Sentencia Administrativo Nº 447/2014, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1284/2011 de 11 de Abril de 2014

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009750

NIG:28.079.00.3-2011/0003662

Procedimiento Ordinario 1284/2011

Demandante:D./Dña. Angelica

PROCURADOR D./Dña. MANUEL SANCHEZ-PUELLES GONZALEZ-CARVAJAL

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

COMUNIDAD DE MADRID

LETRADO DE COMUNIDAD AUTÓNOMA

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 447

RECURSO NÚM.: 1284-2011

PROCURADOR D./DÑA.: MANUEL SÁNCHEZ PUELLES GONZÁLEZ CARVAJAL

LETRADO COMUNIDAD DE MADRID

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Francisco Javier Canabal Conejos

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En la Villa de Madrid a 11 de Abril de 2014

Vistos por la Sala, constituida por los señores del margen, de este Tribunal Superior de Justicia, los autos del recurso contencioso- administrativo número 1284/11, interpuesto por doña Angelica , representada por el Procurador de los Tribunales don Manuel Sánchez-Puelles González Carvajal, contra la resolución de fecha 27 de septiembre de 2.011 del Tribunal Económico Administrativo Regional que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra liquidación provisional practicada por al Dirección General de Tributos de la Consejería de Hacienda de la Comunidad de Madrid por el Impuesto sobre el Patrimonio por el ejercicio 2006 e importe de 65.711,47 € y la imposición de sanción por infracción tributaria leve dictado por el órgano anterior, derivado de la anterior liquidación, por cuantía de 29.472,82 €. Habiendo sido parte la Administración General del Estado, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado; y, la Comunidad de Madrid, defendida y representada por sus Servicios Jurídicos.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la recurrente indicada se interpuso recurso contencioso administrativo mediante escrito presentado en fecha 16 de diciembre de 2.011 ante este Tribunal contra el acto antes mencionado, acordándose su admisión, y una vez formalizados los trámites legales preceptivos fue emplazada para que dedujera demanda, lo que llevó a efecto mediante escrito en el que tras alegar los fundamentos de hecho y de derecho que consideró pertinentes, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación del acto recurrido y se dejen si efectos las liquidaciones y sanción impuesta.

SEGUNDO.-La representación procesal de la Administración General del Estado y de la Comunidad de Madrid contestaron a la demanda mediante sendos escritos en los que, tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que estimaron aplicables, terminaron pidiendo la desestimación del presente recurso.

TERCERO.-No habiéndose solicitado el recibimiento del pleito a prueba ni el trámite de conclusiones con fecha 8 de abril de 2014 se celebró el acto de votación y fallo de este recurso, quedando el mismo concluso para Sentencia.

CUARTO.-Por Acuerdo de 27 de marzo de 2014 del Presidente de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid se realizó el llamamiento del Magistrado Iltmo. Sr. D. Francisco Javier Canabal Conejos en sustitución voluntaria del Magistrado Iltmo. Sr. D Santos Gandarillas Martos.

Siendo Ponente el Magistrado Iltmo. Sr. D. Francisco Javier Canabal Conejos.

Fundamentos

PRIMERO.-A través del presente recurso jurisdiccional la parte recurrente impugna la resolución de fecha 27 de septiembre de 2.011 del Tribunal Económico Administrativo Regional que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra liquidación provisional practicada por al Dirección General de Tributos de la Consejería de Hacienda de la Comunidad de Madrid por el Impuesto sobre el Patrimonio por el ejercicio 2006 e importe de 65.711,47 € y la imposición de sanción por infracción tributaria leve dictado por el órgano anterior, derivado de la anterior liquidación, por cuantía de 29.472, 82 €.

