Encabezamiento
T.S.J.MURCIA SALA 2 CON/AD
MURCIA
SENTENCIA: 00057/2022
UNIDAD PROCESAL DE APOYO DIRECTO
Equipo/usuario: UP3
Modelo: N11600
PALACIO DE JUSTICIA, RONDA DE GARAY, 5 -DIR3:J00008051
Correo electrónico:
N.I.G:30030 33 3 2019 0000438
Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000238 /2019
Sobre:HACIENDA ESTATAL
De D./ña. Jose Pablo
ABOGADOMANUEL ANGEL SANCHEZ ALVAREZ
PROCURADORD./Dª. MARIA ISABEL NUÑEZ ZAMORANO
ContraD./Dª. TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE LA REGION DE MURCIA
ABOGADOABOGADO DEL ESTADO
RECURSO núm. 238/2019
SENTENCIA núm. 57/2022
LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA
SECCIÓN SEGUNDA
Compuesta por los/a Ilmos/a. Sres/a.:
Dª. Leonor Alonso Díaz-Marta
Presidente
Dª. Ascensión Sánchez Martín
D. Jose Mª Perez-Crespo Payá
Magistrados/as
Ha pronunciado
S E N T E N C I A nº 57/22
En Murcia, a ocho de febrero de dos mil veintidós
En el recurso contencioso administrativo nº 238/19, tramitado por las normas ordinarias, en cuantía de 19.767,76 euros y referido a: IRPF Anual de no residentes.
Parte demandante:
D. Jose Pablo, representado por la Procuradora Sra. Núñez Zamorano y asistido del Letrado Sr. Sánchez Álvarez
Parte demandada:
La Administración Civil del Estado (TEAR de Murcia),representada y dirigida por el Sr. Abogado del Estado.
Acto administrativo impugnado:
Resolución de 31 de octubre de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia (TEARM) en la REA nº NUM000 por la que se estima parcialmentela reclamación, interpuesta el 16/05/2016 contra la desestimación del recurso de reposición dictado por la Dependencia de Gestión de la AEAT en Cartagena, n° NUM001, que tiene por objeto la liquidación provisional No Residentes 210 -2014 Anual, clave de liquidación n° NUM002, por un importe de 22.985,91 euros en concepto de cuota e intereses de demora. Con retroacción de actuaciones.
Pretensión deducida en la demanda:
-Que se dicte sentencia en la que se admita el recurso contencioso administrativo a que se refiere las presentes actuaciones la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia en la REA nº NUM000.
-Que se dicte sentencia por la que, se condene a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria a practicar nueva liquidación aceptando las deducciones en la base imponible alegadas, que corresponden (IVA excluido) a 4.912,50 € de la puerta de entrada, 37.959,19 € Factura de Construglobal S.L., y 51.260,50 € de las facturas de Design Management S.L.
- Con relación a la factura de CONSTRUGLOBAL, de forma subsidiaria, y de no ser admitido nuestro anterior pedimento, considerando que no ha sido objeto de análisis por la oficina gestora por 'no coincidir las direcciones y no aportarse el proyecto', solicitamos que se repongan las actuaciones en el seno del expediente administrativo al momento en que debió admitirse que se trata de obras en la parcela del recurrente, para la prosecución del procedimiento con respecto a ésta factura.
Siendo Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Dª Ascensión Martín Sánchez,quien expresa el parecer de la Sala.
Antecedentes
PRIMERO.-Los escritos de interposición del recurso contencioso administrativo presentados, se admitieron a trámite y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.
SEGUNDO. - La parte demandada y codemandada han solicitado la desestimación de la demanda por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.
TERCERO. - Ha habido recibimiento del proceso a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones y cuya valoración se hará en los fundamentos jurídicos de esta sentencia.
CUARTO.- Después de evacuarse el trámite de conclusiones se señaló para la votación y fallo el día 28 de enero de 2022.
