Sentencia Administrativo Nº 482/2015, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 709/2014 de 18 de Noviembre de 2015

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 709/2014

ORDINARIO

SENTENCIA NUMERO 482/2015

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA

MAGISTRADOS:

D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ

DÑA. MARGARITA DÍAZ PÉREZ

En Bilbao, a dieciocho de noviembre de dos mil quince.

La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 709/2014 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna el acuerdo de 11-06-2014 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó las reclamaciones 850 y 851/2013 interpuestas por Comercializadora de Productos Industriales Bimasal S.L .contra los acuerdos del Jefe de Servicio de Tributos Directos de 25-04-2013 de liquidación del Impuesto sobre sociedades de 2010 y de imposición de sanción.

Son partes en dicho recurso:

-DEMANDANTE: COMERCIALIZADORA DE PRODUCTOS INDUSTRIALES BIMASAL S.L., representada por la Procuradora Doña MARÍA DOLORES OLABARRIA CUENCA y dirigida por el Letrado Don MARTÍN EGUIA BARRIO.

-DEMANDADA: La DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Doña MARÍA MONTSERRAT COLINA MARTÍNEZ y dirigida por el Letrado Don JORGE ALCITURRI IMAZ.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ.

Antecedentes

PRIMERO.-El día 21 de noviembre de 2014 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que Doña MARÍA DOLORES OLABARRIA CUENCA actuando en nombre y representación de COMERCIALIZADORA DE PRODUCTOS INDUSTRIALES BIMASAL S.L., interpuso recurso contencioso-administrativo contra el acuerdo de 11-06-2014 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó las reclamaciones 850 y 851/2013 interpuestas por Comercializadora de Productos Industriales Bimasal S.L .contra los acuerdos del Jefe de Servicio de Tributos Directos de 25-04-2013 de liquidación del Impuesto sobre sociedades de 2010 y de imposición de sanción; quedando registrado dicho recurso con el número 709/2014.

SEGUNDO.-En el escrito de demanda se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados yque damos por reproducidos.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la actora.

CUARTO.-Por Decreto de 14 de abril de 2015 se fijó como cuantía del presente recurso la de 139.748,57 euros.

QUINTO.- El procedimiento se recibió a prueba, practicándose con el resultado que obra en autos.

SEXTO.- En los escritos de conclusiones las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.

SÉPTIMO.-Por resolución de fecha 2 de noviembre de 2015 se señaló el pasado día 5 de noviembre de 2015 para la votación y fallo del presente recurso.

OCTAVO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-El recurso contencioso-administrativo se ha presentado contra el acuerdo de 11-06-2014 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó las reclamaciones 850 y 851/2013 interpuestas por Comercializadora de Productos Industriales Bimasal S.L .contra los acuerdos del Jefe de Servicio de Tributos Directos de 25-04-2013 de liquidación del Impuesto sobre sociedades de 2010 y de imposición de sanción.

La recurrente declaró un beneficio de 108.748,64 euros en la liquidación del Impuesto sobre sociedades del ejercicio 2010; de dicha suma 63.200 euros corresponden a la diferencia entre el precio de adquisición (369.400 euros) y el de venta (432.600 euros) de un bien del inmovilizado, comprado en el mismo ejercicio.

El Servicio de Tributos Directos de la Diputación Foral de Bizkaia requirió a la recurrente la presentación de copia de los Libros Diario y Mayor con la finalidad de acreditar la discordancia entre el balance de situación a fecha 9-03-2010, presentado por la mercantil en el expediente de liquidación del ITPAJD derivado de una operación societaria, y la declaración del IS del ejercicio 2010, y que correspondía a la diferencia entre el beneficio de la sociedad según dicho balance (765.767,28 euros) y el declarado de 108.748,64 en la liquidación del IS/2010; diferencia coincidente entre el precio de venta de la maquinaria acordado inicialmente (721.000 euros) y el beneficio atribuido a esa operación en la antedicha autoliquidación (63.200 euros).

En los libros presentados por la recurrente, a requerimiento de la Hacienda Foral, hay una partida (cuenta de maquinaria 21300000) que no figura en el asiento de apertura, y cuyo importe a fecha 9-03-2010 es de ¿721.000 euros.

