de 23 de marzo de 2017, en el cual expuso los hechos y sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando que se dicte sentencia desestimatoria del recurso contencioso-administrativo, confirmando los actos admimnistrativos recurridos, con imposición de costas a la parte contraria.
QUINTO:Mediante diligencia de ordenación de 26 de marzo de 2017 se fijó la cuantía del proceso en 444.819,14 euros. Euros. Una vez formalizado por las partes el trámite deconclusiones, mediante diligencia de ordenación de 30 de mayo de 2017 se declararon conclusas las actuaciones procesales. Y mediante providencia de 05 de julio de 2017 se señaló para votación y falloel día 28 de septiembre de 2017, fecha en la que tuvo lugar, siendo Ponente el Magistrado D. ERNESTO MANGAS GONZÁLEZ, quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
PRIMERO:Ob jeto del recurso contencioso-administrativo.
Esobjeto de impugnación[ art. 25, Ley 29/1998, de 13 de julio] la Resolución adoptada con fecha de 22 de septiembre de 2016 por el Tribunal Económico-Administrativo Central [Sala Segunda, Vocalía Octava; R. G. 5193/2013], por la que se decide estimar parcialmente, de acuerdo con lo establecido en el último de sus fundamentos de derecho, la reclamación económico-administrativa promovida por «GESTIÓN DE AREAS SINGULARES, S. L.» contra resolución de 15 de abril de 2013, de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Madrid, desestimatoria del recurso de reposición formulado por aquella sociedad frente a resolución dictada con fecha de 05 de marzo de 2013 por la Oficina Gestora de Impuestos Especiales de Madrid, denegatoria de solicitud de devolución de ingresos indebidos en concepto de cuotas repercutidas del Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos [Ejercicios 2011/2012].
ElTribunal Económico-Administrativo Centralvino aestimar parcialmentela reclamación de la interesada, disponiendo la devolución del expedientea la oficina gestora al objeto de que procediese a determinar si se cumplen los requisitos establecidos para la devolución de los tributos indebidamente repercutidos y, de ser así, que ordenase la devolución solicitada a quien soportó el impuesto.
Para ello, tras reconocer a los sujetos pasivoslegitimación para solicitar la devolución, y precisar que esta condición la ostentan tanto quienes repercutieron el tributo como quienes lo soportaron, establece quela devolución de las cuotas repercutidas se realizará, cuando proceda, directamente a quienes hubieran soportado indebidamente la repercusión,incluso aunque el procedimiento hubiera sido iniciado por los sujetos pasivos, en virtud de los establecido en el art. 14.4 del Reglamento aprobado por Real Decreto 520/2005 . Y partiendo de que conforme a lo resuelto por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sentencia de 27 de febrero de 2014 [Asunto C-82/12 ], el tributo de que se trata es contrario a la Directiva 92/12/CEE, del Consejo, de 25 de febrero de 1992; y de que esta sentencia no limita en el tiempo sus efectos, pasa a determinar si procede la devolución solicitada por la reclamante y, a la vista de lo prevenido en el art. 14.2 c) del Reglamento aprobado por Real Decreto 520/2005 , pone de manifiesto que:
«De conformidad con el precepto anterior[ art. 14.2 c) del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo ] procederá la devolución de los tributos indebidamente repercutidos a quien haya soportado tal repercusión cuando se cumplan los requisitos anteriores, esto es, que la repercusión se haya efectuado a través de factura o documento sustitutivo, que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas y no hayan sido devueltas por la Administración tributaria a quien se repercutieron o a un tercero, y que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas.»
«El cumplimiento de los requisitos anteriores es una información que no consta en el expediente, por lo que este Tribunal Económico-Administrativo Central no se encuentra en condiciones de saber si efectivamente procede o no la devolución solicitada, pues desconoce si concurren los requisitos que abren paso a la misma. En estas circunstancias, procede devolver el expediente a la oficina gestora con el fin de que esta determine si se cumplen los requisitos anteriores y, de ser así, ordene la devolución solicitada a quien soportó el impuesto; mientras que, en caso contrario, la deniegue.»
SEGUNDO:Planteamiento del recurso contencioso-administrativo.