Fundamentos
PRIMERO.-La cuestión litigiosa a resolver en el presente recurso contencioso administrativo consiste en determinar si es conforme a Derecho, la Resolución de 31 de octubre de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia (TEARM) en la REA nº NUM000 por la que se estima parcialmentela reclamación, interpuesta el 16/05/2016 contra la desestimación del recurso de reposición dictado por la Dependencia de Gestión de la AEAT en Cartagena, n° NUM001, que tiene por objeto la liquidación provisional No Residentes 210 2014 Anual, clave de liquidación n° NUM002, por un importe de 22.985,91 euros en concepto de cuota e intereses de demora. Y anula el acto administrativo, retrotrayendo las actuaciones y volviendo a dictar resolución aceptando como mayor valor de adquisición los trabajos relativos a la bomba de calor y del jardín en los términos establecidos anteriormente.
El TEARM se refiere al art. 24,4 del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes., y art. 35 de la LIRPF. Tras analizar también el art.13 del RD 439/2007 Reglamento del IRPF.
Y a la carga de la prueba art. 105,1 LGT. Es preciso por tanto analizar los distintos gastos relativos a trabajos realizados, que el interesado trata de que aumenten el valor de adquisición del bien
Con respecto a las facturasque corresponden (IVA excluido) a 4.912,50€ de la puerta de entrada, 37.959,19€ Factura de Construglobal S.L., y 51.260,50€ de las facturas de Design Management S.L. yque no admite lo motiva de la siguiente forma:
-Respecto a la factura de Construglobal, se aporta factura de fecha 22-10-2008 en la que figura como concepto reforma realizada según presupuesto 14/N8, por importe de 61.875,63 euros más 16 % en concepto de IVA. En la descripción del lugar de la Obra pone Chalet Campo Nort Hyatt. Consta en el expediente licencia de obras otorgada por el Ayuntamiento, de fecha 16-10-2009, habiendo sido solicitada el 31-4-2008. El contenido de la licencia es para ampliación de la casa situada en C) La Tosca, parcela 50 de la Manga Club (Los Belones), Cartagena, referida, según proyecto básico y de ejecución suscrito por técnico competente y visado el 17-2-2009. Consta solicitud por parte del interesado de dicho proyecto para ser aportado al expediente, pero no se aporta. Independientemente del análisis de cada concepto del presupuesto, para analizar si se puede considerar una mejora, como señala la Oficina Gestora, no se puede correlacionar el contenido de esos trabajos y la licencia, con el bien inmueble referenciado,al no coincidir las direcciones y no aportarse el proyecto.
En relación a las facturas NUM003- NUM004- NUM005- NUM006- NUM007, no queda acreditada ninguna obra mayor, como señala la Oficina Gestora, los conceptos referidos pueden considerarse trabajos de mantenimiento y conservación, al igual que los trabajos relativos a la puerta, que no se acredita que no sea una mera sustitución de elementos. No se aporta al expediente licencia de obras o proyecto que permita su calificación, tratamiento y envergadura, debiéndose desestimar en este sentido el incremento de coste por estos conceptos.
Y estima-Respecto a la factura de 1-4-1998, relativa a la bomba de calor de la piscina, señala la Oficina gestora que no se justifica que haya supuesto una inversión al ser un bien mueble susceptible de traslado. No obstante,analizando el modelo del producto, su elevado peso y el alto coste de instalación, hace posible admitir dicha instalación como integrada a la piscina y por tanto susceptible de constituir una mejora.
-En relación a la factura relativa a los trabajos realizados en el jardín, que la Oficina Gestora considera como trabajos de mantenimiento, entiende este Tribunal, que por la descripción de los mismos que se aporta, y por su coste elevado, se puede llegar a la conclusión de que sí constituyen una inversión o mejora, por tratarse de una habilitación del mismo, y ser unos trabajos de mayor entidad que un simple mantenimiento, como también evidencia el alto coste de los mismos.
SEGUNDO.-La parte actora formula su recurso basándose en los siguientes hechos y fundamentos:
Que el TEARM el 21 de noviembre de 2016 la AEAT notifica la liquidación provisional del Impuesto sobre la renta de no Residentes (IRNR) por la que vista la autoliquidación formulada solicitando la devolución de 20.627,22 €, acuerda que no procede, liquidando provisionalmente la cantidad de 22.985,91 € más 702.37 € en concepto de intereses de demora.