Esa partida no aparece en el balance de situación cerrado en la misma fecha.

La Administración demandada ha aceptado el precio de venta de la maquinaria declarado por la recurrente, esto es, el de 432.000 euros a los que se redujo el precio inicialmente convenido de 721.000 euros, pero no ha dado por acreditada la adquisición de dicho bien, que la recurrente ha fijado en 369.400 euros

El resultado de la autoliquidación del IS-2010 fue de '10.094,88 euros, a ingresar'; el resultado la liquidación provisional recurrida fue de '95.420,57 euros a ingresar'.

SEGUNDO.-El recurso contencioso se funda en los siguientes hechos:

1.- La recurrente compró una línea completa de peletizado de madera a Sistemas de Calefacción de Energía Renovable S.L. (BIOGAR) por importe facturado con fecha 31-12-2010de 200.000 euros más IVA del 18%; en total, 236.000 euros ( documentos 1 y 2, adjuntos a demanda)

El transporte e instalación de esa maquinaria (por módulos) se llevó a cabo durante 2010 y 2011.

La primera de esas operaciones se realizó desde el domicilio de Biogar en Legutiano (Álava) al domicilio de Palets del Valle S.L. en Arrigorriaga (Bizkaia) donde se halla también el establecimiento de la recurrente, y los portes fueron pagados por la receptora.

2.- La recurrente compró a Tritunor S.L. '1 tractora JCB Mod. 528S, 27 contenedores 6000X2300X2220 mm; 1 retroexcavadora OKA Mod. RH5 sobre cadenas; 1 camión man 137 equipo basculante 0746CKH; 1 semiremolque basculante VNZ 210, tolva, cinta, separador, motor y control por importe facturado el 31-12-2010 y cheque de 58.108 euros librado el 10-11-2010 (documentos 5 y 6, adjuntos a demanda).

3.- Las facturas de venta de la maquinaria fueron contabilizadas antes que las correspondientes a su compra, en razón a que el montaje se hizo en varias fases, y no de una sola vez.

En razón a esos hechos la recurrente considera que a la fecha (31-12-2010) de cierre del ejercicio y devengo del IS hay que dar por contabilizada la adquisición de la maquinaria por el importe total de 369.400 euros, descontado del importe de venta para determinar el beneficio declarado por esa operación (63.200 euros) y, así, no puede presumirse que el bien vendido era un bien oculto, esto es, adquirido con cargo a renta no declarada, según el artículo 127 de la Norma Foral 3/1996 aplicado por la demandada.

TERCERO.-La Administración demandada se ha opuesto a la estimación del recurso contencioso en razón a lo siguiente:

1º.- La recurrente (BIMASAL) vendió el 100% de sus participaciones al padre de uno de sus socios mediante escritura pública otorgada el 9-03- 2010.

El adquirente de las participaciones aportó el balance de situación de BIMASAL a fecha Marzo de 2010 para acreditar el cumplimiento de los requisitos para la exención del ITP.

La discordancia de ese balance con la declaración del IS-2010 es la que ha motivado la comprobación realizada por la Hacienda Foral, y a resultas de la misma, la liquidación de ese tributo recurrida en este procedimiento.

2º.- La maquinaria fue vendida por la recurrente a Apisa Ayerbe Plantas Industriales de Secado por 721.000 euros,sin IVA, según facturas de fechas 12 y 18 de Enero de 2010, registradas en el Libro Mayor con fecha 30-01-2010, y de 25-01-2010; la compradora vendió la misma maquinaria con fecha 25-01-2012 a Palets del Valle S.L. por 742.630 euros, sin IVA.

Las mencionadas sociedades emitieron con fecha 31-12-2010 facturas de rectificación de los precios de venta, esto es, la reducción a 432.600 y a 445.578 euros de los inicialmente estipulados de 721.000 y 742.630 euros, respectivamente.

La recurrente y Palets del Valle están vinculadas por las relaciones de familia entre sus respectivos socios y administradores, y además comporten el establecimiento mercantil.

