Sentencia Administrativo Nº 481/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 76/2013 de 07 de Abril de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2013/0001238

Procedimiento Ordinario 76/2013

Demandante:D./Dña. Mariano

PROCURADOR D./Dña. PILAR IRIBARREN CAVALLE

Demandado:TEARM

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 481

RECURSO NÚM.: 76-2013

PROCURADOR D./DÑA.: PILAR IRIBARREN CAVALLE

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Sandra María González de Lara Mingo

Dña. Carmen Álvarez Theurer

-----------------------------------------------

En la Villa de Madrid a 7 de abril de 2015.

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 76-2013 interpuesto por D. Mariano representado por la procuradora DÑA. PILAR IRIBARREN CAVALLE contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 29.10.2012 reclamación nº NUM000 , interpuesta por el concepto de IRPF habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 7-4-2015 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el 29 de octubre de 2012 en la que acuerda desestimar la reclamación económico administrativa número NUM000 , interpuesta contra acuerdo dictado el 10 de marzo de 2011 por la Administración de Guzmán El Bueno de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el que se practica liquidación provisional nº de referencia NUM001 , relativo al Impuesto sobre l Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2004, por un importe de 14.294,70 euros.

SEGUNDO:El recurrente solicita en la demanda que se deje sin efecto la resolución recurrida, decretando que no ha lugar la liquidación practicada.

Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, la prescripción porque se notifica al recurrente una liquidación provisional en febrero de 2011 correspondiente a un ejercicio cuyo plazo de ingreso finalizó en junio de 2005, transcurridos sobradamente cinco años, que no puede argumentarse el periodo establecido para la reinversión como el tomado a los efectos del cómputo del plazo de prescripción y ello porque en el presente caso se procedió a la reinversión del importe obtenido con la venta de la vivienda habitual el 24 de enero de 2005, por tanto, realizada la reinversión en dicha fecha, si no se hubieran cumplido los requisitos o se hubiera procedido a no reinvertir totalmente el importe obtenido con la venta de la anterior vivienda habitual, se debería proceder a la presentación de la correspondiente declamación complementaria del ejercicio 2005 en el ejercicio 2005. En esa fecha la Administración está en poder o en disponibilidad de requerir, toda la documentación correspondiente a la compraventa de la nueva vivienda.

Por otra parte, considera que se ha procedido a la reinversión total del importe obtenido por la venta de la primera vivienda, que tuvo lugar el 3 de diciembre de 2004, pues la venta se produce por 409.000 euros, quedando pendiente de pago de la hipoteca que gravaba la vivienda un importe de 52.492,19 euros, descontando los gastos inherentes a la venta, el importe resultante declarado en la declaración de 2004 ascendía a 408.198 euros, por tanto el importe neto obtenido objeto de reinversión una vez liquida la hipoteca es de 355.705,81 euros. El 24 de enero de 2005 se procede a la adquisición de la nueva vivienda por un importe de 402.680 euros, que más gastos supuso un desembolso de 434.890,40 euros, es decir, excede el precio de la nueva vivienda en 79.188,59 euros el importe obtenido en la venta de la anterior vivienda, necesitando pedir financiación por importe de 80.000 euros, lo que realiza al pedir un préstamo de 180.000 euros para obtener liquidez para las obras de reforma y acondicionamiento de la nueva vivienda, indicando que una hipoteca es una garantía para la devolución de un crédito y no tiene por qué destinarse a la adquisición de la vivienda en garantía.

TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, cita el art. 36.1 del Real Decreto Legislativo 3/2004 que fue desarrollado reglamentariamente a través del art. 39 del real Decreto 1775/2004 y por ello entiende que las alegaciones de la actora no pueden prosperar y en relación a la alegación de prescripción que efectúa la actora se remite al Fundamento Jurídico Tercero de la resolución impugnada.

CUARTO:En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio se debe partir de que en la liquidación provisional practicada de 10 de Marzo de 2011, en el apartado de motivación se expresa lo siguiente: 'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:

- Se aumenta la parte especial de la base imponible declarada en el importe de las ganancias patrimoniales con periodo de generación superior a un año, según lo dispuesto en los artículos 6.2.d ., 31 a 38 y 40 de la Ley del Impuesto .

- Según consta en su declaración de IRPF 2004, en este ejercicio obtuvo una ganancia patrimonial que declaró exenta con compromiso de reinversión en su totalidad dentro de los dos años siguientes.

- Con el alcance y limitaciones que resulten de la vigente normativa legal y partiendo exclusivamente de los datos declarados y de la información existente en las bases de datos de la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de la exención aplicada habiéndose constatado los siguientes datos:.