SEGUNDO.-La recurrente solicita en su demanda que se declare contraria a Derecho y se anule la resolución impugnada del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid y se anulen asimismo la liquidación provisional y sanción en última instancia impugnadas alegando, en resumen, como fundamento de su pretensión, que presentó la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2006, teniendo en cuenta, por lo que al límite de la cuota íntegra se refiere, que los dividendos percibidos en el citado ejercicio se habían integrado en la parte general de la base imponible del I.R.P.F., no por sus respectivo importes íntegros, sino multiplicados por el 140 %, consignando en consecuencia, en la correspondiente casilla de la declaración de Patrimonio (casilla 30), las cantidades resultantes de integrar en la base imponible del I.R.P.F. del citado ejercicio todos los rendimiento obtenidos, incluidos los dividendos, por sus correspondientes importes íntegros.

Invoca la recurrente la vulneración del principio de no confiscatoriedad del art. 33.1 de la Constitución , al tomar la liquidación provisional como límite conjunto de las cuotas de los Impuestos sobre el patrimonio y sobre la Renta de las Personas Físicas, el 60% de las cantidades consignadas en la casilla 484 de las respectivas declaraciones del I.R.P.F. (parte general de la base imponible) sin tener en cuenta que determinados rendimientos del capital mobiliario, en concreto, los dividendos y demás rendimientos derivados de la participación en fondos propios de entidades, se integraban en la base imponible del I.R.P.F., no por su importe íntegro, sino multiplicados por un porcentaje, con carácter general, del 140 %. Dicho sistema no podía perjudicar ni ir en detrimento del principio de no confiscatoriedad. El art. 31 de la Ley 19/1991 no contiene previsión expresa alguna por lo que a los dividendos y demás rendimientos derivados de la participación en fondos propios de entidades se refiere, cuando lo cierto es que dichos rendimientos, en la parte que exceden del importe realmente obtenido, no son unos rendimientos reales, sino ficticios.

Considera que basta una interpretación lógica y finalista del citado precepto, a la luz del principio constitucional de no confiscatoriedad, para subsanar la citada laguna legal y concluir que la magnitud a tener en cuenta a efectos de dicho límite ha de ser el 60% de la cantidad resultante de integrar en la parte general de la base imponible del I.R.P.F., todos los rendimientos, sin excepción alguna, por el importe realmente obtenido, pues en otro caso, se llegaría al absurdo que el beneficio fiscal establecido por el legislador a fin de evitar la doble imposición de los dividendos en el I.R.P.F. tendría un efecto positivo para el contribuyente en dicho impuesto y un efecto negativo en el Impuesto sobre el Patrimonio.

Alega la falta de motivación de la resolución del TEAR con vulneración del artículo 239.2 de la LGT por no haber resuelto todas las cuestiones suscitadas al no referirse al artículo 15 del Real Decreto Legislativo 3/2004 .

En cuanto a la sanción, alega, en síntesis, la inexistencia de infracción tributaria, pues falta en el presente caso el elemento subjetivo, el requisito de la culpabilidad, incluso a título de mera negligencia.

El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en resumen, que la AEAT consideró que para calcular el límite de cuota íntegra en el IP, el art. 31.1 exige tener en cuenta la cuota correspondiente a la parte general de la base imponible del IRPF, por lo que, al regularizar la situación tributaria del la recurrente, se produce un incremento del importe de la parte general de la base imponible del IRPF declarada en IP, con el consiguiente aumento del límite conjunto de las cuotas del IP y del IRPF, por lo que el exceso a reducir de la cuota íntegra del IP resulta inferior al declarado, dando lugar a una mayor cuota a ingresar. Sobre el alcance de la confiscatorio del art. 31.1 de la Ley 19/1991 cita las sentencias de la Audiencia Nacional de 29/1/2000 , 4/10/2000 y 16/1/2001 , considerando en esta última que el art. 31.1.b) de la ley 19/1991 no tiene pretendido alcance confiscatorio, citando seguidamente la sentencia de la misma Audiencia Nacional de 18/5/2000 , consideraciones que estima que son plenamente trasladables a la oposición de la parte recurrente, sin que proceda plantear la cuestión de inconstitucionalidad que solicita el recurrente.