1.- Con lapretensiónde que se le reconozca el derecho a la devolución de las cuotas satisfechas en concepto de IVMDH, desde el primer trimestre de 2011 hasta el cuarto trimestre de 2012, por importe de 444.819,14 Euros, con deducción de las cantidades ya retornadas a clientes que hubieran solicitado con anterioridad la devolución del impuesto, la demandante, siguiendo para ello el planteamiento efectuado en el recurso contencioso-administrativo núm. 150/2015 de esta Sección, alega como fundamentos jurídicos de cuya pretensión, los siguientes:
1.1.- «Inicial: Sobre las novedades producidas tras nuestra anterior demanda»
Se refiere en este punto la demanda a diversas sentencias dictadas por el Tribunal Supremo los días 11 , 17 y 24 de octubre de 2016 , para poner de manifiesto que aunque en las mismas se apunta la distinción entre el derecho a pedir y el derecho a obtener la devolución de un ingreso indebido, se trata de meras declaraciones a título deobiter dicta.
También se refiere la demanda a otras sentencias, como la de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Cataluña de 28 de marzo de 2014 , en cuanto que resalta que ha de comprobarse, para evitar una doble devolución, que no haya devuelto previamente al sujeto pasivo que repercutió. También, la sentencia de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del TSJ de Extremadura de 10 de febrero de 2015 , en cuanto que precisa los supuestos a distinguir a la hora de solicitar la devolución del IVDMH. Y finalmente, se citan varias sentencias al objeto de poner de manifiesto que la alegación de enriquecimiento injusto para denegar el derecho a la devolución es contraria a la doctrina del Tribunal Supremo sobre esta institución.
1.2.- «Previo: Breve resumen de las cuestiones a plantear»
En primer lugar, se plantea la nulidad radical del IVDMH, dada la sentencia del TJUE de 27 de febrero de 2014.
En segundo lugar, la inexistencia de enriquecimiento injusto, haciendo valer al auto de la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en Albacete de 11 de mayo de 2015, y la sentencia de la Sala de igual clase del TSJ de Navarra de 25 de abril de 2007 .
En tercer lugar, se plantea la legitimación de la empresa gasolinera vendedora del producto, no solo para solicitar, sino para obtener la devolución del ingreso indebido, haciendo valer, entre otras, la sentencia de la Sala de Extremadura de 10 de febrero de 2015, además de las propias normas de la LGT [art.32.1 , en relación con el 19] y la Orden Ministerial que regula la gestión del impuesto.
1.3.- «La recientísima postura del Tribunal Supremo, con obligada remisión a la jurisprudencia comunitaria»
Se hace referencia concretamente a la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 18 de febrero de 2016 [Rec. 194/2015 ], dictada en materia de responsabilidad patrimonial de la Administración, a las en ella citadas y a la sentencia del TJUE de 20 de octubre de 2011 [Caso Danfoss ], en sus apartados 24 y 25.
1.4.- «La legitimación de la empresa gasolinera para pedir y obtener la devolución del ingreso indebido»
A regulación de la cuestión en la LGT, reseñada en el Fundamento Previo de la demanda, la demandante añade la referencia a los dos aspectos siguientes:
«A) La postura del Tribunal Supremo sobre la legitimación del sujeto pasivo repercutidor para obtener la evolución de las cuotas repercutidas e ingresadas por un impuesto que resulte indebido»
Al respecto, se hace valer en la demanda la sentencia del Tribunal Supremo de 20 de julio de 2012, dictada en el recurso de casación para la unificación de doctrina 138/2009 , en lo que se refiere al art. 9 del Real Decreto 1163/90 , antecedente del Real Decreto 520/2005, en cuanto que, entre otros pronunciamientos, el Alto Tribunal ...legitima también para obtener la devolución a todos los obligados tributarios.
«B) También queremos hacer una precisión al Real Decreto 520/2005»
Tras reproducir la versión originaria de su art. 14, así como la versión actual introducida por Real Decreto 828/2013 , señala la demandante que dicha modificación comporta la introducción de una corrección técnica, la cual ...supone recoger expresamente la posibilidad de que el tributo indebidamente repercutido haya podido ser devuelto al que lo repercutió... Con independencia de cuya interpretación, alega la demanda que ...una privación por vía reglamentaria de un derecho concedido por la ley infringiría el principio de jerarquía normativa...
1.5.- «Inexistencia de enriquecimiento injusto»
Invoca en este punto la demanda el parecer expresado en diversas sentencias del Tribunal Supremo en la materia, reseñadas en las páginas 29 y 30 de la demanda, así como el voto particular a la sentencia del TSJ de Navarra de 25 de abril de 2007 [Rec. 133/2006 ], adjuntado con aquella. Para terminar alegando la demandante que: ...resulta evidente que en el presente caso no concurre el requisitos del empobrecimiento de la Administración tributaria, pues no puede considerarse que tal cosa ocurra como consecuencia de la devolución de un impuesto anulado por sentencia firme; tampoco concurre la relación causal entre el enriquecimiento del aquí reclamante y el empobrecimiento de la Administración tributaria; y, por último, no procede la aplicación del principio, pues en este caso existe un precepto legal que excluye su aplicación, pues el artículo 32 de la LGT expresamente contempla la devolución de los ingresos indebidamente efectuados en la Hacienda Pública a los obligados tributarios, condición que ostenta el reclamante.