La Resolución del TEARM excluye de su aceptación la deducción de la base del impuesto con relación las siguientes facturas e importes, objeto de este recurso:
1) Factura de Design Management 22809 de 2003, por instalación puerta automática entrada a la parcela por importe de 4.912,50€ (IVA excluido), es objeto del recurso.
2) Factura de Construglobal. Por importe de 68.946,76€. Son objeto del recurso las inversiones relacionadas, por importe total de 37.959,19 € (IVA excluido).
3) Facturas NUM003, NUM004, NUM005, NUM006, y NUM007 de Design Management S.L. por importe de 51.260,50€ (IVA excluido) es objeto del recurso.
Las anteriores cantidades objeto del recurso suman 94.132,19€, lo que considerando que el tipo aplicable a las deducciones es el 21% hace que la cuantíasea 19.767,76 €.
Y efectúa alegaciones de forma pormenorizada de todas las facturas que son objeto de impugnación.Y que pretende su inclusión con obras de ampliación y mejora.
Con cita de la legislación y jurisprudencia que considera oportuna a su defensa
FONDO DE LA CUESTIÓN RECURRIDA
Y sobre el fondo considera que la cuestión es la aceptación de las inversiones realizadas a lo largo del tiempo por el recurrente en la vivienda, y que conforma parte del valor en la siguiente transmisión a los efectos de ser considerado inversión minusvalorando los beneficios de la venta conforme a lo previsto en el art 24.4 del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
La desestimación parcial del TEARM se ha basado el 3 diferentes criterios aplicados cada uno a determinadas inversiones, por ello, se estructura la fundamentación jurídica correspondientemente:
1.- PUERTA DE ENTRADA A LA PARCELA.
Con respecto a ésta el TEARMu declara que en su criterio no ha quedado acreditada la ausencia de previa puerta y que, aunque dicho supuesto es posible les parece improbable, por lo que hace una presunción hominis, ex art 108.2LGT y fija un criterio de improbabilidad de que una villa no tenga puerta perimetral, de forma genérica, por no aceptar las pruebas aportadas al Expediente de la inexistencia previa de dicha puerta.
Se ha realizado un esfuerzo probatorio, que en su apreciación global acredita que anteriormente no existía puerta perimetral de la parcela.
Se ha justificado en los hechos que cualquier puerta previa debería haber sido adquirida e instalada por el anterior propietario, y no por el recurrente, resultando que el anterior propietario sólo lo fue durante un periodo de un mes y cinco días. Con esta manifestación apoyada en la documental referida en los hechos entendemos que el criterio de improbable que argumenta el TEARM decae, pues se acredita que el propietario anterior no utilizó la vivienda previsiblemente ni un solo día, y nadie compra muebles para un mes y cinco días, y por el mismo criterio deja de ser probable que adquiriera una puerta eléctrica para el cierre de la parcela.
Además de lo anterior se han aportado fotografías de antes y después, en las que se puede constatar el lapso de tiempo por el crecimiento de la vegetación que aparece en ellas, de las que queda claro que cuando la vivienda fue concluida no había puerta de entrada a la parcela.
Igualmente se echa en falta la existencia de cargos en la factura aportada con relación al desmontaje y acarreo de la inexistente puerta anterior de la parcela.
Entendemos que se satisface con esta actividad probatoria la evidencia de la inexistencia de puerta de acceso a la parcela previa a la titularidad del recurrente, y que requerir mayor prueba nos podría llevar a una probatio diabólica.