En cuanto a las sanciones, considera el Abogado del Estado, en resumen, que concurre negligencia.

La Comunidad de Madrid, por su parte, alega, en síntesis, la inexistencia de confiscatoriedad en las liquidaciones, habiéndose realizados las liquidaciones de acuerdo al art. 31.1 b) de la Ley del Impuesto sobre el patrimonio 19/1991. Cita la sentencia de la Audiencia Nacional de 16 de enero de 2001 según la cual debe tenerse en cuenta no sólo la capacidad económica sino también la riqueza potencial en los titulares de los bienes y, por ello mismo, la existencia de una renta virtual cuya mayor o menor dimensión condiciona la cuota del impuesto, como así declaraba el Tribunal Constitucional en su sentencia del Pleno 14/1998, de 22 de enero . Por otra parte, alega la existencia de infracción tributaria, siendo responsable la recurrente de la liquidación mal hecha resultando un perjuicio patrimonial para la Hacienda Pública.

TERCERO.-Son hechos relevantes para el análisis del presente recurso, acreditados documentalmente, los siguientes:

1.- La parte actora presentó declaración por el Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2006, consignando la cantidad de 505.538Ž25 € en la casilla 30 (parte general de la base imponible del IRPF), 303.322,95 € en la casilla 32 (límite conjunto de cuotas del IP y del IRPF, 60%), 314.723,45 € en la casilla 33 (parte de la cuota íntegra del IRPF correspondiente a la parte general de la base imponible de dicho impuesto), 230.595Ž87 € en la casilla 34 (parte de la cuota íntegra del IP susceptible de limitación), 545.319Ž32 € en la casilla 35 (suma de cuotas 33+34) y 241.996Ž37 € en la casilla 36 (exceso 34-31), resultando una cuota a ingresar de 59.596Ž62 €.

2.- La Consejería de Hacienda de la Comunidad de Madrid no admitió esa declaración y practicó liquidación provisional el 20 de abril de 2009, fijando los siguientes importes en dichas casillas: 715.585Ž67 € (casilla 30), 430.551Ž40 € (casilla 32), 314.723,45 € (casilla 33), 291.268Ž81 € (casilla 34), 605.992Ž26 € (casilla 35) y 175.440Ž86 € (casilla 36), resultando una deuda tributaria de 65.711Ž47 € (58.945,64 € de cuota y 6.765Ž83 € de intereses de demora), con la siguiente motivación:

'AUTOLIQUIDACIÓN INCORRECTA POR ERROR EN EL IMPORTE DE LA PARTE GENERAL DE LA BASE IMPONIBLE DEL IRPF (Casilla 30)

La cuota íntegra de este impuesto conjuntamente con las cuotas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no podrá exceder, para los sujetos pasivos sometidos al impuesto por obligación personal, del 60 por 100 de la suma de las bases imponibles de este último ( artículo 31.Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio ).

De las actuaciones de comprobación realizadas por esta Administración tributaria resulta que el importe de la parte de la cuota íntegra del IRPF correspondiente a la parte general de la base imponible de dicho impuesto, consignado en su autoliquidación, no coincide con el de su declaración del IRPF, por lo que procede rectificar el mismo.

Alega principio de no confiscatoriedad al elevar Base de IRPF por dividendos obtenidos. El artículo 31 de la Ley 19/1991, de 6 de junio , no establece ninguna particularidad legislativa en cuanto a la integración en la base imponible de IRPF de los dividendos de entidades residentes en territorio español con carácter general, a efectos del cálculo9 del límite de la cuota íntegra del impuesto, siendo por tanto conforme a lo dispuesto en la Ley la liquidación practicada.

Las alegaciones presentadas han sido desestimadas, por lo que las discrepancias coinciden con las emitidas en la Propuesta de liquidación provisional.'