1.6.- «Determinación de la cuantía que debe ser devuelta»
Finalmente, se refiere la demanda alquantumde los ingresos indebidos a devolver en concepto de IVDMH, haciendo al respecto las siguientes precisiones:
«...en esta demanda se solicita la devolución de cuotas indebidamente satisfechas, a través de autoliquidaciones Modelo 569 desde el primer trimestre del ejercicio 2011 hasta el cuarto trimestre del ejercicio 2012, ambos incluidos, por un total acumulado de 444.819,14 € (cuatrocientos cuarenta y cuatro mil ochocientos diecinueves euros con catorce céntimos) Pero como es lógico, nadie va a pretender que la Administración devuelva dos veces el ingreso indebido, por lo que es evidente quede esta cantidad ha descontarse lo ya devuelto a consumidores finalesY si bien a nosotros nos es materialmente imposible saber a quienes, de entre nuestros clientes, se les ha efectuado la devolución de lo que pagaron en sus repostajes por el IVMDH,esto en cambio es muy fácilmente comprobable por la Administración. Para ello basta simplemente con introducir en el sistema informático de la Agencia Tributariael NIFde la recurrente, que esB83258962 y su CIM 28ESOITV(código de identificación minorista) pues para la devolución a consumidores finales, éstos han tenido que presentar factura expedida en regla por la parte actora, en la que figura esteNIF, por lo que cualquier devolución a un cliente nuestro queda automáticamente rgistrada en la Agencia Tributaria y asociada a este proveedor (...) Este es, además, el criterio que de una forma muy razonada, clara y terminantehan expresado ya otros Tribunales, debiendo destacarse la ejemplar sentencia de la Sala de Valladolid número 1662/2014, de 30 de julio ,cuyos sólidos razonamientos pueden resumirse en el principio de que la Administración, dada su posición servicial, debe cumplir sus deberes en el momento oportuno, y que si no lo hace (si voluntariamente ha abdicado de su examen como bien dice la sentencia) o si opta por fáciles soluciones denegatorias debe atenerse a las consecuencias que tales posturas implican.Y ni que decir tiene que en el supuesto de que con posterioridad a la contestación a la demanda, o incluso después de la sentencia que se dicte y antes de su ejecución, se diese el caso de que alguno de nuestros consumidores finales reclamase también la devolución, la Administración estaría perfectamente legitimada para descontar esta cantidad de la debida a la actora y abonársela directamente a dichos consumidores finales.Esta es precisamente la situación en que procede aplicar legítimamente el tan controvertido artículo 14, 4 del reglamento, aprobado por el Real Decreto 520/2005 .Y si, tras efectuar la devolución de la cantidad correspondiente a la empresa gasolinera, hubiera un consumidor final que reclamara a la Agencia Tributaria la devolución del impuesto indebidamente cobrado, el obligado al pago a este consumidor final, no sería la Agencia Tributaria, sino que sería mi representada, como claramente resulta de la normativa transcrita.»
2.- En el trámite deconclusiones, la parte demandante vino a hacer referencia a dos hechos mencionados en la demanda del recurso contencioso-administrativo núm. 150/2015, como son el de la inercia en la conservación de criterios jurisprudenciales, y el de el tratamiento serializado de los asuntos, para poner de manifiesto, por una parte, que aunque el criterio de la Sala parece definitivamente establecido, distintos tribunales habían establecido el criterio de no imponer las costas a ninguna de las partes; y por otra parte, que los argumentos y las cifras consignadas en la demanda, con excepción del párrafo al que se hace referencia, se corresponden plenamente con estos autos. Con lo cual, vino a ratificarse en la demanda, haciendo hincapié en las páginas 5 y 6 de la misma y en los argumentos razonados y contundentes de las sentencias del TSJ del País Vasco de 04 de mayo y 08 de noviembre de 2016 , de las que se adjuntó copia con la demanda.
TERCERO: Oposición al recurso contencioso-administrativo.
