Sentencia Administrativo Nº 544/2015, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 55/2013 de 20 de Marzo de 2015

Encabezamiento

T.S.J.CASTILLA-LEON CON/AD

VALLADOLID

SENTENCIA: 00544/2015

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CASTILLA Y LEON

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección : 003

VALLADOLID

-

N11600

C/ ANGUSTIAS S/N

N.I.G:47186 33 3 2013 0100089

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000055 /2013 /

Sobre:ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña.TRACASA DE GESTIÓN S.L.

LETRADOJUAN CORDEIRO

PROCURADORD./Dª. MARIA HENAR MONSALVE RODRIGUEZ

ContraD./Dª. TEAR

LETRADOABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA Nº 544

Iltmos. Sres.

Presidente.

Don Agustín Picón Palacio

Magistrados.

Doña María Antonia Lallana Duplá

Don Francisco Javier Pardo Muñoz y

Don Francisco Javier Zataraín y Valdemoro,

En la Ciudad de Valladolid a veinte de marzo de dos mil quince.

En el recurso contencioso-administrativo número 55/13 interpuesto por la mercantil TRACASA DE GESTION SL representada por la Procuradora Sra. Monsalve Rodríguez y defendida por el Letrado Sr. Cordeiro Molina contra la resolución del TEAR de Castilla y León, Sala de Valladolid, de 31.10.2012 que desestimó la reclamación económico-administrativa nº 47/0813/2011 formulada contra la desestimación de su recurso de reposición planteado contra el acuerdo del Jefe de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación de la Especial en Castilla y León de la AEAT que practicó liquidación por el Impuesto Especial sobre el Alcohol y Bebidas Alcohólicas, ejercicio de 2010 por un importe de 76.752,66€ ; habiendo comparecido como parte demandada la Administración General del Estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado en virtud de la representación que por ley ostenta.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 18 de enero de 2013.

Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición del recurso, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 20 de noviembre de 2013 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando que se dicte sentencia por la que revoque el acto impugnado e inste a la Administración Tributaria a la devolución de la cuota ingresada, junto con los intereses devengados.

SEGUNDO.-Se confirió traslado de la demanda por término legal a la administración demandada quien evacuó el trámite por medio de escrito de 22 de enero de 2014 oponiéndose a lo pretendido en este recurso y solicitando la desestimación de la demanda sobre la base de los fundamentos jurídicos que el mencionado escrito contiene.

TERCERO.-Una vez fijada la cuantía, y habiéndose solicitado el recibimiento del pleito a prueba, se practicó la que fue en derecho admitida, tras de lo cual se acordó la presentación de conclusiones escritas. Ultimado el trámite quedaron los autos pendientes de declaración de conclusos para sentencia, lo que tuvo lugar por providencia de 18.03.2015, en la cual y de conformidad con lo previsto en los arts. 67 y 64 de la Ley 29/1998 se señaló como día para Votación y Fallo el 19.03.2015, lo que se efectuó.

Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

Es magistrado ponente de la presente sentencia el Ilmo. Sr. D. Francisco Javier Zataraín y Valdemoro, quien expresa el parecer de esta Sala de lo Contencioso-administrativo.

Fundamentos

PRIMERO.- Resolución impugnada y posiciones de las partes.

La resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León de 31.10.2012 desestimó la reclamación económico-administrativa nº 47/0813/2011 confirmando la desestimación del recurso de reposición que la mercantil recurrente dedujo contra el acuerdo del Jefe de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación de la Especial en Castilla y León de la AEAT que le practicó liquidación por el Impuesto Especial sobre el Alcohol y Bebidas Alcohólicas, ejercicio de 2010 por un importe de 76.752,66€ considerando que el robo de 9.172,9 l de alcohol absoluto sufrido por la mercantil recurrente en su depósito fiscal, y con anterioridad a satisfacer el impuesto especial no supuso una pérdida, inutilización o destrucción de aquellos, por lo que debe responder el depositario de la mercancía del pago del citado tributo pues aquéllas se encontraban custodiadas por él en régimen suspensivo. Por lo tanto el acta suscrita en conformidad y posterior liquidación es conforme a derecho.

