Sentencia Administrativo Nº 47/2015, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1032/2011 de 16 de Enero de 2015

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 1032/2011

Partes: TENTAPA SL C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 47

Ilmos. Sres.:

MAGISTRADOS

Dª . Pilar Galindo Morell

Dª . Ana Rufz Rey

D. José Luis Gómez Ruiz

En la ciudad de Barcelona, a dieciséis de enero de dos mil quince .

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 1032/2011, interpuesto por TENTAPA SL, representado por el Procurador D. RICARD SIMO PASCUAL, contra T.E.A.R.C. , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada D. Ana Rufz Rey, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por el Procurador D. RICARD SIMO PASCUAL, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 10 de marzo de 2011 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) mediante la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números 08/10864/2006 y 08/10866/2006 formuladas por la mercantil Tentapa, S.L. contra acuerdos dictados por la Dependencia Regional de Inspección de Cataluña de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, períodos 2003 y 2004, liquidación y sanción tributaria.

La cuantía se fijó en 43.039,76 euros mediante diligencia de ordenación de 2 de abril de 2012. La recurrente presentó escrito el 2 de abril solicitando que se estableciera en la suma de 53.370,94 euros por razón de las cartas de pago reseñadas que, sin embargo no han sido aportadas.

La Sala ha verificado que el importe de la liquidación impugnada asciende a 43.309,76 euros y el de las sanciones a 7.488,20 euros. Por tanto, se fija la cuantía del pleito en 50.797,96 euros ex artículo 42.1 de la Ley 29/1998 reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

SEGUNDO.-La recurrente, Tentapa, S.L. (TENTAPA), posee un 49 % del capital de Lizarran Tabernas Selectas, S.L. (LIZARRAN), correspondiéndole el 51 % restante a Brigston International Luxembourg S.A. (BRIGSTON), todo ello tras una serie de operaciones financieras realizadas en el año 2001. El núcleo de la cuestión litigiosa está conformado por una partida de 500.000 euros que TENTAPA se deduce en el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2002 en concepto de pérdidas derivadas de la satisfacción de una serie de responsabilidades que asumió frente a LIZARRAN (supuestos créditos no cobrados que disminuyen el valor de su rama de actividad transmitida a LIZARRAN como aportación no dineraria para la suscripción de la ampliación de capital). Dicha partida generó una base imponible negativa de 325.433,51 euros que TENTAPA compensó parcialmente en las autoliquidaciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 (19.187,33 euros) y 2004 (117.129,49 euros), los cuales fueron objeto de regularización. La Administración rechazó el carácter deducible de la indicada partida de 500.000 euros, con las consiguientes rectificaciones en el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 y 2004 y la imposición de sanciones por importe total de 7.488,20 euros.

La situación sucintamente expuesta en el párrafo anterior también tuvo efectos fiscales en el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2001 y 2002, a causa de la reseñada consignación de la partida deducible de 500.000 euros (2002) así como de una dotación por depreciación de las participaciones de LIZARRAN relacionada con la anterior (2001).

Cuanto antecede ha motivado la interposición por TENTAPA de dos recursos contencioso-administrativos ante esta Sala y Sección; uno, contra la resolución desestimatoria del TEARC sobre el IS de los ejercicios 2001 y 2002 y, otro, contra la recaída en relación con el IS de los ejercicios 2003 y 2004.

El primero de los recursos se registró con el número 1031/2011, en cuyo marco este Tribunal ha dictado la reciente Sentencia número 719/14, de 26 de septiembre .

Obviamente, el segundo es el presente recurso 1032/11 en el que, tal y como el propio recurrente expone en su escrito de demanda, se plantean idénticas cuestiones a las que fueron dirimidas en el pleito indicado. Es por ello que, por razones de unidad de criterio y coherencia, debemos remitirnos íntegramente a lo resuelto en nuestra Sentencia 719/14, de 26 de septiembre .