2º.- La recurrente no ha acreditado mediante la adecuada contabilización de sus operaciones la compra de la maquinaria que en Enero de 2010 vendió a Afinsa ( por error, en vez de Apisa) y que esa sociedad a su vez vendió el mismo mes a Palets del Valle y, por lo tanto, es de aplicación la presunción del artículo 127 de la N.F. 3/1996 del Impuesto sobre sociedades, lo que justifica el ajuste positivo practicado por la Hacienda Foral en importe equivalente al de la renta presuntamente oculta ( 369.400 Â?).

CUARTO.-No es que la fecha de la factura tenga que coincidir con la fecha de entrega de la mercancía facturada, o que el resultado contable en que se sustenta el resultado fiscal, no haya de referirse a la fecha (31-12-2010) de cierre del ejercicio y devengo del Impuesto de sociedades liquidado a la recurrente, sino que la actividad de contabilización de los ingresos y gastos ha de practicarse cuando se produzcan las operaciones que determinen su respectivo devengo, aun sean otras las de su pago o cobro, de conformidad con el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1515/2007 de 16 de noviembre.

Empero, la recurrente toma la fecha de devengo del Impuesto como fecha de contabilización de las operaciones, y como quiera que a esa fecha (31-12-2010) estaban registrados los gastos devengados por la compra de la maquinaria en cuestión y los ingresos devengados por su venta, estima irrelevante que la anotación de esos conceptos no se halla hecho conforme a las normas u ortodoxia contables, esto es, con la puntualidad y correlación que marca el Plan General de Contabilidad.

La recurrente se refiere, claro está, a las anotaciones en los Libros Diario y Mayor que fueron los requeridos por la Administración tributaria para verificar la correcta aplicación del tributo en punto a la determinación del beneficio resultante de la venta de maquinaria. Y, en efecto, en el asiento 118 extendido con fecha 30/12/2010 en el Libro Diario ( en el expediente: Antecedentes 01-59) se han hecho las siguientes anotaciones:

-Cuenta Debe Haber

40000069 ¿TRITURNOR SL 131.334, 00

21300000- Maquinaria 111.300;00

47200018- IVA AL 18% 20.034,00

40000470- BIOGAR S.L. 236.000,00

21300000-Maquinaria 200.000,00

47200018- IVA al 18% 36.000,00

-En el apartado 'concepto' no se reseña el nº de factura/contrato-

A su vez, en el Libro Mayor se habían anotado las facturas correspondientes a la venta de maquinaria a APISA con fechas 30-01-2010 (3 facturas) y 28-02-2010 (1 factura), y los cobros en fechas posteriores (expediente: Antecedentes 01-77).

Además, con la demanda se han presentado dos facturas: una emitida por Biogar S.L. con fecha 31-12-2010 por importe, sin IVA, de 200.000 euros y otra emitida en la misma fecha por Tritunor S.L. por importe, sin IVA, de 111.300 euros (documentos 1 y 4).

Con el mismo escrito se ha presentado un cheque librado a favor de una tercera persona (física) por importe de 58.108 euros (documento 6)

La suma del importe reflejado por esos tres documentos corresponde al importe (369.400 euros) de la adquisición de maquinaria declarado por la recurrente, y supuestamente comprada a Biogar S.L. hasta el importe señalado de 200.000 euros.

PERO :

1.- No se acreditado el registro del activo (maquinaria) vendida en el ejercicio 2010 en las cuentas de la sociedad; no decimos en el balance de situación.

2.- No se da razón de la presentación de las facturas 'de compra' con el fin de justificar los apuntes en los Libros Diario y Mayor requeridos por la Administración.

3.- Las anotaciones del asiento 118 del Libro Diario no identifican el contrato o factura (de compra) de su razón en el apartado 'concepto'.

4.- El destinatario del transporte de la maquinaria supuestamente comprada a Biogar S.L. y el pagador de ese servicio no es la recurrente sino otra sociedad, vinculada a ella y con su mismo domicilio.

5.- No se ha presentado el contrato de transporte de la mercancía supuestamente comprada a Tritunor S.L. y tampoco se ha justificado mediante el correspondiente contrato o factura que el cheque librado a favor de otra persona (física) por importe de 58.108 euros corresponda al adeudo por compra de maquinaria a esa compañía.

