Sentencia Administrativo Nº 50/2005, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 659/2000 de 24 de Enero de 2005

Encabezamiento

T.S.J.ASTURIAS CON/AD SEC.2

OVIEDO

SENTENCIA: 00050/2005

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION SEGUNDA

RECURSO: 659/2000

RECURRENTE: D. Gustavo

PROCURADOR: MARIA JOSE PEREZ ALVAREZ DEL VAYO

RECURRIDO: TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ASTURIAS

ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA NÚM. 50/05

ILMO. SR. PRESIDENTE:

D. LUIS ANTONIO QUEROL CARCELLER

ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:

D. ANTONIO ROBLEDO PEÑA

Dª. MARÍA OLGA GONZÁLEZ LAMUÑO ROMAY

En OVIEDO, a veinticuatro de enero de dos mil cinco.

Vistos por la Sala, constituida por los Ilmos. Sres. Magistrados relacionados al margen, los autos del recurso contencioso-administrativo número 659/2000, interpuesto por la Procuradora Dª. MARIA JOSE PEREZ ALVAREZ DEL VAYO, en nombre y representación de DON Gustavo y con la dirección del Abogado D. Enma Robles Morán, contra Resolución del T.E.A.R.A. de fecha 25 de febrero de 2000 por el concepto I.R.PF., ejercicio 1992. Estando la Administración demandada representada por el Sr. Abogado del Estado.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. LUIS ANTONIO QUEROL CARCELLER.

Antecedentes

PRIMERO: Admitido el recurso y previos los oportunos trámites procedimentales, se confirió traslado a la parte actora para que, en el término de veinte días formalizara la demanda, lo que llevó a efecto mediante el pertinente escrito de fecha 20 de abril de 2001, en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando se dicte sentencia por la que, con estimación del recurso interpuesto declare la anulación de la resolución impugnada por ser contraria a Derecho.

Por medio de Otrosi solicitó el recibimiento del recurso a prueba.

SEGUNDO: Formalizada la demanda se dio traslado de la misma a la parte demandada para que la contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes, y terminó suplicando que previos los trámites oportunos, acuerde la desestimación íntegra del recurso contencioso-administrativo, con imposición al actor, si procede de las costas procesales.

TERCERO: Recibido el recurso a prueba, se practicaron las propuestas por las partes y admitidas con el resultado que obra en autos.

CUARTO: No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.

QUINTO: Se señaló para la votación y fallo del presente recurso el día dieciocho de enero del presente, en que tuvo lugar dicho acto.

Fundamentos

PRIMERO: La parte recurrente interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, de fecha 25 de febrero de 2000, desestimatoria de las reclamaciones presentadas frente a liquidación girada por la Oficina Técnica de Inspección de la Delegación de Oviedo de 6 de abril de 1999 incoada el 8 de marzo del mismo año que deriva de acta disconformidad por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1992, e importe de 2.695.997 pesetas y contra la sanción impuesta que asciende a 1.025.147 pesetas, para que la sentencia se dicte estimando el recurso, declare la anulación de la resolución impugnada por ser contraria a derecho.

SEGUNDO: Fundada la pretensión anuladora de la resolución recurrida en primer lugar en la prescripción del derecho de la Administración para exigir la deuda tributaria e imponer la sanción, por haber transcurrido el plazo de cuatro años sin interrupción desde que finaliza el último plazo de pago voluntario el 20-6-93 hasta que se inician las actuaciones inspectoras el 27-2-1998, además el procedimiento inspector ha caducado como consecuencia por haber sobrepasado el periodo de doce meses desde el inicio de las actuaciones inspectoras el 27 de febrero 1998 hasta la notificación el 23 de abril de 1999 de la liquidación definitiva por aplicación del articulo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

Respecto a la caducidad del procedimiento por superar la actuación inspectora el plazo aludido de acuerdo con la norma mencionada del Estatuto de los Contribuyentes, que entró en vigencia con posterioridad a su inicio ante la necesidad de la diligencia y celeridad que deben presidir las actuaciones inspectoras, esta situación intertemporal determina su no-aplicación para estimar este efecto radical asociado al transcurso del tiempo, ni se puede suplir con los principios de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos que informan los artículos 42 y 43.3 de la Ley 30/92, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, ya que el artículo 105 de la Ley General Tributaria dispone "que la inobservancia de los plazos no implicará la caducidad de la acción administrativa según el artículo 105. 2 de la Ley General Tributaria, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar", con lo que procedimiento tributario se aparta del régimen común, sin perjuicio de la prescripción por paralización imputable a la Administración.

Descartada la caducidad como causa de extinción procedimental, la superación del plazo para concluir las actuaciones inspectoras y excluir con ello su efecto interruptivo por aplicación de una disposición que entró en vigor con posterioridad tampoco conlleva la prescripción prevista en el artículo 64 de la Ley General Tributaria, puesto que tuvo lugar la interrupción prescriptiva como resulta de la relación de hechos entre la finalización del plazo de presentación hasta el inicio de las actuaciones inspectoras el 27 de febrero de 1998 sin haber transcurrido el plazo de 5 años, ya que el nuevo plazo de cuatro años únicamente es aplicable a partir de 1 de enero de 1999 como declara la Jurisprudencia y la disposición reglamentaria que desarrolla la Ley 1/1998, de 26 de febrero, limitando su retroactividad al régimen sancionador.

