Acerca de operadores lógicos
Última revisión
19/07/2013
Sentencia Administrativo Nº 549/2012, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15545/2011 de 24 de Septiembre de 2012
GPT Iberley IA
Copiloto jurídico
Relacionados:
Tiempo de lectura: 15 min
Orden: Administrativo
Fecha: 24 de Septiembre de 2012
Tribunal: TSJ Galicia
Ponente: RIVERA FRADE, MARIA DOLORES
Nº de sentencia: 549/2012
Núm. Cendoj: 15030330042012100610
Núm. Ecli: ES:TSJGAL:2012:7816
Núm. Roj: STSJ GAL 7816/2012
Encabezamiento
La Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia ha pronunciado la
JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE
A CORUÑA, veinticuatro de septiembre de dos mil doce.
En el recurso contencioso-administrativo que, con el número 15545/2011, pende de resolución ante esta Sala, interpuesto por Elisabeth , representada por la procuradora D.ª MARIA DEL CARMEN CAMBA MENDEZ , dirigida por el letrado D. XOAN ANTON PEREZ-LEMA LOPEZ , contra ACUERDO DE 30/06/11 QUE DESESTIMA RECLAMACION CONTRA OTRO DE LA DEPENDENCIA DE GESTION TRIBUTARIA DE LA A.E.A.T. DE OURENSE CONTRA LIQUIDACION PROVISIONAL POR I.R.P.F., EJERCICIO 2009,ACUERDO DE SANCION IMPUESTA AL CONSIDEREAR DERIVADAS DE DICHA LIQUIDACION DE INFRACCIONES TRIBUTARIAS. RECLAMACION NUM000 Y ACUMULADA NUM000 Y ACUMULADA NUM001 . Es parte la Administración demandada el TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Es ponente la Ilma. Sra. Dª MARIA DOLORES RIVERA FRADE
Antecedentes
Fundamentos
La cuestión principal que se somete a debate en esta litis consiste en determinar si tal como ha entendido la Administración tributaria, la apartación realizada por la actora y su esposo a favor de su hija en fecha 28/12/2009, en virtud de la cual le adjudicaron el pleno dominio del inmueble sito en AVENIDA000 NUM002 NUM003 Barbadas Ourense, valorándose la adjudicación a efectos fiscales en la cantidad total de 100.000,00 euros, ha generado una ganancia patrimonial lucrativa intervivos a los efectos previstos en los artículos 34 y 35 de la Ley del Impuesto sobre la renta de las personas físicas , pues mientras que la Administración así lo ha entendido, considerando que hay una ganancia patrimonial resultante del valor dado a la apartación (100.000 euros) y el valor de adquisición de 18.258,95 € (cantidad que se deduce de una adquisición conjunta de dos pisos como permuta con un solar, produciéndose la entrega del pisos, contrapartida de la permuta, el 6 de abril de 1993), sin embargo se opone a ello la actora, alegando en contra de la tesis que defiende la Administración, dos argumentos, a saber:
En primer lugar la inexistencia de ganancia patrimonial sujeta a tributación del IRPF, pues la apartación constituye un pacto sucesorio (un pacto aleatorio de anticipo de legítima), y el artículo 33.3 b) de la Ley del IRPPF establece que se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente y porque además la solución contraria implicaría una discriminación y un agravio comparativo con respecto al causante vivo, que en uso de la facultad reconocida en el artículo 225 de la Ley de dereito civil de Galicia, transmite la herencia en vida, a diferencia del causante que transmite la herencia en el momento de la defunción.
En segundo lugar, la inexistencia de ganancia patrimonial strictu sensu, pues tal como consta en el informe de valoración obrante en el expediente administrativo y emitido por técnico competente, el valor del bien objeto de apartaciòn, con fecha de 6 de abril de 1993 (fecha de referencia para la adquisición del bien por parte de la actora y su esposo) era de 100.968,17 €.
