Sentencia Administrativo Nº 55/2016, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 552/2013 de 02 de Febrero de 2016

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000552 /2013

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:04790/2013

Demandante:BRONCE 15 S.L

Procurador:DªSOLEDAD FERNÁNDEZ URÍAS

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. ÁNGEL NOVOA FERNÁNDEZ

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

Madrid, a dos de febrero de dos mil dieciséis.

Vistoel recurso contencioso administrativo que ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido Bronce 15 S.L, y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Soledad Fernández Urías, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 27 de junio de 2013, relativa a Impuesto de Sociedades ejercicios 2003, 2004 y 2005, siendo la cuantía del presente recurso de 415.126,82 euros, y la cuota inferior a 600.000 euros.

Antecedentes

PRIMERO: Se interpone recurso contencioso administrativo promovido por Bronce 15 S.L, y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Soledad Fernández Urías, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 27 de junio de 2013, solicitando a la Sala, que dicte sentencia por la que aprecie íntegramente las pretensiones de la recurrente, acordando anular el Acta impugnada de la que trae causa el recurso, así como, condenar en costas a la Administración.

SEGUNDO: Reclamado y recibido el expediente administrativo, se confirió traslado del mismo a la parte recurrente para que en plazo legal formulase escrito de demanda, haciéndolo en tiempo y forma, alegando los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, y suplicando lo que en el escrito de demanda consta literalmente.

Dentro de plazo legal la administración demandada formuló a su vez escrito de contestación a la demanda, oponiéndose a la pretensión de la actora y alegando lo que a tal fin estimó oportuno, solicitando a la Sala que dicte sentencia desestimatoria de todas las pretensiones de la parte actora.

TERCERO: No habiéndose solicitado recibimiento a prueba, y evacuado el trámite de conclusiones, quedaron los autos conclusos y pendientes de votación y fallo, para lo que se acordó señalar el día veintiuno de enero de dos mil dieciséis, en que efectivamente se deliberó, voto y fallo el presente recurso.

CUARTO: En la tramitación de la presente causa se han observado las prescripciones legales, incluido el plazo para dictar sentencia, previstas en la Ley de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, y en las demás Disposiciones concordantes y supletorias de la misma.

Fundamentos

PRIMERO: Es objeto de impugnación en autos la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 27 de junio de 2013, que desestima la reclamación interpuesta por la hoy actora relativa a Impuesto de Sociedades ejercicios 2003, 2004 y 2005.

Como hechos relevantes no controvertidos y que son recogidos por el recurrente en su demanda, debemos señalar los siguientes: 1) la recurrente se encuentra dada de alta en el epígrafe 861.2 IAE, alquiler de locales industriales, aunque su objeto social es más amplio en el campo inmobiliario, 2) en el año 1990 se adquirieron los terrenos, cuya enajenación en 2003 provoca el levantamiento del Acta objeto del presente recurso, y 3) en el citado año los terrenos fueron expropiados por estar afectados a la construcción de los accesos a la Terminal 4 del Aeropuerto de Barajas (hoy Adolfo Suárez).

La controversia se centra en la determinación de la naturaleza del bien inmueble transmitido, si constituye inmovilizado material o existencias.

SEGUNDO: Como hemos señalado, la Administración Tributaria no aceptó la calificación del inmueble como inmovilizado y lo conceptuó como existencias, rechazando la deducción por reinversión y la reducción de base por corrección monetaria.

El artículo 36 ter de la Ley 43/1995 , en la redacción aplicable al ejercicio 2003, dispone:

'1. Deducción en la cuota íntegra.

Se deducirá de la cuota íntegra el 20 por 100 de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 127 bis de esta Ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo...

2. Elementos patrimoniales transmitidos.

Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:

a) Los pertenecientes al inmovilizado material e inmaterial, que se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.

b) Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas, y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión.

No se entenderán comprendidos en la presente letra los valores que no otorguen una participación en el capital social

A los efectos de calcular el tiempo de posesión, se entenderá que los valores transmitidos han sido los más antiguos. El cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo.

3. Elementos patrimoniales objeto de la reinversión.

Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:

a) Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial, afectos a actividades económicas.

b) Los valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de los mismos.

No se entenderán comprendidos en la presente letra los valores que no otorguen una participación en el capital social y los representativos de la participación en el capital social o en los fondos propios de entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraíso fiscal.'

El artículo 42 del Real Decreto Legislativo 4/2004 , establece:

'1. Deducción en la cuota íntegra.

Se deducirá de la cuota íntegra el 20 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.