Frente a este acuerdo, la actora deduce pretensión anulatoria y subsidiaria de esa pretensión principal de reconocimiento de su situación jurídica individualizada como es la condena a la administración demandada a devolverle las cantidades ingresadas junto con los intereses legales considerando que tras el dictado de los autos de 3 y 4 de mayo de 2010 por el juzgado de instrucción número 3 de Burgos en los que se acordó la intervención de bebidas alcohólicas pertenecientes a diversas empresas, su condición jurídica tornó a la de mero depositario civil en lugar de depositario fiscal. Así, al no ser discutido el robo sufrido, ha de considerarse éste como un supuesto de fuerza mayor y por aplicación del artículo 6 de la Ley 38/1992, de 28 diciembre de Impuestos Especiales , la cantidad de alcohol absoluta robada debe considerarse como no sujeta a tributación.

La administración demandada, como es legalmente preceptivo ( art. 7 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, de Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas ), defiende la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada oponiendo que no existe base jurídica alguna para entender que la atribución de la condición de depositario civil hecha por el juzgado de instrucción suponga un cambio en el régimen fiscal aplicable. Por otro lado opone que la recurrente no ha acreditado que toda la mercancía robada estaba intervenida por el juzgado de instrucción.

SEGUNDO.- Hechos relevantes y precisiones.

I.- La mercantil recurrente es depositaria fiscal en régimen suspensivo de determinadas bebidas alcohólicas. Por autos de 3 y 4 de mayo de 2010 del juzgado de instrucción número 3 de Burgos, dictado en las diligencias previas número 3371/2009 se acordó la entrada y registro judicial en el depósito fiscal titularidad de la recurrente de determinadas bebidas alcohólicas pertenecientes a diversas empresas que se encontraban investigadas por formar parte de una trama implicada en diversos delitos fiscales. En virtud de los citados autos la empresa era depositaria de los bienes incautados.

En la noche del 18 de septiembre de 2010 se produjo un robo de parte de las mercancías depositadas, sin que hayan sido recuperadas.

II.- Se consideran irrelevantes las argumentaciones de la defensa de la administración del Estado en relación con el verdadero objeto del debate. Con independencia de la controversia sobre la pérdida de la condición de sujeto pasivo por ser designado depositario civil, si lo que se está discutiendo es si constituye un supuesto de no sujeción la pérdida de las bebidas alcohólicas por fuerza mayor, poco importa que lo sustraído estuviera depositado en régimen de depósito fiscal suspensivo o como mero almacén, si lo sustraído había sido objeto de depósito judicial en su integridad o sólo parcial, o si las botellas sustraídas tenían todas precinto o no (aunque de las actas de inspección ocular elaboradas por la Policía Científica así se pueda presumir). Si no hay sujeción al tributo, el resto del debate, que afectaría a la cuantificación concreta de la liquidación, resulta superfluo.

TERCERO.-Sobre condición de sujeto pasivo.

Con facilidad entiende este Tribunal que la mercantil recurrente era, en aplicación del artículo 8.2 de la Ley 38/1992, de 28 diciembre de Impuestos Especiales , sujeto pasivo del tributo en calidad de contribuyente, toda vez que se trataba de un depositario autorizado en régimen de depósito fiscal suspensivo.

El hecho de que un juzgado de instrucción, en el seno de un procedimiento penal, constituya como depositario civil ordinario de unos objetos intervenidos, de unos efectos del delito, en nada afecta a las relaciones que el contribuyente tenga con la administración tributaria, sea coincidente el contribuyente con la condición de depositario o no. La relación jurídica tributaria que existía en relación con las bebidas alcohólicas y su tributación por la Ley 38/1992 sigue un camino diferente al de la relación civil que une al depositario con el juzgado que le ordenaba tenerse conservación de los efectos. El titular del depósito fiscal suspensivo sigue siendo contribuyente, deba retener o custodiar la mercancía por orden judicial o por simple contrato. Ese mandato judicial, que en nada se diferenciaría de una vinculación contractual -en lo que ahora interesa- no supone la desaparición de la relación jurídica tributaria ni en consecuencia la extinción de la deuda. Simplemente no tiene nada que ver, son relaciones jurídicas que se yuxtaponen, pero no se anulan.

CUARTO.-Sobre la incidencia del robo en la relación jurídica tributaria. Estimación del recurso.

El art. 6 de la Ley 38/1992, de 28 diciembre de Impuestos Especiales en la redacción vigente en diciembre de 2010 establecía que ' Artículo 6. Supuestos de no sujeción.

No están sujetas en concepto de fabricación o importación:

1. Las pérdidas inherentes a la naturaleza de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, acaecidas en régimen suspensivo durante los procesos de fabricación, transformación, almacenamiento y transporte, siempre que, de acuerdo con las normas que reglamentariamente se establezcan, no excedan de los porcentajes fijados y se cumplan las condiciones establecidas al efecto.