1.- La Administración demandada se opone al recurso jurisdiccional por las siguientes razones:
1.1.- «Legitimación en la devolución de ingresos indebidos cuando existe repercusión obligatoria»
Considera la parte demandada al respecto que:
«....no cabe concluir, en contra de lo que pretende la demanda, que el artículo 32.1 legitime al sujeto pasivo tanto para solicitar la devolución como para recibir su importe, ya que en casos de repercusión obligatoria (que es el de autos) la intervención necesaria de varios obligados tributarios conlleva inevitablemente que el artículo 32 tenga que ser precisado. Y para ello, teniendo en cuenta que se trata de devolver un ingreso, resulta básico acudir al principio general del Derecho que impide el enriquecimiento sin causa. Principio que la demanda trata de obviar y de evitar en todos sus argumentos, puesto que el recurrente precisamente está intentando conseguir un enriquecimiento doble, como se expondrá. Así, si quien ha abonado efectivamente el tributo, por imposición legal que exige la repercusión, ha sido el repercutido, será éste quien debe recibir el ingreso indebido puesto que es quien sufrió la disminución de su patrimonio en el pago. Esta es la razón por la que el R.D. 520/2005 reglamenta minuciosamente en su artículo 14 la legitimación para solicitar la devolución y la legitimación para obtener el ingreso de dicha devolución,....»
1.2.- «La ejecución de la sentencia del TJUE no puede hacerse de forma que genere un enriquecimiento sin causa»
Asimismo, considera la parte demandada que:
«...el abono de la devolución al recurrente supondría un enriquecimiento injusto en su beneficio, puesto [que] cobraría tal importe dos veces, mientras que sólo lo ingresó una vez. Corroborando esta posición, se indica que de acuerdo con la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) en los casos en los que un Estado miembro ha percibido un impuesto indebidamente, podrá denegar su restitución cuando dé lugar a un enriquecimiento sin causa del sujeto pasivo. Así se pronuncian las Sentencias de 20 de octubre de 2011, Danfoss y Sauer-Danfoss ( C-94/10 , no publicada) apartado 21; de 6 de septiembre de 2011, Lady & Kid y otros ( C-398/09 , no publicada), apartado 18; y 14 de enero de 1997, Comateb y otros/Directeur général des douanes y droits indirects (C 192/95 a C 218/95, Rec. 1997 p. I 165), apartado 21 (...) Así, aunque el tributo se haya ingresado indebidamente, devolverlo al repercutidor equivaldría a un enriquecimiento sin causa. La existencia o no de enriquecimiento es una cuestión de hecho cuya apreciación corresponde a los órganos nacionales. En consecuencia, si bien el recurrente tiene legitimación para solicitar la devolución, no la tiene para recibir su importe.»
1.3.- «Exigencia de prueba»
Finalmente, considera la parte demandada que:
«...La demanda olvida que está solicitando una devolución de ingresos, y que por tanto le incumbe la carga de la prueba. Incluso en su tesis, es decir la de que puede cobrar por dos veces el tributo (una al repercutido y otra al obtener la devolución de Hacienda), y pese a prescindir de cuantos requisitos establece el artículo 14 y transcribe el TEAC, tiene que admitir que no habría que devolverle las cantidades ya devueltas a los repercutidos (así por ejemplo en su página 30, que pretende que el presente proceso pierda su naturaleza revisora y se reconvierta en un procedimiento de gestión tributaria, con sustitución, además, de los órganos competentes para ello). Los cálculos que establece el artículo 14 y que la misma demanda admite (tras sustituir incorrectamente al artículo 14), no pueden hacerse con un expediente que no ha tratado de tales cálculos por falta de prueba precisa. En consecuencia es inevitable que se rechace la petición. En consecuencia la resolución impugnada es correcta.»
2.- En el trámite deconclusiones, la Abogacía del Estado procedió a ratificar los hechos y fundamentos jurídicos de la contestación a la demanda, y a reiterar que ya existen sentencias sobre la materia discutida, citadas en la contestación, y que el recurso contencioso-administrativo núm. 7/150/ 2015 ha sido desestimado por sentencia de 13 de febrero de 2017 .
CUARTO: Sobre los motivos de la demanda.
