Sentencia Administrativo Nº 474/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 30/2013 de 26 de Marzo de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2013/0000199

Procedimiento Ordinario 30/2013

Demandante:GC BUILDING AND MANAGEMENT S.L.

PROCURADOR D./Dña. ALVARO FRANCISCO ARANA MORO

Demandado:TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 474

RECURSO NÚM.: 30-2013

PROCURADOR D./DÑA.: ALVARO FRANCISCO ARANA MORO

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Sandra María González de Lara Mingo

-----------------------------------------------

En la Villa de Madrid a 26 de marzo de 2015.

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 30-2013 interpuesto por GC BUILDING AND MANAGEMENT S.L. representado por el procurador D. ÁLVARO FRANCISCO ARANA MORO contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 25.7.2013 reclamación nº 28/15044/2011, interpuesta por el concepto de Impuesto de Sociedades habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para votación y fallo la audiencia del día 24-3-2015 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DÑA. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMEROLa representación procesal de la entidad GC Building and Management, S.L., parte recurrente, impugna la resolución de 25 de julio de 2013 dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que desestimó la reclamación económico administrativa número 28/15044/11, que interpuso contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición que dedujo contra el acuerdo sancionador por infracción tributaria leve, dictado por la Administración de Guzmán el Bueno de la Delegación de Madrid de la AEAT, correspondiente al Impuesto sobre Sociedades pago a cuenta del 1T del ejercicio 2010, por importe de 36.835,07 euros.

En esta resolución se confirma el acuerdo sancionador impugnado confirmado en reposición porque la sociedad actora dejo de cumplir su obligación de presentar la declaración incurriendo cuando menos en negligencia sin que sea obstáculo a ello la baja en el censo de grandes empresas y que en el ejercicio anterior presentase pagos fraccionados creyendo que no tenía que presentar la declaración censal ejercitando la opción de continuar con dichos pagos.

SEGUNDOLa sociedad actora solicita que se anule el acuerdo recurrido el acto del que procede y la sanción alegando en síntesis que la sanción impuesta es improcedente por falta de certeza de los hechos sobre los que se sustenta de falta de presentación de la declaración censal por la que se ejercite la opción de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades del artículo 45.3 del TRLIS porque se presentó aunque no se recogió la opción así figura en el expediente administrativo con los demás documentos que demuestran su intención de declarar por esta opción y además presentó la liquidación aunque resultaba perjudicial; no se acredita su culpabilidad ya que por su parte no hay ni simple negligencia, tampoco hubo animo defraudatorio; y también se vulnera los criterios de graduación y el principio de proporcionalidad y de ser sancionable su conducta solo se le debe imponer el 50 por 100 sobre la base de 1.755,97 € que asciende a 877,99 €.

TERCEROEl Abogado del Estado se opone y alega que el acuerdo sancionador está motivado sin causar indefensión y se justifica al culpabilidad del infractor y sin que pueda tomarse como base de la sanción el resultado final de la liquidación del ejercicio completo porque según el artículo 191 de la LGT la base de la sanción es la cuantía no ingresada en la autoliquidación como consecuencia de la comisión de la infracción que es 73.670,14 €.

CUARTOEl TEAR de Madrid en el acuerdo recurrido confirma la resolución desestimatoria del recurso de reposición que la entidad actora dedujo contra el acuerdo sancionador por infracción tributaria grave del artículo 191 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, de dejar de ingresar la deuda tributaria que resultaría de la correcta autoliquidación del impuesto, en concepto de Impuesto sobre Sociedades, pago a cuenta del primer trimestre del ejercicio 2010, por importe de 36.835,01 €.

La entidad actora GC Building and Management, S.L.en el ejercicio 2009 se encontraba dada de alta en el censo de grandes empresas y se da de baja en el mismo, situación que obliga a presentar las declaraciones de pagos a cuenta del Impuesto sobre Sociedades por la modalidad del artículo 45.2 del Real Decreto Legislativo 4/2004 , por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, sobre la cuota íntegra del último periodo impositivo vencido y para poderse acoger a la modalidad del número 3 del mismo precepto por la que presenta la declaración del pago a cuenta del primer trimestre de 2010, sobre la parte de la base imponible del periodo de los 3, 9 u 11 primeros meses del año natural, era necesario que ejerciera la correspondiente opción en el mes de febrero de 2010 y no lo hace así lo que motiva que se dicte liquidación provisional y el acuerdo sancionador impugnado.