TERCERO.-Sentado lo anterior, se plantean primeramente en la demanda una serie de cuestiones procesales relativas a la caducidad del expediente, vulneración del derecho de audiencia y prescripción del expediente.

Para una mejor comprensión de la cuestión litigiosa, se transcribe íntegra y literalmente lo acordado en nuestra Sentencia 719/14 :

"

1.

Caducidad del expedientepor indebido cómputo de una dilación indebida imputable al obligado tributario.

La Sala comparte con el TEARC que el cómputo realizado por la Inspección se ajusta a la normativa que lo regula, artículos 104.2 , 150 LGT y 31 bis del RGIT (Real Decreto 939/1986, de 25 de abril): la Inspección solicitó la justificación documental de la pérdida controvertida y se aportó por el representante de la mercantil recurrente, TENTAPA, SL, fotocopia de un escrito del Sr. Urbano , en nombre y representación de BRIGSTON donde consta que TENTAPA ' en virtud de la Junta General Ordinaria y Universal de la sociedad Lizarrán Tabernas Selectas SL de fecha 15 de mayo de 2002 efectuó el pago de 500.000 € como consecuencia de las responsabilidades de todo tipo, a excepción de las fiscales, asumidas frente a la sociedad Lizarrán Tabernas Selectas SL mediante el contrato de socios firmado en fecha 30 de abril de 2001'. La Inspección solicitó la aportación de dicho «contrato de socios».

La dilación producida en la aportación es imputable a la mercantil recurrente, al resultar innegable la trascendencia tributaria de la información requerida.

La demanda insiste, no obstante, en cuestionar la obligación de aportarlo al no ser parte del contrato. Sin embargo, la misma demanda sostiene que tal obligación de aportar los documentos e información se refiere a los que pertenecen y están al alcance del inspeccionado, que es, cabalmente, a juicio de la Sala, lo que ocurre con tal contrato, pues más allá de interpretaciones puramente formalistas, ha de entenderse que aunque estrictamente la recurrente no fuera parte del contrato, es indudable la conexión entre la recurrente y sus socios, que fueron quienes lo suscribieron. Cabalmente, no cabe sostener que la recurrente no tuviera a su alcance el contrato cuando fueron sus socios quienes lo otorgaron.

Por otra parte, si la pérdida controvertida se pretendía justificar mediante tal contrato, tampoco resulta cuestionable la obligación de tenerlo a disposición de la Administración tributaria, de acuerdo con el art. 36 del referido RGIT .

2.

Vulneración del derecho de audienciapese a contenerse en el acuerdo de liquidación una «línea argumental totalmente distinta» de la contenida en la propuesta del actuación, con infracción del art. 60.4 del mismo RGIT .

De dicho precepto reglamentario, sin embargo, no resulta que el acto de liquidación haya de ajustarse a la propuesta formulada en el acta, sino que puede ampliar, e incluso alterar la fundamentación jurídica (y, por tanto, los preceptos aplicables), sin necesidad de una nueva audiencia del interesado, necesaria, en cambio, cuando se hayan realizado actuaciones complementarias, aquí ausentes.

Cabría sostener que cuando se produzca una alteración esencial de las cuestiones debatidas, sí sería necesaria una nueva audiencia, pues en otro caso podría causarse indefensión. Aquí no concurre tal alteración esencial, ni siquiera se ha seguido una línea argumental totalmente distinta a la del actuario, pues, como destaca el TEAR, tanto el acta como el acuerdo se fundamentan en la falta de una clara justificación de la existencia de las responsabilidades que, en definitiva, originaron la pérdida deducida, y en que como la entidad al transmitir la rama de actividad se había acogido al régimen especial de fusiones difiriendo la tributación no puede pretender deducirse una pérdida originada en la incorrecta valoración que hizo de dicha rama de actividad). En todo caso, no se justifica ni se aprecia la posible existencia de indefensión material alguna.

3.