1.- Del expediente se desprende que, el 21 de febrero de 2013, la sociedad demandante solicitó en vía administrativa la devolución de ingresos indebidos en concepto de IVDMH [Ejercicios 2011/2012], por contravenir la Directiva 92/12/CEE, del Consejo, de 27 de diciembre. Ante la vigencia de la normativa rectora del impuesto en cuestión, la oficina gestora desestimó la solicitud mediante resolución de 05 de marzo de 2013, confirmada en vía administrativa de recurso de reposición mediante resolución de 15 de abril de 2013, frente a la cual, aquella interpuso reclamación económico-administrativa, que elTEACestimó parcialmente, en el sentido de que procededevolver el expedientea la oficina gestora con el fin de que estadetermine si se cumplen los requisitosanteriores y, de ser así,ordene la devolución solicitada a quien soportóel impuesto; mientras que, en caso contrario, la deniegue. Para ello, modificando el criterio adoptado con anterioridad a que recayera sentencia del TJUE de 27 de febrero de 2014 [Asunto C-82/12 ], el TEAC vino asumir el pronunciamiento hecho en esta sentencia, al declarar que el IVMDH es contrario a la Directiva 92/12 /CEE, del Consejo, de 25 de febrero de1992, con la consecuencia de tener que entrar en el examen de la procedencia de la devolución solicitada, al no limitar sus efectos en el tiempo la sentencia pronunciada. Examen que se tradujo en la aplicación de una norma de Derecho interno [ art. 14.2 c) del Reglamento aprobado por Real Decreto 520/2005 ], para terminar resolviendo en el sentido apuntado anteriormente, al no figurar en el procedimiento de gestión la información que permitiera conocer el cumplimiento de los requisitos constitutivos del derecho a la devolución de los ingresos realizados por la reclamante en concepto de IVMDH ni, en definitiva, la procedencia o improcedencia de la devolución solicitada.
2.- En lademandarectora del recurso jurisdiccional, rechazando la retroacción del procedimiento en sede de gestión, se propugna, en cambio, el reconocimiento del derecho de la demandante a la devolución de los ingresos efectuados en concepto de IVMDH mediante autoliquidación de su importe ante la Hacienda Pública; importe que, posteriormente, repercutió a los consumidores finales de los hidrocarburos. Y ello, por los motivos articulados en la propia demanda, que han sido resumidos anteriormente y respecto de los cuales se ha pronunciado esta Sala y Sección, así en sentencia de 09 de diciembre de 2015 [Rec. 134/2015 ], en los términos siguientes:
«La primera cuestión que debe establecerse, es que lajurisprudenciaestá constituida por la doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Supremo al interpretar y aplicar la Ley, la costumbre y los principios generales del derecho, artículo 1.6 del Código Civil , por lo que la sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de Justicia, no están incluidas en dicho precepto (...)»
«Las cuestiones planteadas en el presente recurso, ya han sido objeto de discusión en otros recursos contencioso administrativos resueltos por sentencias, que son conocidas por las partes, y que se tienen en cuenta para resolver la presente litis. Lassentencias de esta Sección, dictadas con anterioridad, a las que se refiere la parte recurrente, trataban y resolvían cuestiones distintas a la aquí planteada, pues se trataba de la validez del IVMDH a la vista de la sentencia del TJUE de 27 de febrero de 2014; se resolvían los temas planteados con los razonamientos contenidos en los fundamentos de derecho quinto y sexto, de dichas sentencias, si bien esta precisión en cuanto a la numeración de los fundamentos de derecho, no puede coincidir en todas las sentencias, y como estaba claro como se había pedido, y las resoluciones impugnadas se limitaban a resolver sobre la validez y vigencia del Impuesto, en tanto no se modificase la Ley 24/2001, fue por lo que se mandaba retrotraer las actuaciones para que se llevase a cabo por la Administración la tramitación del expediente de devolución de ingresos indebidos que no se había llevado a cabo, o, con el fin de completarlo, pues se limitaban, las resoluciones impugnadas a razonar la vigencia y validez del impuesto creado por la Ley 24/2001, pues no se había derogado dicha Ley, pero no resolvían sobre la legitimación para pedir la entrega de los ingresos que se decían indebidos (...)»
«Lacuestión esencialmente discutida, puesto que la resolución del TEAC asume y aplica la sentencia de 27 de febrero de 2014, del TJUE,es determinar si la hoy actora, está legitimada activamente para solicitar y obtener la devolución del importe de ingresos indebidosen el supuesto que nos ocupa. La tesis de la Administración es que al tratarse de un impuesto repercutido por Ley a los consumidores finales, y siendo los vendedores minoristas únicamente quienes repercuten el impuesto a aquellos, están legitimados únicamente para solicitar la devolución, pero no para obtener la devolución del indebidamente importe repercutido e ingresado (...) Como ya se dijo en la sentencia de esta Sección de fecha 20 de julio de 2015 , las normas se interpretarán según el sentido de sus palabras en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas, artículo 3.1 del Código Civil , al que se remite el artículo 12.1 de la Ley 58/2003. El IVMDH , se trata de un impuesto de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo de determinados hidrocarburos, gravando en fase única las ventas minoristas de los productos comprendidos en su ámbito objetivo ( artículo 9.uno.1 de la Ley 24/2001 ). En el artículo 9.once de la Ley 24/2001 , que crea el Impuesto que nos ocupa, se establece: Once. Repercusión del impuesto. 1. Los sujetos pasivos deberán repercutir el importe de las cuotas devengadas sobre los adquirentes de los productos comprendidos en el ámbito objetivo, quedando éstos obligados a soportarlas, excepto en los casos en que el sujeto pasivo sea el consumidor final de aquellos. 2. Cuando, con arreglo a la normativa vigente, la operación gravada deba documentarse en factura o documento equivalente, la repercusión de las cuotas devengadas se efectuará en dicho documento separadamente del resto de conceptos comprendidos en la misma. No obstante, a solicitud de las personas o sectores afectados, la Administración tributaria podrá autorizar que la obligación de repercutir se cumplimente mediante la inclusión en el documento de la expresión Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos incluido en el precio al tipo de....»