- En relación con el inmueble generador de la ganancia declarada exenta:.

- Se trata del inmueble sito en la CALLE000 NUM002 de Rivas Vaciamadrid, con referencia catastral NUM003 .

- Fue adquirido mediante escritura pública otorgada el día31-03-98. Su porcentaje de participación es del 50%.

- Este inmueble se transmitió mediante escritura pública otorgada el 3-12-04.La ganancia obtenida por dicha transmisión asciende a 254.666,37 €, correspondiéndole el 50% de dicha ganancia.

El día 24-01-05 adquiere un inmueble po 434.894,40 gastos incluidos, solicitando para dicha adquisición un préstamo de 180.000 euros, por lo que el compromiso de reinversión no se ha cumplido en su totalidad, existiendo una reinversión parcial, tributando por la ganancia generada que es 72175,59 euros

- A la vista de los datos anteriores y teniendo en cuenta las disposiciones contenidas en:.

- El R.D. Leg. 3/2004 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), en concreto el artículo 36 , de conformidad con el cual podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido de la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.

- El R.D. 1175/2004 por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto ( RIRPF), en particular el artículo 39 de conformidad con el cual podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en otra vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

- La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.

- Se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.

- Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.

- El incumplimiento de cualquiera de los requisitos que dan derecho a excluir de gravamen la ganancia patrimonial determina el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

- Se ha constatado que el obligado tributario ha incumplido uno de los requisitos para poder aplicar a la exención por reinversión, en concreto no consta que se haya reinvertido la cantidad obtenida por la transmisión de la vivienda en la adquisición de una nueva vivienda habitual.

- En consecuencia, dado que no consta que el obligado tributario haya reinvertido el importe obtenido por la transmisión de la vivienda habitual en la adquisición de una nueva vivienda dentro del plazo de los dos años desde la transmisión, la ganancia patrimonial obtenida no estará exenta.

- A la vista de los datos reflejados en los apartados anteriores, se practica por parte de la Administración esta propuesta de liquidación sometiendo a tributación la ganancia patrimonial no exenta.

- Cuando se incumplen las condiciones de la reinversión, el contribuyente debe imputar la parte de la ganancia patrimonial que resulte no exenta al año de su obtención, practicando para ello, declaración - liquidación complementaria con inclusión de los intereses de demora.

- Esta declaración se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al periodo impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.

- Según los artículos 66 y 67.1 de la Ley 58/2003 , el plazo de prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación comenzará a contarse desde el día siguiente a aquel en el que se finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.

- Por tanto, cuando se pierda el derecho a la mencionada exención, la Administración podrá liquidar en el plazo de 4 años desde que finalice el plazo de declaración de la renta del ejercicio de incumplimiento de los requisitos (en el caso que nos ocupa la transmisión se realizó en 2004, la fecha tope para efectuar la reinversión en 2006; el plazo para regularizar la situación hasta junio de 2007 presentando complementaria de la renta 2004. Prescripción en junio de 2011).

- Según la documentación aportada sólo ha existido una reinversión parcial, ya que se considera el préstamo de 180000 euros para adquirir la vivienda, no justificando lo alegado de reforma y obras(lo cual se consideraría reinversión pero se perdería como deducción de vivienda).Por tanto reinvirtió 254894,40 euros tributando por el resto.'.

QUINTO:Procede analizar en primer lugar la alegación de prescripción, pues caso de ser estimada impide examinar el resto de las alegaciones formuladas por las partes.

Sobre dicha cuestión se debe tener en cuenta que el art. 66.a) de la Ley General Tributaria establece que 'Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.'. Por su parte, el art. 67.1 determina que '1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo anterior conforme a las siguientes reglas: En el caso a), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación'.

En el presente caso se debe precisar que el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su art. 39 que regula la exención por reinversión en vivienda habitual, establece lo siguiente:

'1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

A estos efectos, se asimila a la adquisición de vivienda su rehabilitación, en los términos previstos en el artículo 54.5 de este Reglamento.

Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 53 de este Reglamento.

2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años.

Se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.

Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.

Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a aquélla.

3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.

4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando declaración-liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.'

En el presente caso, la venta de la vivienda en la que se obtuvo la ganancia patrimonial se efectuó mediante escritura pública el 3 de diciembre de 2004 y la adquisición del inmueble en el que se aplica la ganancia patrimonial se produce el 24 de enero de 2005.