Prescripción del expedientepor transcurso de más de cuatro años entre la interposición de la reclamación ante el TEARC, el 27 de noviembre de 2006, y la notificación de su resolución, el 14 de abril de 2011.

La demanda obvia, no obstante, que se presentó escrito de alegaciones el 18 de octubre de 2007, que interrumpe la prescripción, como ha declarado reiteradamente la doctrina jurisprudencial: las alegaciones del interesado ante los órganos económicos-administrativos producen la interrupción de la prescripción, como resulta de su propia naturaleza y ha reiterado el Tribunal Supremo ( SSTS de 30 de julio de 1999 , 21 de julio de 2000 y 28 de abril de 2001 ). La Sala, en todo caso y más allá de respetables criterios doctrinales en sentido contrario, sigue el criterio del Tribunal Supremo, dada la posición institucional del Alto Tribunal y el valor de su jurisprudencia y doctrina legal [ artículos 123.1 de la Constitución , 53.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , 1.6 del Código Civil y 88.1.d) y 100.7 de la vigente LJCA].

CUARTO.-En cuanto al fondo del asunto, aún cuando en el presente pleito se impugna la liquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 y 2004, la controversia es idéntica a la planteada en relación con los ejercicios 2001 y 2002 que, tal como se ha indicado, ha sido resuelta por nuestra Sentencia número 719/14, de 26 de septiembre , a la que hemos de remitirnos y de la que se transcriben los siguientes párrafos:

"

Respecto del fondo de la liquidación, debemos compartir las conclusiones no desvirtuadas de la resolución del TEARC impugnada.

En efecto, en el presente supuesto, la pérdida controvertida de 500.000 € tiene su origen en las operaciones que intervinieron LIZARRAN, BRIGSTON y TENTAPA: BRIGSTON adquirió el 100% de las participaciones de LIZARRAN a sus dos socios por 900.000 €, acordándose posteriormente la ampliación de capital de LIZARRAN, que fue suscrita por TENTAPA mediante su aportación de rama de actividad, y finalmente una nueva ampliación de capital de LIZARRAN, íntegramente suscrita por BRIGSTON, mediante la aportación dineraria de 5.000.000 €, ostentando TENTAPA el 49% del capital de LIZARRAN y BRIGSTON el 51%, de forma que el valor de las aportaciones efectuadas era equivalente, de manera que el valor de la rama de actividad aportada por TENTAPA a LIZARRAN se estimó aproximadamente en 5.000.000 € en el momento de la aportación. TENTAPA contabilizó las participaciones recibidas de LIZARRAN por el valor neto contable de la rama de actividad aportada, que ascendía a 513.512,77 €, no registrando contablemente ninguna ganancia ni pérdida, de forma que conforme a los arts. 99 y 100 LIS quedaron latentes las rentas originadas en la operación.

Posteriormente, una auditoría del balance de aportación detectó que la rama de actividad aportada por TENTAPA había sido sobrevalorada y para conseguir la equivalencia inicial se acordó la distribución de una prima de emisión de LIZARRAN de 1.020.408,16 €, de los que 500.000 € (49% de 1.020.408,16) correspondían a TENTAPA, que los contabilizó como un derecho de cobro y después registró una pérdida de 500.000 €.

Frente la tesis de la mercantil recurrente de que la referida pérdida derivaba de unas responsabilidades que le exigía BRIGSTON, aportando la documentación que reseña detalladamente el TEARC, hay que entender que tal documentación no constituye prueba bastante de tal tesis, dadas las múltiples incongruencias que resultan de la misma.