« (...) Establecido que se trata de un impuesto, cuyo importe se repercute al consumidor final, por mandato legal, se puede ya realizar una interpretación sistemática de los artículos 32 , 35 , 36 , 221 de la Ley 58/2003 , 14 y concordantes del R.D. 520/2005 y 129 del R.D. 1065/2007 . Se adelanta como conclusión, (esta conclusión se hace a los meros efectos de servir de guía a los siguientes argumentos, sin que ningún caso suponga predeterminar ni los argumentos que siguen ni el fallo), que cuando se trata de la petición de devolución y reintegro de ingresos indebidos de cantidades repercutidas, solamente está legitimada para pedir su devolución y obtenerla, los sujetos que hayan sufrido la repercusión, en tanto que aquellos que hayan hecho los ingresos de dichas cantidades repercutidas,podrá solicitar la devolución pero no estarán legitimados para obtenerla,en base a los argumentos siguientes:
«1.- El artículo 221 párrafo octavo de la Ley 58/2003 , establece que reglamentariamente se desarrollará el procedimiento previsto en este apartado, al que le será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 220 de esta Ley. La Exposición de Motivos del R .D. 520/2005, al referirse al Título II, que recoge los procedimientos especiales de revisión, se refiere de forma específica al procedimiento para el reconocimiento del derecho a la devolución en los supuestos del apartado 1 del artículo 221 de la Ley 58/2003 ; el artículo 14, de aquel R.D., desarrolla reglamentariamente el procedimiento a seguir, y fija los legitimados para instar el procedimiento de devolución y beneficiarios del derecho a la devolución, con lo cual, establece de antemano la existencia de dos tipos de legitimados: para instar el procedimiento de devolución y para beneficiarse del derecho a la devolución. En su número 1, determina primero que personas tienen derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos, solo solicitar la devolución, y en este apartado incluye a los obligados tributarios, (1.a), y además de las personas o entidades a que se refiere el párrafo a) la persona o entidad que haya soportado... el ingreso repercutido, cuando lo ha sido indebidamente, (1.b). De forma específica, reconoce este mismo derecho de petición de devolución cuando el ingreso indebido se refiera a tributos para los cuales existe una obligación legal de repercusión, además de las personas o entidades a que se refiere el párrafo a), la persona o entidad que haya soportado la repercusión, (1.c). Esta última legitimación, está en consonancia con lo previsto en el artículo 129 del R.D. 1065/2007 , cuando en su apartado 1º reconoce legitimación para solicitar la rectificación de la autoliquidación presentada cuando hubiere dado lugar a un ingreso indebido de ... cuota repercutida, remitiéndose a lo dispuesto en los artículos 32 y 221.4 de la Ley 58/2003 , y en las disposiciones reglamentarias dictadas en su desarrollo. La misma legitimación se reconoce en su apartado 2º y de forma más específica en su apartado 4º.»
«2.- En el artículo 14.2 del R.D. 520/2005 , se establece quien tiene derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos. En su letra a), establece una primera exclusión: tendrán derecho a obtener la devolución los obligados tributarios ... que hubieran realizado el ingreso indebido, salvo en los casos previstos en los párrafos b) y c) de este apartado, que se están refiriendo, b) a la persona o entidad que haya soportado la retención o el ingreso a cuenta, y c) la persona o entidad que haya soportado la repercusión cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades, (supuesto que nos ocupa). Se observa por tanto, que el legislador considera legitimado para instar el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, solamente este procedimiento, el artículo 14.1:
- Los obligados tributarios.
- La persona o entidad que haya soportado el ingreso repercutido.
- Se hace una referencia especial cuando se trate de ingresos indebidos en relación con tributos para los cuales exista una obligación legal de repercusión, además de aquellos, los que hayan sufrido la repercusión.