Esta deducción será del 10 por ciento, del cinco por ciento o del 25 por ciento cuando la base imponible tribute a los tipos del 25 por ciento, del 20 por ciento o del 40 por ciento, respectivamente.

Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.

No se aplicará a esta deducción el límite a que se refiere el último párrafo del apartado 1 del artículo 44 de esta ley. A efectos del cálculo de dicho límite no se computará esta deducción.

2. Elementos patrimoniales transmitidos.

Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:

a) Los pertenecientes al inmovilizado material e inmaterial, que se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.

b) Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre su capital social, y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión.

No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social.

A los efectos de calcular el tiempo de posesión, se entenderá que los valores transmitidos han sido los más antiguos. El cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo.

establece:'

La cuestión relativa a la calificación del inmueble como inmovilizado o existencias es esencial para la aplicación del tratamiento fiscal previsto en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995 .

El artículo 184 del Real Decreto Legislativo 1564/1989 establece:

'1. La adscripción de los elementos del patrimonio al Activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos.

2. El Activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la Sociedad...'

La nota esencial del activo inmovilizado radica en que son elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la Sociedad.

La sentencia del Tribunal Supremo de 28 de febrero de 2013, recurso 2220/2010 , afirma que

'...debemos tener en cuenta que existe unanimidad en considerar que el 'inmovilizado' de una sociedad lo constituye el conjunto de activos afectados de manera duradera y con vocación de permanencia a las actividades empresariales de la misma, a fin de poder ser utilizados en la actividad económica mediante la producción de bienes y servicios, fuente de la generación de rendimientos.

Por el contrario, 'existencias', son el conjunto de activos adquiridos con la finalidad de ser vendidos...

Por otra parte, la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprobaron las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad de 1990, a las empresas inmobiliarias, indica que el 'inmovilizado' comprende 'los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa', añadiendo en la Quinta Parte, 'Normas de valoración' (Norma 3ª, apartado c) ) que ' Los terrenos, solares, edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción, deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles previsiones por depreciación'...

En fin, el registro contable no puede otorgar la calificación de 'inmovilizado', porque esta condición solo se alcanza de acuerdo a la función o destino que la empresa da al bien de que se trate. En este sentido, y tal como se ha señalado en la reciente Sentencia de 28 de enero de 2013 (recurso de casación 3588/2010 F.J. Tercero), al comentar la Norma de Valoración de la Orden de 28 de diciembre de 1994, antes transcrita, 'ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación duradera'.'

En el mismo sentido la sentencia del Alto Tribunal de 27 de noviembre de 2012, recurso 1137/2010 declara:

'Luego ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, pues sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación. Y ha de entenderse de explotación duradera, pues así se desprende, tanto del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 , «Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo», en cuyo apartado 1, se decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2, que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Al mismo desenlace llevaba el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte, «Definiciones y relaciones contables», detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: «Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa». Todas estas normas contradicen la pretendida calificación automática como inmovilizado de los bienes inmuebles, que con base en determinados preceptos del Código Civil y TRLSA señala la recurrente...

Corroborado por esta Sala en el anterior fundamento esa calificación como existencia, procede también la desestimación del presente, pues el carácter de inmovilizado del bien se impone en el mencionado art. 21 de la Ley 43/1995 , también para la corrección monetaria'

Y añade que, ya que la finca debía ser considerada una existencia, tal y como mantuvo la Sala de instancia, aplicar a su transmisión lo dispuesto en los artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 supondría ir contra el tenor literal de estos preceptos, que están previstos para elementos patrimoniales del inmovilizado, en ningún caso para las existencias.

Tanto de la regulación legal como de la interpretación jurisprudencial, resulta que lo que caracteriza a un activo inmobiliario del inmovilizado es la afectación duradera y con vocación de permanencia a las actividades empresariales, mientras que las existencias son activos adquiridos con la voluntad de ser vendidos.

La cuestión, en el presente recurso radica en determinar si el bien transmitido ha sido objeto de explotación anterior a su transmisión. La recurrente sostiene que los terrenos fueron adquiridos, cuando tenían la consideración de rústicos, para destinarlos a la construcción de unas naves que, posteriormente, serían arrendadas. Afirma la recurrente que la cercanía de los terrenos al aeropuerto, hizo imposible obtener las licencias para construir, aun cuando estaban incluidos en la Junta de Compensación 'Parque Valdebebas', y, ello, debido al proyecto de ampliación del aeropuerto que culminó con la expropiación forzosa de los terrenos.

La argumentación de la actora se centra en la idea de que la imposibilidad de explotar los terrenos en arrendamiento, no dependió de su voluntad, ya que en ningún momento cejó en intentar obtener las autorizaciones administrativas para la construcción de las naves. Desde el punto de vista de la actora, el destino del inmueble viene determinado por la voluntad del propietario, que, en este caso, se vio frustrada por la actuación administrativa en orden a la ampliación del aeropuerto.