La parte actora alega contra el acuerdo recurrido que no hay perjuicio para la Hacienda Pública porque al ser negativo el resultado final del ejercicio va a obtener su devolución, que no se da el presupuesto para sancionar porque aunque no optase expresamente presentó la declaración acogiéndose a la modalidad del artículo 45.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004 como venia haciéndolo sin solución de continuidad cuando tenía la condición de gran empresa, lo que era una manifestación de dicha voluntad y además a pesar de ser perjudicial para sus intereses presentó a requerimiento de la Administración la correspondiente declaración que la Administración le imponía; falta la acreditación de su culpabilidad; la vulneración de los principios de proporcionalidad y los criterios de graduación de las sanciones y que de ser procedente la imposición de sanción se fije en el importe máximo de 877,99 € .

QUINTOPor lo que a la culpabilidad se refiere, el Pues bien, el principio de culpabilidad se encuentra recogido en el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria de 1963 al proclamar que 'las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia', expresando el art. 183.1 de la vigente Ley 58/2003 que 'son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley', lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que el precepto da por supuesta la exigencia de responsabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, excluyéndose la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente. Así se pronuncia el Tribunal Constitucional en sentencias 76/1990, de 26 de abril , y 164/2005, de 20 de junio .

La normativa tributaria presume que la actuación de los contribuyentes está realizada de buena fe, por lo que corresponde a la Administración la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias. Por ello, debe ser el pertinente acuerdo el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador, ya que tal proceder impide el control jurisdiccional sobre el modo en que la Administración ha hecho uso de su potestad, al desconocer las razones o valoraciones que ha tenido en cuenta para imponer una determinada sanción. Así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 del Tribunal Constitucional al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere', tesis que también ha proclamado la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencias de 8 de mayo de 1997 , 19 de julio de 2005 , 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008 , entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En ese mismo sentido se pronuncia también la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 6 de junio de 2008 , que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias 'no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes'.

La sentencia del Tribunal Supremo de 4 de febrero de 2010 afirma que 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable'. Y también proclama que 'en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia', ya que 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad.'

Recientemente, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en la sentencia de 7 de febrero de 2014, recurso 4877/2011 , afirma: 'como ha señalado esta Sala en precedentes pronunciamientos, la no concurrencia de alguno de los supuestos del artículo 77.4 de la LGT 'no es suficiente para fundamentar la sanción' porque 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el artículo 24.2 CE no permite que la Administración que razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable --como ha sucedido en el caso enjuiciado-- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el artículo 77.4 LGT (actual artículo 179 de la Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el artículo 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' (el vigente articulo 179.2.d) de la Ley 58/2003 ) dice 'entre otros supuestos'), uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había 'puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios'; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente' ( sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. unif. doctr. núm. 146/2004 ), FD Quinto, in fine; reiteran esta doctrina las sentencias de 18 de septiembre de 2008 (rec. cas. unif. doctr. núm. 317/2004), FD Segundo ; de 29 de septiembre de 2008 ( (rec. cas. núm. 264/2004), FD Cuarto ; de 6 de noviembre de 2008 ( (rec. cas. núm. 5018/2006 ), FD Sexto ; de 27 de noviembre de 2008 ( (rec. cas. núm. 5734/2005), FD Octavo ; de 15 de enero de 2009 ( (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10237/2004), FFDD Undécimo y Duodécimo, respectivamente; de 25 de junio de 2009 ( (rec. cas. núm. 1444/2005 ), FD Sexto ; de 2 de julio de 2009 ( (rec. cas. núm. 5338/2003), FD Sexto ; de 9 de julio de 2009 ( (rec. cas. núm. 1194/2006), FD Cuarto ; de 15 de octubre de 2009 ( (rec. cas. núms. 4493/2003 , 6567/2003 , 9693/2003 y 10237/2004), FFDD Quinto, Octavo, Séptimo y Duodécimo, respectivamente; de 21 de octubre de 2009 ( (rec. cas. núm. 3542/2003), FD Sexto ; de 23 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3121/2003), FD Tercero ; de 29 de octubre de 2009 ( (rec. cas. núm. 6058/2003 ), FD 5 B); de 10 de noviembre de 2009 ( (rec. cas. núm. 5023/2006 ), FD Sexto ; de 18 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 4212/2003), FD Octavo ; y de 9 de diciembre de 2009 (rec. núms. 4012/2005 y 5020/2006 ), FD Quinto]' (FD Cuarto). Así pues, para poder determinar la existencia de una infracción tributaria ie imponer una sanción es preciso la existencia de un grado mínimo de culpabilidad, destacando, en lo que al presente litigio se refiere, que el artículo 77.4 de la LGT , en la redacción de 1985, ha introducido entre las causas de exclusión de responsabilidad la de la letra d), en la que se establece que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad 'cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma'.