2. Las pérdidas de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, acaecidas en régimen suspensivo, por caso fortuito o de fuerza mayor, cuando no excedan de los porcentajes que se fijen reglamentariamente o, cuando excediendo de los mismos, se haya probado su existencia ante la Administración tributaria, por cualquiera de los medios de prueba admisibles en derecho.

3. La destrucción total o pérdida irremediable de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación como consecuencia de la autorización de las autoridades competentes del Estado miembro en el que dicha destrucción o pérdida se haya producido, siempre que los productos se encuentren en régimen suspensivo.

Se considerará que los productos han sido destruidos totalmente o han sufrido una pérdida irremediable cuando no puedan utilizarse como productos sujetos a impuestos especiales y se demuestre a satisfacción de las autoridades competentes del Estado miembro en que se hayan producido o detectado.'.

Sobre la base de este precepto, el TEAR y la administración demandada consideran que pese a haberse producido el robo de las bebidas alcohólicas, la actora no ha demostrado de forma fehaciente la destrucción o inutilización de las mismas, por lo que procede la liquidación del controvertido impuesto especial. Considera en esencia que pese a que el delito, los efectos del mismo al no haberse acreditado su destrucción o inutilización su destino probable será la comercialización y consumo 'aunque ese consumo se haga por vías irregulares'.

Contrariamente, la mercantil recurrente opone que la exigencia de la acreditación de la destrucción o inutilización de las bebidas alcohólicas es un requisito exigible en el supuesto contemplado en el apartado 3 pero no en el apartado 2 del artículo 6 de la Ley de Impuestos Especiales que es el que se refiere a la fuerza mayor, a la que asimila el robo sufrido.

Y es parecer de la Sala que la administración tributaria ha intercalado un requisito que no estaba previsto en la norma para declarar la sujeción al tributo. Ello por las siguientes razones; en primer lugar, si acudimos a una interpretación histórica, la redacción anterior de ese artículo 6.2 era clara: ' Las pérdidas de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, acaecidas en régimen suspensivo, por caso fortuito o de fuerza mayor, cuando no excedan de los porcentajes que se fijen reglamentariamente o, cuando excediendo de los mismos, se haya probado su existencia ante la Administración tributaria, por cualquiera de los medios de prueba admisibles en derecho.', siendo ese requisito de la destrucción inexistente entonces. La redacción aplicable de la norma dada por la Ley 2/2010, de 1 de marzo, por la que se trasponen determinadas Directivas en el ámbito de la imposición indirecta y se modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes para adaptarla a la normativa comunitaria obedecía la destrucción por imposición de las autoridades de un estado miembro, pero nada afecta ni altera el dictado por el supuesto previsto en el apartado 2 que era el procedente.

Es sabido que el art. 15 del RIE prevé que las pérdidas que excedan de los porcentajes reglamentarios, en los procesos de producción o en el almacenamiento hasta la salida de fábrica o depósito fiscal tendrán la consideración, salvo prueba en contrario, de bienes fabricados y salidos de fábrica o depósito o autoconsumidos, lo que conecta con lo previsto en el art. 6 de la Ley 38/1992 de Impuestos Especiales tan citado, que establece que las diferencias en menos, de materias primas o productos acabados, que superen los porcentajes reglamentarios tendrán la consideración de productos fabricados y salidos de fábrica o autoconsumidos. Pero no debe desconocerse que pueden producirse numerosos supuestos de casos fortuitos o fuerza mayor que conviertan en obligada la consideración de un supuesto de no sujeción.

Pero si el hecho imponible es la fabricación e importación (artículo 1.1 y 5 de la Ley), desde el momento que se ha producido un robo de la mercancía, su distribución, de un modo indiscutible pasará a producirse extra comercium o dicho de otra forma, fuera de los cauces legales del mercado. Por lo tanto, este Tribunal coincide con la apreciación que hizo la Audiencia Nacional en su SAN de 14.05.2007, rec. Núm. 378/2005 . Así, 1) la exigencia de prueba fehaciente sobre la destrucción de las precintas robadas por personas desconocidas, supone para la actora una auténtica 'probatio diabolica', que la coloca en la más absoluta indefensión, 2) consta que la recurrente no se ha comportado con incuria, sino que el robo se ha producido en el interior de un recinto aduanero, y en las inmediaciones de las dependencias de la Guardia Civil, 3) que el robo fue meridianamente un hecho ajeno a su voluntad e imprevisible.