3.- Al propio tiempo, la Administración tributaria de la Comunidad de Madrid dispuso el inicio de expediente sancionador que concluyó por acuerdo de fecha 28 de octubre de 2009, que apreció la comisión de infracción tributaria leve, consistente en dejar de ingresar en plazo una parte de la deuda tributaria, y que impuso sanción en cuantía de 29.472, 82 euros, equivalente al 50 por 100 de la cuota dejada de ingresar.

4.- Tanto la liquidación provisional como la sanción han sido confirmadas por la resolución del TEAR de Madrid impugnada en este proceso.

CUARTO.-Delimitado en los términos expuestos el ámbito del presente recurso, en primer lugar debe ser examinada la invocada falta de motivación de la liquidación recurrida.

El art. 102.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , dispone, en lo que ahora importa, lo siguiente:

'2. Las liquidaciones se notificarán con expresión de:

(...)

c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de Derecho.(...)'

Pues bien, este Tribunal se ha venido refiriendo a la motivación de las liquidaciones tributarias en reiteradas sentencias (entre ellas puede citarse la sentencia de 10 de febrero de 2011, recurso 112/2009 , que recoge la evolución legislativa sobre tal particular y la doctrina jurisprudencial más relevante). Así, hemos recordado en múltiples ocasiones, que el art. 124.1 a) de la Ley General Tributaria de 1963 , establecía, en idéntico sentido al vigente art. 102, que las liquidaciones tributarias se debían notificar al sujeto pasivo con expresión de los elementos esenciales. Este precepto, en consecuencia, vino a establecer la necesidad de que las declaraciones tributarias fueran motivadas, de manera que el interesado pudiera conocer cuáles eran los elementos tenidos en cuenta por la Administración al dictar el acto. Esta obligación de motivación concretaba en el ámbito tributario la obligación recogida con carácter general en el art. 54 de la Ley 30/1992 en relación con los actos administrativos que limitan derechos subjetivos o intereses legítimos. Se encuentra fuera de toda discusión que las liquidaciones tributarias afectan directamente a derechos subjetivos e intereses legítimos de los particulares, por lo que deben ser actos motivados.

El Tribunal Supremo vino también proclamando de modo reiterado este presupuesto de validez para las liquidaciones tributarias (entre otras, sentencias de 2 de abril , 25 de junio y 27 de julio de 1998 ).

Por ello el legislador, haciéndose eco de la reiterada interpretación de la jurisprudencia, modificó el citado precepto, haciendo especial énfasis en esta obligación. La nueva redacción que introdujo la Ley 25/1995 estableció en su apartado primero que las liquidaciones tributarias se notificarían a los sujetos pasivos con expresión de los elementos esenciales de aquéllas.

Ahora bien, en supuestos semejantes al que nos ocupa, hemos indicado también que la motivación de las liquidaciones en orden a evitar la indefensión por desconocimiento o imposibilidad de reacción frente a la actuación de la Administración, no puede ser entendida de una manera puramente formal. Y es que, pese a la forma estereotipada de la liquidación provisional, editada tras la comprobación llevada a cabo por el sistema informático con los datos que del sujeto pasivo obraban en poder de la Administración, lo cierto es que la destinataria ha conocido en todo momento cuáles eran los conceptos tributarios controvertidos y sobre los que se centraba la discrepancia. No en vano, la recurrente formuló alegaciones a la propuesta de liquidación provisional, como consta a los folios 13 y siguientes del expediente.

La prueba evidente de la motivación es que en la reclamación seguida ante el TEAR de Madrid la recurrente ha defendido su criterio sin restricción alguna, lo que evidencia que conocía perfectamente las razones por las que la Administración había practicado la liquidación, como se desprende también de las alegaciones a la propuesta de liquidación.