No podemos acreditar un hecho negativo más que de forma indiciaria, resultando que la carga de la prueba debe de tener en cuenta esta circunstancia, conforme refiere la Roj: STS 2363/2016 Id Cendoj: 28079130022016100215 Nº de Recurso: 1319/2015, que en su FD 5º, B 5, toma en consideración la dificultad de prueba del hecho negativo a la hora de configurar el reparto de la carga de la prueba, y se decanta por el reparto de la carga de la prueba, ante los indicios en caso de prueba de hecho negativo:
'5º) La carga de la prueba ha de entenderse distribuida entre la sociedad que pretende acogerse al régimen especial de fusiones, acreditando los hechos constitutivo del derecho que pretende hacer valer ( artículo 105.1LGT), y la Administración, en cuanto ha de acreditar una circunstancia, como la falta de 'motivo económico válido' que opone como obstáculo a la aplicación de dicho régimen, sin ignorar, a los efectos de configurar el debido reparto de dicha carga, las dificultades probatorias inherentes a la condición de hecho negativo que tiene la referida ausencia.'
La dificultad de acreditar un hecho negativo tradicionalmente ha sido tomada en cuenta para atemperar, en ocasiones hasta casi invertir, la carga de la prueba, permitiendo que la prueba indiciaria, analizada en su conjunto lleve al convencimiento del Tribunal la realidad del hecho negativo, enervando la presunción contraria, en este sentido debemos recordar que el art. 106.1 del LGT dispone que ' en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la LEC, salvo que la ley establezca otra cosa'.
Igualmente el art 106.4LGT Al establecer las normas sobre medios y valoración de prueba en relación a los empresarios da a las facturas un valor que no alcanza al de medio de prueba privilegiado si bien requiere que la administración cuestione la efectividad y realidad en las facturas de forma fundamentada. El TEARMu no ha respetado este criterio, pues el rechazo aceptar la instalación de la puerta de entrada como gasto se justifica en un criterio de improbabilidad, que no está basado en dato preciso alguno. Por lo que entendemos que el recurrente ha aportado prueba indiciaria suficiente para romper la presunción de improbabilidad genérica aplicada, y sostener la deducibilidad solicitada.
En este sentido la STSJ MU 357/2018 Id Cendoj: 30030330022018100128 de 28/02/2018, en la que ante la pretensión de prueba de un hecho negativo se hace énfasis en el ofrecimiento de prueba indiciaria.
2.- AMPLIACION DE LA VIVIENDA, FACTURAS DE DESIGN MANAGEMENT S.L. 2002
Dice el TEARMu que 'En relación a las facturas NUM003- NUM004- NUM006- NUM007, no queda acreditada ninguna obra mayor, como señala la Oficina Gestora, los conceptos referidos pueden considerarse trabajos de mantenimiento y conservación, al igual que los trabajos relativos a la puerta, que no se acredita que no sea una mera sustitución de elementos. No se aporta al expediente licencia de obras o proyecto que permita su calificación, tratamiento y envergadura (sic), debiéndose desestimar en este sentido el incremento de coste por estos conceptos.'
2.1) REALIDAD DE LOS TRABAJOS DE AMPLIACION EN 2002 E IDENTIDAD DE LA PARCELA
La realidad de los trabajos de ampliación de 90.50 m2 ha sido objeto de la exposición fáctica, y queda acreditada en el informe 2008 de RAMER PROYECTOS Y PROMOCIONES SLP, para la Comunidad General de Propietarios, y en el Informe pericial unido como DOC. 1 págs 16 a 21.
Igualmente ha quedado expuesto en nuestro relato fáctico la identidad de la parcela, y la vulgarización no inhabilitante de la dirección en los presupuestos emitidos y aportados al EA.
2.2) AMPLIACION, DERECHOS TRANSMITIDOS Y LICENCIA DE OBRAS
La valoración de las ampliaciones y mejoras, pasa en este caso por la realidad material de lo construido, de la ampliación de la vivienda en 90.50 m2 y por la constancia de los derechos trasmitidos al comprador con respecto al uso de los mismos.