En realidad, lo producido fue una sobrevaloración de la rama de actividad aportada a LIZARRAN y para no modificar el porcentaje de participación de TENTAPA y BRIGSTON en LIZARRAN, se acodó la distribución de la prima de emisión, pero sin que TENTAPA recibiera importe alguno. Y esta operación, habida cuenta de que TENTAPA se acogió al régimen especial de fusiones y contabilizó las participaciones recibidas de LIZARRAN por el valor contable de la rama de actividad aportada (513.512,77 €), no supone pérdida alguna para aquella sociedad, de acuerdo con las normas de valoración del Plan General de Contabilidad (RD 1643/1990) y el art. 12.3 LIS . no se dan las condiciones exigidas por las referidas normas para poder computar pérdida contable o fiscal alguna.

La propia demanda indica, literalmente, que « la 'imaginación' de los financieros dio como resultado una operación de la que los responsables del sociedad sin duda se han arrepentido», así como que « probablemente, influye de forma negativa la ingeniería jurídica que alumbró alguna mente complicada para instrumentar esta, en el fondo, sencilla operación». Tales alegatos deberán ser tenidos en cuenta al enjuiciar la procedencia de la sanción tributaria impuesta, pero en modo alguno contradicen, a juicio de la Sala, las conclusiones de la Inspección y del TEARC, que hemos de compartir.

En consecuencia, habrá de ser confirmada la liquidación de autos.

QUINTO.-En cuanto a las sanciones tributarias impuestas, se aprecian dos infracciones leves del artículo 191 de la Ley 28/2003 General Tributaria (dejar de ingresar) correspondientes al ejercicio 2003 (4.446,22 euros más 96,26 euros de una devolución indebida) y al 2004 (36.408,08 euros). Asimismo, se valoran dos infracciones graves del artículo 195.1.2 º párrafo (acreditar improcedentemente partidas negativas, renta neta) con relación a ambos ejercicios.

En el caso de las infracciones ex artículo 191 de la Ley 58/2003 , una vez aplicada la deducción prevista en el artículo 195.3 del mismo texto legal , se imponen las sanciones de 352,51 euros (ejercicio 2003) y 6.491,09 euros (ejercicio 2004).

Respecto a las infracciones del artículo 195, se imponen las sanciones de 606,25 euros (2003) y 38,35 euros (2004).

El fundamento de todas estas infracciones se encuentra en los hechos expuestos en los párrafos anteriores, esto es, la indebida consignación de una base negativa imponible de 500.000 euros (partida litigiosa) en el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2002 que se compensó parcialmente en los ejercicios 2003 (19.187,33 euros) y 2004 (117.129,49 euros).

La resolución del TEARC impugnada confirma tales sanciones, expresando que 'En el presente caso la interesada dejó de ingresar dentro de plazo la deuda tributaria que le correspondía (ejercicios 2003 y 2004), obtuvo indebidamente una devolución (ejercicio 2003) y declaró incorrectamente la renta neta sin que se produjera perjuicio al compensarse con una deducción en cuota pendiente de aplicar (ejercicios 2003 y 2004), debido a la compensación de una base imponible negativa del ejercicio 2002 claramente improcedente. Concretamente, como determinó la Inspección y se ha visto a lo largo de esta Resolución, en el ejercicio 2002 contabilizó y dedujo la dotación a la provisión por depreciación de las participaciones de LIZARRAN cuando no se daban las condiciones para ello, y consideró también como partida deducible determinado importe que relaciona con una supuesta responsabilidad originada en la aportación de la rama de actividad, responsabilidad que no ha sido acreditada. O sea, no ha existido ni oscuridad de la norma ni posibles discrepancias interpretativas, circunstancias que podrían suponer la inexistencia de culpabilidad del sujeto pasivo. En consecuencia es evidente que, cuando menos, la interesada incurrió en su día en negligencia simple, es decir, en la falta de la necesaria y debida diligencia normalmente exigible en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, de manera que ha concurrido cuando menos la culpabilidad inherente a la negligencia. En consecuencia, este Tribunal considera que cometió las infracciones tributarias tipificadas en los artículos 191 y 195.1, segundo párrafo, de la Ley General Tributaria que deben ser sancionadas tal como entendió la Administración'.