TERCERO: Con relación la rectificación de la base imponible declarada al no admitir la Inspección Tributaria como gastos deducibles los de carburantes, reparación de vehículos y comidas cuando es necesario para el desarrollo de la actividad profesional de Arquitecto Técnico.

Enfrentados los criterios contrapuestos de las partes litigantes sobre esta cuestión si esos gastos se corresponden con la actividad profesional del contribuyente y son necesarios para la obtención de ingresos.

Examinados los antecedentes aportados, las alegaciones de ambas partes y puestas en relación estas premisas con la regulación aplicable respecto el valor de las facturas, resulta que el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, impone como regla general la obligación de extender facturas por todas las operaciones que los empresarios y profesionales realicen en el ejercicio de su actividad, salvo los supuestos que expresamente se exceptúan o aquellos en la factura completa pueda ser sustituida por otros documentos equivalentes y a los cuales atribuye, en todo caso, un singular relieve como medios de prueba en el orden tributario al disponer en el artículo 8.1, que "para la determinación de las bases o de las cuotas tributarias, tanto los gastos necesarios para la obtención de los ingresos como las deducciones practicadas, cuando estén originadas por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse mediante factura completa, entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación". En efecto, constituye un requisito para que el gasto sea fiscalmente deducible que sea necesario para la obtención del rendimiento, debe estar afectado con exclusividad y estar justificado.

Condiciones que corresponde acreditar al contribuyente y que no es posible sustituir con manifestaciones sobre la correspondencia con el desempeño de su actividad profesional que precisa de desplazamientos a las obras desde su domicilio para su seguimiento y control, visitas a proveedores, clientes, futuros clientes, gestiones y servicios inmobiliarios en general.

La conclusión administrativa basada en una doble consideración formal y material para rechazar que tales gastos sean deducibles, pues ni los documentos aportados (en su mayoría tikets y facturas defectuosas por falta de los requisitos necesarios) justifican la relación ni mucho menos la necesidad y el carácter exclusivo de la afectación del gasto, en tanto se refieren a itinerarios y desplazamientos que no guardan correlación con los lugares donde tiene que desarrollar los trabajos de vigilancia y control de la ejecución de las obras, a comidas realizadas en días festivos y en restaurantes próximos a la ciudad de Oviedo, y para realizar los traslados cuenta con tres vehículos a su nombre.

Por lo expuesto, los documentos aportados si bien pueden sustituir al medio de prueba por excelencia para justificar los gastos, en este caso no vienen avalados por otros elementos e indicios que evidencie la necesidad del gasto, en particular, por lo que respecta a los clientes y gestiones que tiene que realizar, como sostiene la Inspección de Tributos con criterio que se confirma, aún cuando puedan resultar convenientes o agradables. Prueba de esa insuficiencia probatoria es el requerimiento de los funcionarios de la Inspección para que demostrara la afección y exclusividad de los gastos cuestionados, el contribuyente se limita a decir que lo haría en su momento.

Por lo que afecta a la deducción por la adquisición de vivienda tenemos que decir que si bien en principio los documentos privados no hacen prueba de su fecha respecto de terceros, en este caso la Hacienda Pública, nada impide acreditar su validez y eficacia por cualquiera de los medios admitidos en derecho y no sobre este punto si bien es cierto que en la escritura de compra de fecha 7 de octubre de 1991 se dice haber satisfecho su importe en su totalidad antes de este acto, en dinero efectivo, se acredita, mediante los ahorros en cuenta del Banco Bilbao Vizcaya, que con anterioridad o dicho acto, el día del mismo mes y año, las mismas partes vendedora y compradora convinieron la primera la concesión de un préstamo a la segunda por importe de 15.000.000 de pts., a pagar mediante la aceptación de 12 letras de cambio, por importe de 1.000.000 pts, cada una, y otra de 3.000.000 de pts, con vencimientos los días 30 y 31 de los meses de octubre de 1991 a octubre de 1992, o tipo de interés del 5%, cuyo pago no consta se afectare, procediendo en este punto estimar el recurso interpuesto en cuanto a la deducción por la adquisición de vivienda habitual, al no sustentarse cuestión sobre este particular .

CUARTO: Respecto la inexistencia de infracción y consecuente improcedencia de la sanción por no ocultar datos a la Administración al presentar la declaración, limitando a incluir en la misma los gastos necesarios para el desarrollo de su actividad profesional lo que supone que la cuestión suscitada es de interpretación de las normas jurídicas.

Centrada la alegación anterior en el elemento subjetivo de la infracción, conviene recordar la doctrina que ha elaborado este Tribunal con base en la doctrina jurisprudencial y legal.

La culpabilidad es definida por la jurisprudencia constitucional y legal en el sentido "No existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias ni nada ha cambiado al respecto de la Ley 10/1985. Por el contrario, y con independencia del mayor o menor acierto técnico de su redacción, en el nuevo articulo 77.1 sigue rigiendo el principio de culpabilidad (dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente".