En el artículo 14.2 se establece quien tiene derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos, y establece una regla general, los obligados tributarios que hubieran realizado el ingreso indebido, pero en el mismo párrafo y sin solución de continuidad, establece una excepción, no tendrá este derecho, en los casos en que concurran alguna de las personas recogidas en los apartados a) y c) de este apartado 2º. Y precisamente, en el apartado c) atribuye este derecho exclusivamente a la persona o entidad que haya soportado la repercusión cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos, debiendo concurrir los demás requisitos exigidos a continuación. Esta exclusividad de legitimación para tener el derecho a exigir la devolución, que a su vez tiene también el derecho a pedir la rectificación de la autoliquidación (art. 14.2.c).3 y 129), y el derecho a solicitar la devolución, como ya se ha dicho, se reconoce al obligado tributario que está obligado por Ley a soportar la repercusión del tributo ingresado, y cuyo ingreso ha sido declarado ilegal.»
«3.- Ello implica, que no tiene derecho a pedir la devolución del ingreso indebido, quien solamente efectuó el ingreso del tributo repercutido. Se llega a esta conclusión, no solamente por lo dicho, sino además, por que el número 4º del artículo 14.2.c) del R.D. 520/2005 , establece que cuando la devolución de dichos ingresos indebidos hubiese sido solicitada por el retenedor, el obligado tributario que repercutió las cuotas o hubiese sido acordada en alguno de los procedimientos previstos en el artículo 15, la devolución se realizará directamente a la persona o entidad que hubiese soportado indebidamente la retención o repercusión. Es decir, que cuando pide la devolución el que ha hecho el ingreso del tributo repercutido, la devolución debe hacerse directamente, sin intermediarios, a quien se repercutió aquel.»
«(...) La referencia que hace el artículo 32.1 a los obligados tributarios, como sujetos a los que devolverá la Administración tributaria los ingresos que indebidamente se hubieran realizado en el Tesoro Público o con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias conforme establece el artículo 221. Debe tenerse en cuenta, que el término obligado tributario, es un término muy amplio, cuyo contenido se establece en el artículo 35 en su enumeración que comprende 14 supuestos, y entre ellos se encuentran los contribuyentes, (a), los obligados a repercutir (f) y los obligados a soportar la repercusión (g). Es la norma reglamentaria, a la que se remite de forma especifica el artículo 221 de la Ley 58/2003 , que se desarrolla por el R.D. 520/2005, la que fija el procedimiento, y acota cuál de los obligados tributarios está legitimado para el ejercicio de cada uno de los derechos. Es precisamente la norma reglamentaria, la que debe reglar y desarrollar el casuismo de cada procedimiento.»
«Lasegunda cuestión que plantea la recurrente,es que este desarrollo reglamentario, ha ido más allá del mandato recibido por la Ley. Pero no es así. Como queda dicho, la Ley 58/2003, fija los derechos que tienen los obligados tributarios, determina a quienes considera tales, y la norma reglamentaria no priva a los obligados tributarios de ningún derecho reconocido por la Ley 58/2003, pues el artículo 32 , no habla del contribuyente cuando reconoce el derecho a que la Administración Tributaria devuelva los ingresos que indebidamente se hubieran realizado, si no de obligado tributario. Pero además, realizando una interpretación finalista, la obligación de rectificar, atender a la petición de devolución y devolver el importe de tributos indebidamente ingresados, responde a una razón, evitar elenriquecimiento injusto o sin causa. En el caso que nos ocupa, todas las cantidades tributarias repercutidas e ingresadas, deben devolverse al haber quedado sin cobertura legal el Impuesto sobre ventas minoristas sobre determinados hidrocarburos, impuesto, que se ha repercutido al consumidor final, que no lo es o no lo ha acreditado, en este caso al menos, el vendedor minorista, por tanto, si las cantidades indebidamente ingresadas se le entregasen a él se produciría un enriquecimiento injusto. Otro tanto podría decirse en el supuesto en que dichas cantidades se atribuyesen a la Administración Tributaria. El artículo 27.4 de la Ley General Presupuestaria, 47/2003 , establece en su artículo 27.4 4: Los derechos liquidados y las obligaciones reconocidas se aplicarán a los presupuestos por su importe íntegro, sin que puedan atenderse obligaciones mediante minoración de los derechos a liquidar o ya ingresados, salvo que la ley lo autorice de modo expreso. Se exceptúan de la anterior disposición las devoluciones de ingresos que se declaren indebidos por el tribunal o autoridad competentes y las previstas en la normativa reguladora de dichos ingresos, el reembolso del coste de las garantías aportadas por los administrados para obtener la suspensión cautelar del pago de los ingresos presupuestarios, en cuanto adquiera firmeza la declaración de su improcedencia, y las participaciones en la recaudación de los tributos cuando así esté previsto legalmente. En el caso que nos ocupa, se han declarado como indebidas las cantidades recaudadas e ingresadas, pero esta declaración, sin más no conlleva la devolución de dichas cantidades a quien lo solicite, sino a quien esté legitimado para recibirlas, y que, como ha quedado dicho, es el obligado tributario que sufre la repercusión del impuesto.»