La jurisprudencia ha proclamado con reiteración que la motivación del acto administrativo cumple una doble finalidad: evitar la arbitrariedad de la Administración, en la medida que debe dar cumplida explicación de su actuar, y en segundo lugar, permitir que el interesado pueda combatir mediante los oportunos recursos el acto administrativo por motivos de fondo y con pleno conocimiento de cuál ha sido el parecer y proceder de la Administración.

Por tanto, en este caso la motivación que contiene la liquidación recurrida cumple las dos premisas enunciadas, ya que la interesada ha tenido perfecto conocimiento de las razones en que se basó la decisión administrativa y, por ello, ha podido combatir en todo momento la liquidación por motivos de fondo.

QUINTO.-Denuncia también la parte actora la vulneración por parte del TEAR del art. 239.2 de la Ley General Tributaria por no haber resuelto todas las cuestiones suscitadas en la reclamación económico administrativa, en concreto la alegación que planteaba la aplicación al caso del art. 15.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, precepto legal del siguiente tenor: '1. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe de la renta disponible del contribuyente, expresión de su capacidad económica.'

Al alegarse que el TEAR no ha resuelto una de las cuestiones planteadas, se acusa a la resolución recurrida de incurrir en incongruencia omisiva, a cuyo efecto hay que recordar que la congruencia implica el derecho a obtener una resolución fundada en Derecho, normalmente de fondo, sobre las pretensiones planteadas por los interesados, de manera que incurre en incongruencia omisiva la resolución que deja sin resolver alguna de las peticiones que le han sido formuladas, si bien, como ha declarado el Tribunal Constitucional, no puede entenderse tal afirmación en el sentido de que es obligado constitucionalmente dar respuesta pormenorizada a cada una de las alegaciones planteadas por las partes, pues no cabe hablar de omisión si la resolución responde a la pretensión principal y resuelve el tema planteado, ya que debe distinguirse entre las respuestas a las alegaciones deducidas por las partes para fundamentar sus pretensiones y estas últimas consideradas en sí mismas. Concretamente, en lo referido a las alegaciones, no puede entenderse vulnerado el derecho del interesado por el hecho de que no se dé respuesta explícita y pormenorizada a todas y cada una de las vertidas en el procedimiento, pues el derecho invocado se puede satisfacer, atendiendo a las circunstancias de cada caso, con una respuesta a las alegaciones de fondo que vertebran el razonamiento de las partes, aunque se dé una respuesta genérica o incluso aunque se omita esa respuesta respecto de alguna alegación que, a tenor de la respuesta ya obtenida, resulte secundaria ( SSTC 91/1995, de 19 de junio , y 148/2003, de 14 de julio , entre otras).

Pues bien, en el presente caso la resolución del TEAR de Madrid no puede considerarse lesiva del derecho a recibir una respuesta fundada en Derecho, ya que analizó las alegaciones básicas de la reclamante y concluyó declarando la conformidad a Derecho de la liquidación impugnada.

El sentido e interpretación dados por el TEAR al art. 15.1 del Real Decreto Legislativo 3/2004 resulta de su decisión de integrar a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio la base imponible del IRPF en la misma cuantía declarada en este último impuesto, es decir, multiplicando por 140% el rendimiento procedente de entidades residentes en territorio español, de donde se infiere necesariamente que la renta disponible del contribuyente está constituida por el importe de la base imponible determinada conforme al art. 23.1.b) del mencionado Real Decreto Legislativo. No cabe entender de otro modo la resolución del TEAR, que por ello no ha incurrido en incongruencia omisiva ni ha vulnerado el art. 239.2 LGT

SEXTO.-En cuanto a la cuestión de fondo, la misma ya ha sido tratada por esta Sección, bastando la cita de las más recientes de 12 de diciembre de 2013 (Recurso 1245/2011) y de 1 de abril de 2014 (Recurso 1348/2011) en las que señalamos

' Supuesto lo anterior, la cuestión de fondo debe analizarse a partir de la Ley 19/1991, del Impuesto sobre el Patrimonio, precepto redactado por Ley 46/2002, vigente en el ejercicio que nos ocupa (2006). El art. 31.1 de la reseñada Ley establece lo siguiente:

'1. La cuota íntegra de este Impuesto, conjuntamente con la porción de la cuota correspondiente a la parte general de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no podrá exceder, para los sujetos pasivos sometidos al impuesto por obligación personal, del 60 por 100 de la parte general de la base imponible de este último. (...)'