6.- La copia de autoliquidación del IVA (Modelo 390) supuestamente presentada por Biogar S.L. y no de la declaración de operaciones con tercero que obra a los folios 149-152 del expediente, incluye como documento 'ad hoc', esto es, al margen del impreso o modelo oficial, una relación de facturas, entre ellas, la correspondiente a la supuesta venta de maquinaria a la recurrente por importe de 200.000 euros más IVA del 18 %; pero no coincide el nº asignado a esa factura con el reseñado en la factura presentada con la demanda (documento 1).

7.- Los justificantes de pagos mensuales con cargo a la cuenta de la recurrente y a favor de Biogar S.L. , agrupados en el documento 2 anexo a demanda no acreditan por si solos, que esos pagos correspondan a la maquinaria que se dice comprada a esa sociedad, y vendida en el ejercicio 2010.

QUINTO.-Las conclusiones que se sacan de los datos y observaciones que hemos hecho en el precedente son estas:

1.- Los apuntes contables a que nos hemos referido no pueden tenerse por reflejo fiel de las operaciones de la recurrente, en lo que hace al caso, la discutida adquisición de maquinaria , y es que son tan defectuosos (no consta el registro de la compra en el activo del balance) como anómalos (falta de correlación entre las operaciones de compra y venta y de concordancia con sus justificantes o soportes) lo que no puede justificarse por el hecho de que la maquinaria supuestamente comprada a Biogar S.L. (una parte de la que se dice adquirida en el ejercicio) se hubiere entregado 'a plazos', como si las normas de contabilidad no previesen esa modalidad de venta.

2.- Además de no haberse registrado en forma su adquisición, tampoco se han acreditado fehacientemente los títulos de adquisición y transporte, o de facturación, de la mencionada maquinaria, con lo cual hay que presumir que dicha maquinaria fue adquirida con cargo a renta no declarada (artículo 127-1 de la Norma Foral 3/1996 de 26 de junio) y, por lo tanto, hay que dar por bueno el incremento de la base imponible reflejado en la liquidación recurrida del Impuesto sobre sociedades.

SEXTO.-La sanción (multa de 22.146 euros) fue impuesta a la recurrente por no haber ingresado una parte de la deuda devengada en concepto de Impuesto de sociedades del ejercicio 2010; infracción tipificada por el artículo 196-1 de la Norma Foral 2/2005.

No puede aplicarse la causa de exclusión de la responsabilidad, alegada por el recurrente, prevista por el artículo 184, apartado 2 de la misma norma : 'Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria siempre que se haya presentado una declaración veraz y completa, practicando, en su caso, la correspondiente autoliquidación o declaración, amparándose en una interpretación razonable de la norma'.

Evidentemente, la comprobación de renta no declarada que ha motivado el ajuste positivo de 369.400 euros, practicado de conformidad con el artículo 127 de la Norma Foral 2/2005, no se compadece con la declaración veraz y completa sin la cual no puede hablarse de interpretación razonable de la norma.

Así, el juicio sobre la culpabilidad del sancionado, fundado en la causa de la regularización practicada, no admite discusión que pueda estimarse razonable o amparada en una interpretación de la norma (artículo 127-1 de la N.F. 2/2005) distinta a la sostenida por la Administración tributaria.

Además, no ha estado en discusión la interpretación del precepto que se acaba de citar sino la apreciación de la situación que determina su aplicación, esto es, la adquisición de un activo no registrado como manifestación de renta no declarada.

SÉPTIMO.-Hay que imponer a la recurrente las costas del procedimiento, de conformidad con el artículo 139-1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo presentado por COMERCIALIZADORA DE PRODUCTOS INDUSTRIALES BIMASAL S.L. contra el acuerdo de 11-06-2014 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó las reclamaciones 850 y 851/2013 interpuestas por Comercializadora de Productos Industriales Bimasal S.L .contra los acuerdos del Jefe de Servicio de Tributos Directos de 25-04-2013 de liquidación del Impuesto sobre sociedades de 2010 y de imposición de sanción; e imponemos a la recurrente las costas del procedimiento.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Conforme dispone el artículo 104 de la LJCA , en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase oficio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente administrativo así como el testimonio de esta sentencia. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS, deberá acusar recibo de dicha documentación; recibido éste, archívense las actuaciones.

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Letrado de la Administración de Justicia doy fe en Bilbao, a 18 de noviembre de 2015.