En tercer y último lugar alega la actora la improcedencia de la sanción impuesta, por carecer en todo caso del necesario elemento de culpabilidad, pues en su actuación no ocultó en ningún momento datos a la Administración tributaria, que facilitó al liquidar, en tiempo y forma, el impuesto de sucesiones derivado de la apartación; y porque su actuación ha estado amparada en un discrepancia en la interpretación razonable de la norma aplicable al caso.
El artículo 224 de la vigente Ley 2/2006 , de 14 de junio, de Derecho civil de Galicia dispone que «por la apartación quien tenga la condición de legitimario si se abriera la sucesión en el momento en que se formaliza el pacto queda excluido de modo irrevocable, por sí y su linaje, de la condición de heredero forzoso en la herencia del apartante, a cambio de los bienes concretos que le sean adjudicados». En esta redacción parece excluirse no tanto la revocación como la renuncia al apartado que tuviera la condición de legitimario en el momento de abrirse la sucesión y, de un modo más perceptible que en la Ley anterior, parece abrirse la posibilidad de una revocación del apartamiento, incluso afectando a los derechos legitimarios sujetos al apartamiento, siempre que la sucesión no se haya abierto.
En cuanto a la naturaleza jurídica de la apartación esta Sala tiene configurado un cuerpo de doctrina que principia en la sentencia de 13 de junio de 2006 , que, como ya se indica en la de 30 de enero de 2012 (Recurso: 15813/2010 , seguida de la de 10 de abril de 2012 (Recurso: 15272/2011 ) ha sido continuado con algunos matices, incluso corrección de criterio, con independencia de que la apartación fuese anterior o posterior a la vigencia de la Ley 2/2006, de 14 de junio, de Derecho Civil de Galicia, en sentencias posteriores, como son las de 4 de noviembre de 2010 (recurso 15781/09 ) y 21 de noviembre de 2011 (recurso 15893/10 ).
En ellas se recordaba, en lo que ahora interesa que 'el criterio vigente de esta Sala y Sección es el manifestado en nuestra sentencia 552/2010, de 2 de junio, dictada en el recurso 15665/09 , en el que, tras recordar que sobre la naturaleza jurídica del instituto de la apartación había que referirse, en efecto, a la sentencia de 13 de junio de 2006 , se señaló lo siguiente:
'la determinación del régimen tributario aplicable (...) exige previamente analizar la naturaleza jurídica de dicha institución a fin de calificarla como adquisición inter vivos o mortis causa, en cuanto que es la distinción básica establecida por la Ley.
En este sentido y atendiendo a la doctrina científica mas pujante se considera dicha figura como un pacto sucesorio, en concreto, un pacto aleatorio de anticipo de legítima.
Sin ánimo de ser exhaustivos y, desde esta perspectiva, en cuanto a las relaciones entre apartante y apartado estas no se regirán ya por las normas de los actos a título gratuito, sino más bien por las de los actos a título oneroso, ante la peculiar causa del apartamiento.
En consecuencia, no serían aplicables las reglas de revocación por supervivencia o superveniencia de hijos ni tampoco las de responsabilidad por evicción propias de los negocios lucrativos, sino las de los onerosos.
Así entendemos que el apartamiento es un pago anticipado de la legítima: un pacto sucesorio por el que el apartante entrega al apartado, de presente, unos determinados bienes, a cambio de que éste quede excluido, desde tal momento, de su eventual condición de legitimario.
Estaría caracterizado por las siguientes notas:
requerir un acuerdo de voluntades entre personas capaces y con plenas facultades dispositivas.
implicar una atribución actual de bienes en pago de la legítima que, sin en ese momento se abriese la sucesión del apartante , tendría derecho a recibir el apartado.
Tener carácter aleatorio.
Desde el punto de vista positivo y por lo que se refiere a la fiscalidad de la figura, según el artículo 3º de la ley 29/1987 reguladora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones constituye el hecho imponible: 1. a). La adquisición de bienes por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio; b). La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos;
El artículo 11 del reglamento del impuesto especifica qué se entiende por título sucesorio y dispone 'entre otros son títulos sucesorios a los efectos de este impuesto, además de la herencia y el legado, los siguientes:
la donación mortis causa.
los contratos o pactos sucesorios.