No podemos aceptar este planteamiento. La naturaleza del bien no se determina por la voluntad del propietario sino por la funcionalidad del mismo en el desarrollo de la actividad de la empresa. El que la afectación del bien a servir de forma duradera en la actividad de la Sociedad,no haya podido realizarse por razones ajenas a la voluntad de su titular, no altera el hecho esencial de que el bien no se destina al servicio requerido legalmente para calificarlo como inmovilizado material. La finalidad de la norma nos lleva a esta conclusión, pues se persigue incentivar fiscalmente la sustitución de bienes afectos a la actividad empresarial por otros que también se afecten, por ello, si el bien enajenado, aun forzosamente, no estaba afecto a la actividad empresarial por la causa que fuere, el incentivo no puede aplicarse.

Cierto es que las sentencias del Tribunal Supremo de 10 y 20 de mayo de 2013 , RC 4882/2011 y 5360/2010 y de 13 de junio de 2013, RC 4554/2011 , declaran que la preparación de un bien para su ulterior explotación empresarial lo habilita para considerarlo afecto a la misma. También la DGT sostiene que la adquisición de un terreno para la construcción de un edificio que va a quedar afecto a la actividad de arrendamiento se considera apta para la materialización de la reinversión, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 36 ter de la LIS , siempre que, una vez finalizada la obra, cuando los edificios estén en condiciones de funcionamiento, formen parte del inmovilizado material de la entidad y se destinen efectivamente a la mencionada actividad. Pero, en el presente caso, no existió preparación, cierto que, por causas ajenas a la voluntad de la actora, lo que impide aplicar la citada doctrina.

La afectación es el acto de una persona física o jurídica por el que decide destinar un bien del que es titular, a una actividad (empresa o profesión), como factor o medio de producción, en uso del derecho a su libre organización. Hablar, pues, de afectación supone, en el contexto de la LIRPF (a la que se remite el propio TRLIS) afectación a una actividad, y esta afectación no se ha producido en el presente caso, ni siquiera se iniciaron los actos preparatorios, pues el proyecto administrativo de ampliación del aeropuerto lo impidió.

El concepto de afectación, como se desprende de lo antes expuesto, es objetivo, contempla la situación real del bien que se trasmite, siendo irrelevante la intención frustrada del titular, pues el incentivo fiscal persigue facilitar la sustitución de bienes afectos a la actividad de la sociedad, por otros que también resultaran afectos, y ello no se produce cuando el bien transmitido no se encuentre afecto, sea por el motivo que sea.

TERCERO: Por último, debemos analizar la incidencia de la comprobación limitada previa respecto al ejercicio de 2004.

El artículo 140.1 de la Ley 58/2003 , establece:

'1. Dictada resolución en un procedimiento de comprobación limitada, la Administración tributaria no podrá efectuar una nueva regularización en relación con el objeto comprobado al que se refiere el párrafo a) del apartado 2 del artículo anterior salvo que en un procedimiento de comprobación limitada o inspección posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución.'

El apartado 2 a) a que se refiere el precepto dispone:

'2. La resolución administrativa que ponga fin al procedimiento de comprobación limitada deberá incluir, al menos, el siguiente contenido:

a) Obligación tributaria o elementos de la misma y ámbito temporal objeto de la comprobación.'

La comprobación limitada se circunscribió a la comprobación del cumplimiento de los requisitos formales, requiriendo a la interesada para que ratificara o subsanara el importe consignado en su autoliquidación, mientras que la actuación inspectora que nos ocupa, tuvo por objeto la comprobación de los requisitos necesarios para acogerse al beneficio fiscal. No existe pues coincidencia en los objetos de ambas comprobaciones.

De lo expuesto resulta la desestimación del recurso.

CUARTO: Procede imposición de costas a la recurrente, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, toda vez que la presente sentencia es desestimatoria.

VISTOSlos preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, por el poder que nos otorga la Constitución:

Fallo

Que desestimandoel recurso contencioso administrativo interpuesto por Bronce 15 S.L, y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Soledad Fernández Urías, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 27 de junio de 2013, debemos declarar y declaramos ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos confirmarlay la confirmamos, con imposición de costas a la recurrente.

Así por ésta nuestra sentencia, que se notificará haciendo constar que contra la misma no cabe recurso de casación, siguiendo las indicaciones prescritas en el artículo 248 de la Ley Orgánica 6/1985 , y testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN/ Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.