En el mismo sentido, puede citarse la sentencia dictada por esta Sección en el recurso contencioso-administrativo núm. 150/2015 [al que se hace referencia en la demanda], y que vino a desestimar el mismo, atendiendo a las razones expuestas, por corresponderse con el criterio expresado en múltiples sentencias precedentes.
3.- Porunidad de doctrina, y por aplicación de los principios deseguridad jurídicay deigualdad en la aplicación de la ley, las razones expuestas en la sentencia anotada, aplicadas al caso controvertido, conducen a la desestimación del recurso jurisdiccional planteado y a la confirmación de la resolución del TEAC. Pues sometida la devolución de ingresos indebidos a las normas del Derecho interno, y estableciendo éste taxativamente las reglas de la legitimación paraobtenerla devolución de los ingresos que habíasolicitadola reclamante, sin que en el procedimiento instruido a consecuencia de cuya solicitud figurasen los antecedentes que permitieran verificar el cumplimiento de los requisitos inherentes a la devolución, precisamente delimitados en la resolución del TEAC impugnada, es patente las procedencia de retrotraer el procedimiento para la verificación de tales extremos y la posterior resolución de aquel en consecuencia.
QUINTO: Resolución del recurso jurisdiccional. Costas procesales. Medios de impugnación de la sentencia.
1.- Lo expuesto conduce a ladesestimación del recurso jurisdiccionaly a la correlativaconfirmaciónde las resoluciones administrativas objeto del mismo [ art. 70.1 de la Ley Jurisdiccional ].
2.- Sin imposición de lascostas procesalescausadas en esta instancia, no obstante ser rechazadas las pretensiones de la demanda, conforme a lo dispuesto por el artículo 139.1 de la LJCA , según la nueva redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal (BOE 11 de octubre) y que entró en vigor el 31 de octubre, dadas las circunstancias de hecho y de derecho concurrentes.
3.- La presente sentencia es susceptible derecurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación. En el escrito de preparación deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el art. 89.2 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , justificando el interés casacional objetivo que presenta [ art. 86.1, en relación con el art. 88, de la Ley Jurisdiccional , modificados por la disposición final 3.1 de la Ley Orgánica 7/2015, de 21 de julio , en vigor desde el 22 de julio de 2016].
Vistoslos preceptos legales citados y demás normas de general y pertinente aplicación.
Fallo
1.-Desestimamos el recurso contencioso-administrativointerpuesto por la representación procesal de «GESTION DE AREAS SINGULARES, S. L.» contra la Resolución adoptada con fecha de 22 de septiembre de 2016 por el Tribunal Económico-Administrativo Central [Sala Segunda, Vocalía Octava; Reclamación económico-administrativa núm. R. G. 5193/2013]. Y en consecuencia, confirmamos dicha resolución, así como las resoluciones administrativas a que aquella se contrae, ya mencionadas, por encontrarse ajustadas a Derecho.
2.- Sin imposición de lascostas procesalescausadas en esta instancia.
3.- Notifíquese esta Sentencia a las partes personadas, haciéndoles la indicación de que contra la mismapuede prepararse recurso de casación ante esta Sección, medianteescritoen el que habrá de acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el art. 89.2 de la Ley Jurisdiccional [redacciónexLey Orgánica 7/2015, de 21 de julio], justificando elinterés casacional objetivoque el recurso preparado presenta. Habiendo de presentarse dicho escrito en elplazo de 30 díasa contar desde el siguiente al de su notificación y para ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. Previamente deberá constituir un depósito por importe de 50 euros que ingresará en la cuenta de esta Sección 7ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, abierta en BANESTO número 2856 0000 24, e indicando en los siguientes dígitos el número y año del presente procedimiento. Se aportará el correspondiente resguardo en el momento de su preparación de conformidad con lo establecido en la Disposición Adicional Decimoquinta de la vigente Ley Orgánica del Poder Judicial . Una vez firme devuélvase el expediente al órgano de procedencia con testimonio de la misma.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN:Le ída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional. Certifico.