Este precepto debe ser puesto en relación con las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que son las que determinan los elementos patrimoniales susceptibles de generar rendimientos gravados por ese tributo.

Pues bien, en el ejercicio 2006 estaba vigente el Real Decreto Legislativo 3/2004 ( texto refundido de la Ley del IRPF), que en su art. 23.1 , relativo a los rendimientos del capital mobiliario, dispone:

'Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los siguientes:

1. Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.

a) Quedan incluidos dentro de esta categoría los siguientes rendimientos, dinerarios o en especie:

1.º Los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad.

(...)

b) Los rendimientos íntegros a que se refiere el párrafo a) anterior, en cuanto procedan de entidades residentes en territorio español, se multiplicarán por los siguientes porcentajes:

1.º 140 por ciento con carácter general. (...)'

Así, los rendimientos del capital mobiliario que consisten en dividendos procedentes de entidades residentes en territorio español -que son los que se discuten en este proceso- se integran en la base imponible del IRPF multiplicando su importe por el 140%.

En consecuencia, puesto que la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio dispone que el límite de la cuota íntegra de este impuesto se determina aplicando un determinado porcentaje sobre la parte general de la base imponible del IRPF, es indiscutible que en la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio hay que consignar la base imponible general declarada en el IRPF, y no otra, pues la reducción que pretende aplicar la recurrente carece de amparo legal.

La argumentación de la parte demandante no tiene en cuenta, además, que existen otros rendimientos que, de forma total o parcial, no se integran en la base imponible del IRPF por aplicación de exenciones fiscales, y estos rendimientos, siguiendo su criterio, también forman parte de la renta disponible y tendrían que incorporarse a la base imponible, lo que no es procedente, pues en definitiva la base imponible del impuesto tiene que determinarse aplicando las normas legales que regulan dicha materia.

La actora, no obstante, considera que esa forma de determinar el límite de la cuota íntegra vulnera el principio de no confiscatoriedad, argumentación que no comparte la Sala.

En efecto, en relación con el principio que prohíbe la confiscatoriedad, hay que recordar que en materia fiscal una parte de la doctrina identifica dicho principio con el de capacidad económica, de modo que sería confiscatorio todo tributo que no se fundara en tal principio, otros consideran que ese principio constituye una simple reiteración del principio de justicia tributaria y, por último, otro sector entiende que el reseñado principio constituye un límite al principio de progresividad del sistema tributario.

Sobre la base precedente, las pautas decisivas para determinar el alcance del 'principio de no confiscatoriedad' son las siguientes:

1.- El principio de capacidad económica incorpora una exigencia lógica que obliga a buscar la riqueza allí donde la riqueza se encuentra ( STC 27/1981 ) y la prohibición del alcance confiscatorio supone incorporar otra exigencia que obliga a no agotar la riqueza imponible, que está en la base de toda tributación, so pretexto del deber de contribuir a los gastos públicos, y dado que este límite se establece con referencia al resultado de la tributación, es claro que el sistema fiscal tendría dicho efecto si mediante la aplicación de diversas tributaciones se llegase a privar al sujeto pasivo de sus rentas y bienes.

2.- Debe también tenerse en cuenta no sólo la capacidad económica real sino también la riqueza potencial en los titulares de los bienes y, por ello, la existencia de una renta virtual cuya mayor o menor dimensión condiciona la cuota del impuesto, como declara el Tribunal Constitucional en su sentencia nº 14/1998 .