El reglamento, pues, nos proporciona la clave para el tratamiento fiscal de la figura. Ésta no podía calificarse de donación pues falta el ánimo de liberalidad -criterio al que atiende el propio reglamento del impuesto en el artículo 12 a) por ejemplo- sino de un pacto sucesorio.
El encuadre sistemático y la naturaleza del apartamiento, lo dejan claro. En consecuencia dicho pacto debe recibir el trato de lo sucesorio (...) En consecuencia hemos de colegir que el apartamiento, según reconoce la Ley gallega de derecho civil es un pacto sucesorio, pues como tal lo encuadra en la sección cuarta del capítulo II, en concreto, un pacto de no suceder, ya que el legitimario recibe en vida y, a cambio, queda privado de la condición de heredero forzoso.
Como pacto sucesorio lo considera también la instrucción 1/1996 de 28 de febrero de la Consellería de Economía en Facenda de la Xunta de Galicia (...)'.
Cierto es que la transmisión de los bienes se produce a través de un negocio jurídico inter vivos, o como dice la Audiencia Provincial de Pontevedra en su sentencias de 11 de febrero de 2011 (Recurso: 691/2010 ) y 12 de junio de 2009 , y en el Auto de 1 de octubre de 2009 , la apartación es un negocio jurídico ínter vivos de disposición, sin perjuicio de su vocación reguladora de una situación post morten, en virtud del cual el apartante adjudica al apartado la plena titularidad de los bienes objeto del mismo, de lo que se colige el inmediato y actual desplazamiento patrimonial de aquel a este, en consecuencia produce los efectos propios de todo negocio jurídico de disposición, de forma que el apartado adquiere la plena titularidad de los bienes y derechos adjudicados en pago de su legítima. (...) Lo expuesto nos permite afirmar que la aportación otorgada en escritura pública implica la transmisión simultánea de la propiedad a favor del apartado, pues lo pactado, como título de finalidad traslativa, se completa con la tradición, en la modalidad de traditio instrumental del art. 1.462.2 CC , con la consecuencia de que el apartado adquiere la propiedad inmediata de los bienes objeto de apartamiento.
Pero los efectos a los que servía de apoyo tal razonamiento, de naturaleza estrictamente civil, son muy diferentes a aquellos para los que se debe dar respuesta al conflicto planteado entre las partes en este procedimiento, que lo es en el marco del pago de un impuesto, y en particular del impuesto sobre la renta de las personas físicas. En este contexto de imposición tributaria es en el que se debe determinar la naturaleza jurídica de la apartación, y ello sin olvidar que, aun siendo un negocio jurídico 'sui generis', se trata de un pacto sucesorio.
En palabras de la sentencia de este Tribunal de fecha 22 de marzo de 2006 (Recurso: 7423/2003 ) 'De lo que se deriva, a los efectos que aquí interesan, la necesidad de conciliar la naturaleza intervivos de la adquisición patrimonial con la del pacto de no suceder, en cuanto que ambos integran la apartación, lo que solo se consigue otorgando la naturaleza de título mortis causa a la apartación, y que a su vez permite mantener la naturaleza gratuita de la adquisición, que como tal deberá ser entendida, si consideramos que estamos ante un pacto sucesorio de realización anticipada o inmediata'.
Teniendo en cuenta ahora que el párrafo b) del apartado 3 del artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre la renta de las personas físicas determina que 'se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial (...) con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente', y negando en el caso que nos ocupa, la existencia de una adquisición por negocio jurídico inter vivos, es de aplicación de lo dispuesto en el indicado precepto, lo cual determina la estimación del recurso, debiendo anular tanto la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2009, como la sanción impuesta a la recurrente.
Fallo
Que debemos
Contra la presente no cabe recurso ordinario alguno.
Así lo pronunciamos, mandamos y firmamos.