Otro paso a dar es sentar que corresponde la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, pues no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia. Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establece el artículo 77.4.d) de la LGT que, con otras palabras pero con idéntico alcance, se recoge ahora en el artículo 179.2.d) de la Ley 58/2003 ( ('cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma').'

Y en la sentencia de 9 de octubre de 2014 la misma Sección del Alto Tribunal, se refiere a la motivación de los acuerdos sancionadores en los términos que siguen: 2 es a juicio de esta Sala suficiente como para cumplir la finalidad que la ley establece: el conocimiento por el sancionado de las razones en las que fundamenta la Administración la imposición de la misma, de manera que el sancionado pueda eficazmente ejercer su derecho de defensa. Tal finalidad se alcanza ya con la lectura de los antecedentes de hecho del acuerdo impugnado.

Respecto de la inexistencia de culpabilidad, el Tribunal Supremo en una constante y uniforme línea jurisprudencial ha formado un sólido cuerpo de doctrina sobre los requisitos que deben concurrir para la imposición de sanciones en el ámbito tributario. En este sentido, como recuerda la STS de 9-12-97 y de acuerdo con la sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990 de 26 de abril ( no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y la culpabilidad del sujeto infractor se vincula a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma, porque si bien esa interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañado de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como culpable aunque formalmente incida en las descripciones del art. 79 de la Ley General.' Tributaria

En el caso de autos no se estima suficientemente acreditada la culpabilidad del infractor, ya que no se establece el necesario nexo o relación entre los hechos que dan lugar a la regularización y la conducta, cuando menos, negligente que se imputa al infractor, ya que en el apartado dedicado a la motivación cuando se habla del elemento subjetivo solo se recoge que 'no se ha puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, ya que no se ha ingresado el pago fraccionado correspondiente al 1P del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2010 y que no se ha producido ninguna deficiencia técnica imputable a los programas informáticos de asistencia facilitados por la Administración Tributaria'y tampoco la resolución del recurso de reposición, que también integra el expediente sancionador, contiene la necesaria motivación de la culpabilidad del infractor, cuando solo afirma que la conducta de la entidad ha supuesto dejar de ingresar en la Administración Tributaria la cuota correcta que correspondía por el citado concepto. En base a lo anterior puede concluirse que por parte de la entidad se ha producido una conducta, al menos negligente, que de no haberse regularizado por la Agencia Tributaria habría producido un perjuicio para la Hacienda Pública de 73.670,14 euros.'

SEXTOPor ello el recurso debe estimarse sin necesidad de otras consideraciones con imposición de costas a la Administración a los efectos del artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa .

Fallo

Que, debemos estimar y estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por el procurador Don Álvaro Francisco Arana Moro, en representación de la entidad CG Building Management, S.L., contra la resolución de 25 de julio de 2013 dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que desestimó la reclamación económico administrativa número 28/15044/11, que interpuso contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición que dedujo contra el acuerdo sancionador por infracción tributaria leve, dictado por la Administración de Guzmán el Bueno de la Delegación de Madrid de la AEAT, correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, pago a cuenta del 1T del ejercicio 2010, por importe de 36.835,07 euros, por no ser ajustada a Derecho la resolución recurrida que se anula así como la resolución del recurso de reposición y el acuerdo sancionador de los que procede. Se hace expresa imposición de costas a la Administración. Notifíquese esta sentencia a las partes en legal forma, haciendo indicación que no cabe recurso a los efectos del artículo 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial .

Por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.