La primera regla a respetar en toda interpretación es la lógica, y no parece razonable, que se liquide el Impuesto sin saber si las bebidas alcohólicas se han utilizado o no. Es posible que así haya sido, pero no está totalmente acreditado. Menos aún que esa utilización haya sido en el ámbito comercial. El robo, dadas las circunstancias concurrentes en el presente caso, puede ser calificado como un supuesto de fuerza mayor. La STS de 8.03.1993 razonaba ' Pues bien, si la Entidad importadora tenía su local de negocio protegido por reja y puerta metálica e instalado en el local un mecanismo de alarma, y en ese local fue robada la mercancía importada, y cuyo robo denunció, es evidente no sólo que actuó con una diligencia superior a la normal, puesto que la normal sería la confianza o bien en los mecanismos de protección y seguridad instalados, o bien en que las Fuerzas de Orden Público evitarían el robo o que éste, una vez denunciado llevaría aparejada la aparición de las mercancías, sino que, además, ello ha producido por circunstancias imprevisibles ajenas la voluntad del importador, (y en todo caso, sí previstas, objeto de medidas suficientes para evitar el resultado dañoso, ello ha producido, se reitera, la pérdida irremediable de las mercancías, con imposibilidad de su reexportación. Por lo que excluye el pago de la deuda aduanera.'. Pues bien, en este caso el robo se produjo en el interior de un recinto aduanero, con vigilancia permanente, a menos de 50 m de las dependencias de la Guardia Civil, con destrucción de las cerraduras y candados existentes, con utilización de maquinaria de transporte pesada, y en relación con una empresa que acababa ser objeto de sendas diligencias de entrada y registro por parte de un juzgado de instrucción y nombrada depositaria de los efectos intervenidos.

A mayor abundamiento ha de recodarse que nuestro código civil dispone en su art. 1784 , referido al depósito necesario, que ' La responsabilidad a que se refiere el artículo anterior comprende los daños hechos en los efectos de los viajeros, tanto por los criados o dependientes de los fondistas o mesoneros, como por los extraños; pero no los que provengan de robo a mano armada, o sean ocasionados por otro suceso de fuerza mayor', con lo que implícitamente nuestro código civil asimila la fuerza mayor al robo con fuerza, que fue el caso, dado que aquí participan de similar naturaleza (hecho delictivo ajeno a la voluntad del sujeto pasivo).

En consecuencia con lo expuesto, procede la estimación del recurso.

ÚLTIMO.-De conformidad con lo establecido el artículo 139 de la L.J.C.A. de 1998 , y habiéndose estimado totalmente las pretensiones de la demandante es procedente hacer imposición de las costas procesales originadas en el presente recurso a la administración demandada.

De conformidad con lo prevenido en los artículos 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , y 208.4 de la Ley 1/2.000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , en relación con la doctrina de los artículos 86 y concordantes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , procede comunicar a los interesados, mediante entrega de copia de esta sentencia, que la misma es firme.

Vistos los artículos precedentes y demás de pertinente aplicación, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, en nombre de S.M. el Rey y por la autoridad que le confiere el Pueblo Español dicta el siguiente

Fallo

Que estimamos el recurso contencioso-administrativo nº 55/13 interpuesto por la mercantil TRACASA DE GESTION SL contra la resolución del TEAR de Castilla y León, Sala de Valladolid, de 31.10.2012 que desestimó la reclamación económico- administrativa nº 47/0813/2011 formulada contra la desestimación de su recurso de reposición planteado contra el acuerdo del Jefe de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación de la Especial en Castilla y León de la AEAT que practicó liquidación por el Impuesto Especial sobre el Alcohol y Bebidas Alcohólicas, ejercicio de 2010 por un importe de 76.752,66€ ; que se anula por no ser conforme a derecho, con imposición de las costas procesales a la administración del Estado.

Esta sentencia es firme y contra ella no cabe recurso ordinario alguno. Conforme establece el art. 104 de la LJCA de 1998 , en el plazo de diez días, remítase oficio a la administración demandada, al cual se acompañará el expediente administrativo y testimonio de esta sentencia, a fin de que la lleve a puro y debido efecto y practique lo que exija el cumplimiento de las declaraciones contenidas en el fallo. Hágase saber a la administración que en el plazo de diez días deberá acusar recibo de dicha documentación e indicar el órgano responsable del cumplimiento del fallo.

Así, por esta nuestra sentencia lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en ella se expresa en el mismo día de su fecha, estando celebrando sesión pública la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, de lo que doy fe.