3.- Finalmente, 'basta que la capacidad económica exista como riqueza o renta real o potencial en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto para que el principio constitucional de capacidad económica quede a salvo' ( SSTC núms. 14/1998 y 186/1993 ), y siendo esto así tampoco el tributo tendrá alcance confiscatorio.

Así, la aplicación de estos criterios al presente caso excluye que tenga alcance confiscatorio la tributación de la recurrente por el Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2006, toda vez que la liquidación impugnada ha aplicado correctamente la normativa fiscal y ha exigido el pago del tributo en función de los bienes y derechos de los que era titular la recurrente en la fecha del devengo, tributación que respeta el principio de capacidad económica y que no priva a la contribuyente de sus rentas y bienes.

OCTAVO.- En íntima conexión con lo anterior, la parte actora plantea también la vulneración del principio de igualdad tributaria que proclaman los arts. 31.1 de la Constitución y 3.1 de la Ley General Tributaria .

Pues bien, el Tribunal Constitucional ha proclamado que los principios de capacidad económica y de igualdad no pueden reconducirse a los términos del art. 14 de la Constitución española . En efecto, puesto que el texto constitucional contempla un sistema tributario que no se puede separar de la progresividad, es claro que una cierta desigualdad cualitativa resulta indispensable para cumplir aquel objetivo, desigualdad que se lleva a cabo mediante la progresividad global del sistema tributario en que alienta la aspiración a la redistribución de la renta ( STC 27/1981 ).

En definitiva, para resolver el interrogante planteado en la demanda hay que acudir a la doctrina sentada por el Tribunal Constitucional en la sentencia nº 221/1992 que, invocando otras anteriores, delimita el significado y alcance del principio de capacidad económica plasmado en el art. 31.1 CE , principio cuya finalidad es, como antes se ha dicho, incorporar una exigencia lógica que obliga a buscar la riqueza allí donde la riqueza se encuentra ( SSTC 27/1981 y 150/1990 ), de suerte que la recepción constitucional del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos según la capacidad económica de cada contribuyente configura un mandato que vincula tanto a los poderes públicos como a los ciudadanos e incide en la naturaleza misma de la relación tributaria ( STC 76/1990 ).

Ello no significa, sin embargo, que la capacidad contributiva pueda erigirse en criterio exclusivo de justicia tributaria, en la única medida de la justicia de los tributos. Como ya indicó el citado Tribunal en la citada sentencia nº 27/1981 , la Constitución alude expresamente al principio de capacidad económica, pero lo hace sin agotar en ella el principio de justicia en materia tributaria. Es admisible por tanto que el legislador establezca impuestos que, sin desconocer o contradecir el principio de capacidad económica, estén orientados al cumplimiento de fines o a la satisfacción de intereses públicos que la Constitución preconiza o garantiza; y basta que dicha capacidad económica exista, como riqueza o renta real o potencial en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto, para que aquel principio constitucional quede a salvo ( STC 37/1987 ).

Por ello, la aplicación de la norma llevada a cabo por la Administración tributaria respeta, a juicio de la Sala, los límites que derivan del art. 31.1 CE .

En consecuencia, es procedente confirmar la liquidación recurrida por ser ajustada a Derecho'.

SÉPTIMO.-En cuanto a la sanción impuesta, en relación con las alegaciones formuladas por las partes, procede analizar en primer término las relativas a la culpabilidad, y respecto de ella, en el acuerdo sancionador en relación con el contribuyente del presente caso se expresa lo siguiente: ' En lo que respecta al elemento subjetivo, en el caso que nos ocupa es cierto que el contribuyente no ha sustraído del conocimiento de la Administración tributaria ningún elemento determinante de la base imponible; al contrario, presentó en plazo autoliquidación, y puso a disposición de la Administración la información necesaria para determinar la deuda tributaria correspondiente al hecho imponible objeto de comprobación, por lo que no ha ocultado dato alguno. Dicha circunstancia ya ha sido tenida en cuenta por la Administración en el Acuerdo de inicio del procedimiento sancionador al calificar la infracción como leve, por no concurrir la circunstancia de ocultación de datos. Sin embargo, el obligado tributario no efectuó el ingreso correspondiente y ha ignorado lo establecido en la norma, por lo que queda acreditado que no ha puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias'