Concurre asimismo en las sanciones impuestas la indudable vinculación con lo resuelto en nuestra Sentencia número 719/14, de 26 de septiembre , habida cuenta que el fundamento de las mismas se encuentra en la controversia en ella analizada. En consecuencia, también aquí hemos de remitirnos a dicha resolución, en la que dijimos:

"

No comparte la Sala, a la vista de las circunstancias concurrentes, la conclusión del TEARC acerca de la inexistencia de oscuridad de la norma ni posibles discrepancias interpretativas, ni tampoco que la falta de acreditación («clara» se añade en otro pasaje de la resolución impugnada) de la responsabilidad originada en la aportación de la rama de actividad pueda ser sancionada.

En efecto, como venimos repitiendo, la tipificación de una conducta no conlleva sin más su sancionabilidad, pues como indicara ya la STC 76/1990, de 26 de abril , « toda resolución sancionadora, sea penal o administrativa, requiere a la par certeza de los hechos imputados, obtenida mediante pruebas de cargo, y certeza del juicio de culpabilidad sobre esos mismos hechos, de manera que el art. 24.2 de la Constitución rechaza tanto la responsabilidad presunta y objetiva como la inversión de la carga de prueba en relación con el presupuesto fáctico de la sanción» -Fundamento 8.B)-.

En particular, sobre la certeza del juicio de culpabilidad, ha de reiterarse igualmente que la infracción tributaria no sólo exige tipicidad (acción u omisión tipificada y sancionada en la ley: arts. 77.1 LGT 230/1963 y 183.1 LGT 58/2003), y certeza en los hechos subsumidos en ella, sino también la concurrencia, en todo caso, de la indispensable culpabilidad ( art. 77.1 LGT 230/1963 e interpretación del mismo por el FJ 4 de la citada STC 76/1990, de 26 de abril ; y art. 179.2.d) LGT 58/2003].

La Sala, a la vista de las expresadas circunstancias concurrentes en el caso enjuiciado y de las alegaciones efectuadas por las partes, estima que no concurre la necesaria certeza sobre la culpabilidad de la mercantil recurrente, al no poder excluirse la existencia de un error disculpable y exonerador de la culpabilidad [fundamento jurídico 3-C) de la STC 76/1990, de 26 de abril de 1990 ], de forma que no cabe efectuar un reproche merecedor de tal tipo de sanciones tributarias, sin que exista, en suma, merecimiento de la sanción o pena administrativa.

Por consiguiente, habrá de anularse la sanción tributaria impuesta.

En idéntico sentido, estimamos que no puede excluirse en el presente caso la existencia de un error disculpable y exonerador de la culpabilidad por cuanto las operaciones consignadas en los Impuestos sobre Sociedades de los ejercicios 2003 y 2004, origen de las sanciones impuestas, proceden a su vez de las recogidas en las autoliquidaciones de los ejercicios 2001 y 2002 ventilados en la reseñada Sentencia.

Por cuanto antecede, se anulan todas las sanciones tributarias impuestas.

SEXTO.-Según lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa aplicable ratione temporis, no habiéndose acreditado mérito alguno para apreciar temeridad o mala fe en el recurrente, no cabe pronunciamiento impositivo de las costas procesales devengadas en la presente instancia.

Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución

Fallo

PRIMERO.- ESTIMAMOS PARCIALMENTEel recurso contencioso-administrativo número 1032/2011 interpuesto contra la resolución del TEARC objeto del presente pleito y aquellas de las que trae causa y LAS ANULAMOS,por no ajustarse a derecho, en el LIMITADO EXTREMOrelativo a todas las sanciones tributarias, que se declaran nulas y sin efecto, DESESTIMANDO EN LO DEMÁS EL RECURSOy confirmando la liquidación a que se contrae la presente litis.

SEGUNDO.- NO EFECTUAMOSpronunciamiento impositivo de las costas procesales devengadas en la presente instancia.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.