Las actuaciones que concluyeron en la liquidación provisional, se iniciaron mediante propuesta de liquidación de 1 de febrero de 2011, pues como en ella se indica, 'Con la notificación de la presente comunicación se inicia un procedimiento de gestión tributaria de verificación de datos', siendo notificada el 11 de febrero de 2011, practicándose la liquidación provisional el 10 de marzo de 2011, que fue notificada el 18 de marzo de 2011.

La discrepancia se centra en determinar el momento de inicio del cómputo del plazo de prescripción de cuatro años, pues tanto la liquidación como la resolución del TEAR consideran que el plazo de prescripción se inició en junio de 2007 por entender que era cuando finalizaba el plazo para presentar la declaración correspondiente al ejercicio de 2006 al concluir el plazo de dos años para efectuar la reinversión en 2006.

Sin embargo la interpretación que realiza tanto la liquidación como el TEAR en la resolución recurrida no es compartida por esta Sala, pues no puede olvidarse que la adquisición de la vivienda objeto de la reinversión se produce en enero de 2005, por lo que en el caso de existir una parte de ganancia patrimonial no exenta, el contribuyente debería aplicarla al ejercicio de 2004, pero en la forma prevista en el art. 39.4 del Real Decreto 1775/2004 antes citado, es decir, practicando declaración-liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.

De tal manera que la argumentación que realiza la resolución recurrida del TRER sólo podría sostenerse si la adquisición de la vivienda en la que se materializa la reinversión se hubiera efectuado en el ejercicio de 2006, pues sólo en ese caso el contribuyente estaría obligado a presentar la declaración complementaria correspondiente al ejercicio de 2004 hasta el 30 de junio de 2007, supuesto que no es el del caso analizado en este recurso.

Lo cual supone que si la adquisición de la vivienda se produjo en enero de 2005, es en ese momento cuando se produce el incumplimiento, ya que es en esa adquisición en la que se materializaría la ganancia patrimonial no exenta, lo que conduce a determinar el contribuyente tenía de plazo para presentar la declaración complementaria hasta la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo de 2005, es decir, hasta el 30 de junio de 2006.

Pues bien, desde dicha fecha de finalización del periodo voluntario de presentación de la declaración correspondiente al ejercicio de 2005, hasta la fecha en que se notifica la propuesta de resolución, el 11 de febrero de 2011, se había superado ampliamente el plazo de prescripción de cuatro años establecido en el art. 66 de la Ley General Tributaria .

Por otra parte, no puede considerarse que la Administración no tuviera plazo para realizar la oportuna liquidación, pues desde la finalización del plazo de presentación de la declaración del ejercicio de 2005, es decir, desde el 30 de junio de 2006 dispuso de cuatro años para practicar la liquidación, concluyendo el plazo de prescripción el 30 de junio de 2010.

Este criterio ya ha sido mantenido por esta Sala, en un supuesto similar, entre otras en la reciente sentencia de 12 de marzo de 2015 dictada en el recurso contencioso administrativo 1872/2012 , de la que ha sido ponente Dª María Rosario Ornosa Fernández en la que, entre otras consideraciones, se razona lo siguiente: 'Por ello, si la materialización de la reinversión se realiza el 27 de mayo de 2005, debe entenderse que, desde el 1 de julio de 2006, fecha en la que había finalizado el plazo de presentación en periodo voluntario de la autoliquidación de IRPF del ejercicio 2005, la administración, tenía un plazo de cuatro años para liquidar la deuda tributaria, relativa a la exención por reinversión en vivienda habitual, tal como resulta de la aplicación de lo establecido en el art. 67.1 LGT , sin que pueda estarse de acuerdo, de todas formas, en lo señalado en al demanda por la parte actora de que el plazo de prescripción comenzaría a contarse desde el 1 de julio de 2005.

En todo caso, en definitiva, habría prescrito el derecho de la administración a liquidar la deuda tributaria cuando se inició el procedimiento de comprobación el 10 de febrero de 2011.'.

Por todo lo expresado, procede la estimación del recurso contencioso administrativo, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, anulándola y dejándola sin efecto, así como la liquidación de la que trae causa, por prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

Por las razones, expuestas, al anularse la liquidación por la referida prescripción, no procede entrar a valorar el resto de las alegaciones formuladas por las partes.

SEXTO:De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas a la Administración demandada al ser rechazadas sus pretensiones.

Fallo

Debemos estimar y estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Mariano , contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el 29 de octubre de 2012, sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2004, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida anulándola y dejándola sin efecto, así como la liquidación de la que trae causa, por prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. Con imposición de costas a la Administración demandada.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.