Pues bien, las expresiones contenidas en dichos párrafos, que son las únicas que se refieren propiamente a la culpabilidad de la conducta del sujeto sancionado, no puede considerarse que contengan la motivación suficiente a los efectos de valorar la culpabilidad del sujeto pasivo, ya que no basta la simple manifestación genérica sin la necesaria concreción e individualización en cada caso, pues no se concreta en qué consistió la intencionalidad de su conducta, teniendo en cuenta que se relata una sucinta descripción del hecho que dio lugar a la regularización practicada, pero no se conecta el hecho descrito con la intencionalidad de la conducta, de tal manera que no consta en dicho acuerdo el necesario nexo entre la intencionalidad y el hecho, no conteniendo las referidas expresiones valoración alguna de la voluntariedad o intencionalidad del sujeto pasivo a efectos de valorar la culpabilidad, sin que pueda presumirse la culpabilidad de la simple exposición o relato del hecho que se considera susceptible de ser sancionado, o con la referencia a dichos hechos que constan en las actuaciones que dieron lugar a la regularización realizada, sin valorar la intencionalidad del contribuyente, pues supondría establecer una responsabilidad objetiva, lo que incumple lo dispuesto en el art. 33.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , de derechos y Garantías de los Contribuyentes y art. 35 del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre de Régimen Sancionador Tributario y posteriormente en el art. 211.3 de la Ley General Tributaria y art. 24 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario. Siguiendo el criterio mantenido por el Tribunal Supremo pudiendo citarse la sentencia de 15 de enero de 2009 que expresa: '...como señalamos en el fundamento de derecho Sexto de la Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), «es evidente que en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual, «la carga de la prueba corresponda a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia» [ SSTC 76/1990, de 26 de abril , FJ B); 14/1997, de 28 de enero , FJ 5 ; 169/1998, de 21 de julio , FJ 2 ; 237/2002, de 9 de diciembre, FJ 3 ; y 129/2003, de 30 de junio , FJ 8], de manera que «no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia» [ Sentencia de 5 de noviembre de 1998 (rec. cas. núm. 4971/1992 ), FD Segundo]. En efecto, ya dijimos en la Sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002 ) que «en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad», de manera que «no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable» (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el art. 77.4.d) LGT («cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma»), que, con otras palabras pero con idéntico alcance, se recoge ahora en el art. 179.2 d) de la Ley 58/2003 («cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma»).'

En consecuencia, procede la estimación del recurso respecto de la sanción impuesta.

Por todo lo expresado, procede la estimación parcial del recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida respecto de la liquidación provisional y no conforme a Derecho respecto del acuerdo sancionador, anulándola y dejándola sin efecto respecto de la sanción impuesta así como el acuerdo sancionador del que trae causa.

OCTAVO.-En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , después de la reforma operada por la Ley 37/2011, al estimarse parcialmente las pretensiones, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

VISTOS.-los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

Estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por doña Angelica , representada por el Procurador de los Tribunales don Manuel Sánchez-Puelles González Carvajal, contra la resolución de fecha 27 de septiembre de 2.011, sobre Impuesto sobre el patrimonio, ejercicio 2006, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida respecto de la liquidación provisional y no conforme a Derecho respecto del acuerdo sancionador, anulándola y dejándola sin efecto respecto de la sanción impuesta así como el acuerdo sancionador del que trae causa. Al estimarse parcialmente las pretensiones, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma NO cabe interponer Recurso de Casación ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo.

En su momento, devuélvase el expediente administrativo al departamento de su procedencia, con certificación de esta resolución.

Así, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.