2.2.1) VALORACION FISCAL DE LO EJECUTADO
Se trata de una ampliación de la vivienda en 2002 con respecto a la que se predica por parte del TEARM la inexistencia de la licencia de obras, como elemento 'calificador' de las obras, si bien no valora el factor temporal que debe de ser considerado, por ser generador de derechos, conforme a la legislación urbanística, que en cualquier caso son valorables en la esfera patrimonial del ulterior adquirente, y por ello han de ser considerados como inversión y gasto del recurrente, que ha transmitido su posición con respecto a estos derechos junto con la titularidad de la vivienda, y en este sentido el informe técnico (DOC UNO PÁG. 39) dice respecto a esta ampliación:
'La ampliación de 90,50 m² realizada, es susceptible, según criterio técnico, de considerarse dentro de los preceptos previstos en el artículo 112 de la ley 13/95 de fuera de norma, ya que es una ampliación en el ámbito una parcela urbana residencial, dedicada a dicho uso y que no es visible desde los viales exteriores, por situarse en el semisótano de la vivienda, dentro del ámbito de ocupación de la parcela.'
A efecto de contextualizar el ámbito patrimonial, los 90.50 m2 objeto de ampliación, conforme a la Orden de 20 de diciembre de 2018, de la Consejería de Hacienda, por la que se aprueban los precios medios en el mercado de determinados inmuebles urbanos y rústicos radicados en la Región de Murcia para 2019 VIVIENDAS UNIFAMILIARES EN PARCELAS INDIVIDUALES en la categoría de Sótanos, garajes, trasteros, en LA MANGA CLUB ATAMARIA, (692,78 €/m2) tendrían una valoración de 62.696,59 €, mientras que la inversión de la que solicita reconocimiento es de 51.260,50 €.
Cita la LEY 13/2015 de 30 de marzo y el ART 112
Se justifica a continuación la valoración de lo construido en 2002, desde la perspectiva de la construcción, y del uso, como derechos valorables, y que por ello suponen un incremento de valor en la propiedad, y deben de ser considerados como inversión, considerando la naturaleza de las obras, el lapso del tiempo, la ausencia de expedientes de restablecimiento y sancionadores, y el derecho que asiste al comprador de solicitar el uso, incluyendo el de lo construido que se considere fuera de norma.
La Ley 13/2015, de 30 de marzo, de ordenación territorial y urbanística de la Región de Murcia (en adelante LOTURM) determina (art 294.1) que con carácter general las infracciones urbanísticas muy graves y graves prescribirán a los cuatro años y las leves al año, resultando de dicha Ley, y del RDL 16/1.981 que el plazo para la adopción de las medidas de protección de la legalidad urbanística, para iniciar un expediente de restitución de la legalidad es de cuatro años.
Ambos plazos han expirado con relación a las obras realizadas en 2002, dado que conforme al informe aportado las obras se encuentran en el interior de una parcela urbana y conforman la planta semisótano de la vivienda, por lo que no es de aplicación el régimen previsto en la LOTURM en el art 294.2 para obras que afecten a sistemas generales, zonas verdes, espacios libres, viales, equipamientos y espacios naturales especialmente protegidos.
De lo anterior cabe predicar la patrimonialización de dichas obras por el propietario, resultando además que conforme al art 112.5 de la LOTURM dicha edificación se considera fuera de norma, concepto que se incluye en la Ley al efecto de 'regularizar situaciones muy frecuentes en la realidad y posibilitar el mantenimiento de actividades y usos preexistentes y no declarados ilegales', conforme a su Título Preliminar, dando ajuste a dichas obras en el ámbito de la legalidad.
Y señala que las obras se encuentran patrimonializadas por el propietario en el momento en el que se lleva a cabo la transmisión de la vivienda 15 años después de su ejecución, y forman parte del patrimonio y del valor transmitido en la venta de la vivienda, pues no pueden ser objeto de sanción ni de orden de demolición por restablecimiento de la legalidad urbanística.
El uso se encuentra posibilitado, conforme a lo referido, y el derecho a legalizar el uso es transmitido junto con la vivienda. Es indudable que ese derecho tiene un valor, y que se ha producido su transmisión, lo que justifica, desde la perspectiva del uso, la valoración de las obras realizadas.