Dentro de la estructura de las infracciones administrativas, uno de sus componentes principales por su naturaleza subjetiva, es el que se conoce con el nombre de culpabilidad, elemento y no principio como a veces de invoca (...). El núcleo de las infracciones llamadas otrora (de omisión) consistía en la ocultación total o parcial del hecho imponible o del exacto valor de las bases liquidables según la configuración genérica del primero de los supuestos tipificados como tales en la versión originaria del articulo 79 de la LGT modificada en 1985, por tanto, cuando el declarante expone todos los datos y factores que conoce y a su juicio han de ser tenidos en cuenta para cuantificar la base imponible y obtener así la cuota, no cabe calificar la conducta como constitutiva de contravención alguna. La complitud y veracidad eliminan la malicia y convierten la discrepancia entre la Administración y el ciudadano en un debate del que la última palabra es nuestra (...), una diferencia de criterio razonable respecto a la interpretación de las normas tributarias puede ser la causa de la excusión de la culpabilidad en el ámbito de la potestad sancionadora de la Administración.

Por otra parte el tipo sancionador aplicado (artículo 79.a) de la Ley General Tributaria, tanto en la redacción que este precepto recibió en la reforma de 1985 como en la de 1995 se refiere a la omisión de ingreso de la deuda tributaria en los plazos reglamentariamente señalados, que se produce en este caso al deducir en la declaración del Impuesto sobre el Valor Añadido unos gastos relacionados con la actividad profesional.

Infracción que si bien parece que da relevancia exclusiva al resultado, ello no significa que deban desconocerse los principios reseñados en los que predomina la valoración de la conducta que lo ha generado, teniendo en cuenta la circunstancia del incremento de obligaciones y deberes formales a los que progresivamente se somete al sujeto pasivo y, sobre todo, la generalización de las autoliquidaciones, con la carga que supone la interpretación y aplicación de la regulación vigente, cuya complejidad y diversidad resulta de difícil comprensión para el ciudadano medio obligado a cumplirla a través de las autoliquidaciones.

Definidos los requisitos de la infracción y del tipo aplicado en la liquidación impugnada, seguidamente hay que valorar el comportamiento del sujeto pasivo y si el criterio que defiende resulta ajustado a derecho de acuerdo con las consideraciones reseñadas en el párrafo anterior, hay que tener presente que la deducción indebida por injustificada produce el efecto inherente de falta de ingreso de parte de la deuda tributaria. Concurren pues los elementos que tipifican la infracción para sancionar el comportamiento del sujeto que incurre en ella, y al tratarse de una cuestión material no se puede excusar en la interpretación de la norma y en los principios constitucionales citados para excluir su responsabilidad.

Las deducciones precedentes permiten desestimar el criterio que defiende la parte recurrente por aplicación mecánica de las referidas reglas generales sobre las que se articula asociada a la ausencia de intención de ocultar, cuando prescindiendo de la intención última ha conducido al mismo resultado a título de simple negligencia, ya que no puede calificar de razonable la discrepancia sobre la deducibilidad de los gastos que se dicen salvo en el relativo a la adquisición de vivienda.

Resta para concluir, el motivo concerniente al criterio de agravación aplicado que la parte recurrente entiende que no concurre y se confunde con la declaración inexacta. Cuestionada esta circunstancia agravante que se contrae a la ocultación a la Administración Tributaria de los datos necesarios para la determinación de la deuda, derivándose de ello una disminución de ésta, y puesta en relación con las actuaciones incorporadas al expediente administrativo, no se aprecia su existencia puesto que el contribuyente hizo constar en su declaración todos los datos necesarios para determinar la deuda tributaria y la disminución de esta deriva de exclusión de partidas de gastos declaradas por el mismo debido a la falta de justificación de la relación con la actividad profesional que ejercita.

QUINTO: En la conducta de las partes litigantes no se aprecia mala fe ni temeridad, ni concurren circunstancias especiales, presupuestos para la imposición de las costas que pudieran devengarse en esta instancia conforme establece el artículo 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa. Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que estimando en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Doña María José Pérez Álvarez del Vayo, Procuradora de los Tribunales, en nombre y representación de Don Gustavo , frente a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, de fecha 25 de febrero de 2000, desestimatoria de las reclamaciones presentadas frente a liquidación girada por la Oficina Gestora y que deriva de acta disconformidad por la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1992 estando representada la Administración demandada por el Sr. Abogado del Estado, debemos declarar y declaramos disconforme a derecho de la resolución impugnada, que, por tal razón, parcialmente anulamos respecto a la deducción por adquisición de vivienda habitual y elevación de la sanción impuesta por ocultación. Sin hacer especial declaración de las costas devengadas en la instancia.

Contra la anterior sentencia no cabe interponer recurso ordinario alguno.

La que firman sus componentes en el lugar y fecha anteriormente expresados.

PUBLICACIÓN: En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.

DILIGENCIA: Seguidamente se procede a cumplimentar la notificación de la anterior resolución. Doy fe.