Se ha solicitado certificación del Ayuntamiento de Cartagena de inexistencia de expediente sancionador ni expediente de restitución de la legalidad urbanística sobre la vivienda DOCUMENTO CINCO. Se aporta escrito de solicitud, y se aportará cuando sea emitido.
Nos encontramos ante una irregularidad urbanística que no consta como grave ni preventiva del desarrollo del planeamiento, no siendo fuera de ordenación, resultando fuera de norma, con el régimen que ello conlleva, en favor del adquirente, en cuanto a la posibilidad de uso, ejecución de obras y reparación, en tanto en cuanto no se agrave la razón de la falta de cumplimiento de la norma urbanística.
Sin que la autorización de uso sea incumbencia en estos momentos del recurrente, que vendió la propiedad, incluyendo con ello los derechos a obtener las autorizaciones de uso que al derecho del comprador puedan convenir.
La consideración de fuera de norma es regulada en la Ley 13/2015, y es a esta consideración a la que tiene derecho el recurrente, en cuanto a la valoración efectiva de las obras realizadas como coste de inversión, so pena de caer en indefensión, ello con independencia de que sea el actual propietario el que conforme a la Orden interpretativa, quien con ocasión de ulteriores usos o construcciones tiene derecho a solicitar esta consideración del Ayuntamiento competente, si bien es este derecho que ostenta el nuevo propietario el que acredita la existencia de un valor transmitido, que ha de considerarse a efectos de determinar los beneficios en la venta de la propiedad. 2.2.3) ART 52 DEL RD 1093/1997.
Igualmente puede el propietario de las obras obtener su inscripción registral, por ser susceptibles de inscripción en el Registro de la Propiedad, conforme al art 52 del RD 1093/1997, y art. 28.4 del Real Decreto Legislativo 7/2015, de 30 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Suelo y Rehabilitación Urbana.
Lo anterior avala que hayan de ser consideradas como inversiones y mejoras efectuadas a los efectos del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de n o Residentes, dado que dentro de los derechos transmitidos al actual propietario se encuentra la patrimonialización de las obras, su derecho a usarlas, a solicitar nuevas licencias de obra, y a inscribirlas en el Registro de la Propiedad, y por ende las obligaciones tributarias anejas a dichos valores en caso de venta o transmisión mortis causa son carga del titular.
3.- FACTURA DE CONSTRUGLOBAL
3.1 CARÁCTER DE OBRA MENOR
Los trabajos realizados entran en la definición de OBRA MENOR del art 215 del Decreto 1/2005 , por ser de sencilla técnica, no precisar elementos estructurales, y por ser obra de reforma que no supone alteración del volumen, del uso principal de las instalaciones y servicios de uso común o del número de viviendas y locales, ni afectar a la composición exterior, a la estructura o a las condiciones de habitabilidad o seguridad.
La eliminación de un pilar no estructural entre ventanas (405,72€), y la viga de hierro (coste cero) para el hueco abierto para una ventana, no son de carácter estructural.
Es por lo anterior que no es exigible, en relación a estas obras realizadas en el año 2008, la constatación de proyecto, habiéndose producido su patrimonialización al año de su ejecución, con la prescripción de cualquier infracción leve, conforme al art 246 del Decreto 1/2005 .
3.2 MEJORAS REALIZADAS CON LA FACTURA DE CONSTRUGLOBAL
-Factura de Construglobal Por importe de 68.946,76 €. Son objeto del recurso las inversiones relacionadas más abajo, por importe total de 37.959,19 € (IVA excluido).
Las inversiones para las que se solicita su consideración a los efectos de minusvalorar los beneficios en la venta se han dividido en MEJORAS NO SUSTITUTIVAS y MEJORAS SUSTITUTIVAS.
Las MEJORAS no sustitutivas suponen mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos por añadido de elementos, que conforme al art 35.1.b de la Ley 35/2006 , aplicable conforme al art 24 del Real Decreto Legislativo 5/2004 , han de ser considerados en el valor de adquisición en la determinación de la base imponible.
En cuanto a las mejoras sustitutivas, y habiendo quedado expuesta su naturaleza de mejora por incremento del valor del elemento (incremento de productividad), y de la durabilidad, por reposición de un elemento con antigüedad de la fecha de construcción de 1991 (Doc Uno pág 41 Consulta descriptiva catastral), que a la fecha de la sustitución ya tenían 17 años de antigüedad.
Las NORMAS DE REGISTRO Y VALORACIÓN del PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD, en su norma 3º Normas particulares sobre inmovilizado material determinan las condiciones en las que las obras de renovación, ampliación o mejora pueden considerarse, que queda condicionado por (1) generar un aumento de la capacidad, productividad, o alargamiento de la vida útil, y (2) la obligación de dar de baja el valor de lo sustituido:
f) Los costes de renovación, ampliación o mejora de los bienes del inmovilizado material serán incorporados al activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil, debiéndose dar de baja el valor contable de los elementos que se hayan sustituido Es en cumplimiento de lo anterior, que la valoración de las mejoras no tiene en consideración los costes de demolición, y que deduce el valor de lo anteriormente existente, dando una valoración del 60 % del coste a (1) elemento anterior (2) fijación del elemento anterior, y (3) fijación del nuevo elemento.
Es decir que detraía la demolición se identifica el incremento de valor de la inversión añadida en un 40 % del coste de dichos elementos nuevos, todo ello realizado, desde la óptica tributaria, para determinar de forma extremadamente prudente, ajustado a las normas de valoración más adversas, el coste de las inversiones que efectivamente han incrementado el valor del activo, y una mayor vida útil.
La Consulta del BOICAC Nº 52, de DICIEMBRE DE 2002, en relación al Inmovilizado Material Nº V 2ª indica que:
'Las obras de mejora de los bienes del inmovilizado material son incorporadas al activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil, y su valoración se realizará de acuerdo con el contenido de la norma de valoración 2ª de la quinta parte del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, es decir, por el precio de adquisición, por lo que el criterio general será registrar el importe de las mejoras como inmovilizado por las cantidades finalmente a satisfacer al vendedor, lo que obliga a considerar las posibles indemnizaciones que se produzcan como un menor importe del precio de adquisición. ....'
Y cita la Consulta DGT V2867/2016 de 22 junio 2016 y jurisprudencia sobre la materia.
La resolución de la cuestión controvertida debe pasar, necesariamente, por analizar casuísticamente la naturaleza de los gastos determinando si son propios de la conservación y reparación, o, en otro caso, son inversiones o mejoras; en este sentido, como señala la AEAT para que los costes de una ampliación o mejora puedan imputarse como mayor valor del bien deberán producir un aumento en la capacidad de producción del mismo, una mejora sustancial en su productividad o un alargamiento en la vida útil estimada del activo.
Por el contrario, se entiende por 'reparación' el proceso por el que se vuelve a poner en condiciones de funcionamiento un activo. Y por 'conservación', el de mantener el activo en buenas condiciones de funcionamiento, manteniendo su capacidad productiva.
Resulta aparente de la naturaleza de los trabajos, que éstos han sido de mejora, y ello se acredita en el Doc Uno, en las numerosas fotos de 'antes y después', que claramente reflejan el buen estado inicial, y la notable mejora subsiguiente.
En relación a los límites de la conservación y reparación el Tribunal Superior de Justicia de Castilla-León sede en Burgos de 03/03/2005 Número de Sentencia: 114/2005 Número Recurso: 376/2003 :
-El concepto de mejora es tratado en la consulta 16 de marzo de 1994 del BOICAC: en relación a las Normas Particulares sobre Inmovilizado Material. NV 3ª:
La Resolución de este Instituto de 30 de julio de 1991, por la que se dictan normas de valoración del inmovilizado material desarrollan los criterios contenidos en la norma de valoración citada; concretamente la norma tercera define, entre otros, los conceptos de ampliación y mejora del inmovilizado, indicando:
'1. La 'ampliación' consiste en un proceso mediante el que se incorporan nuevos elementos a un inmovilizado, obteniéndose como consecuencia una mayor capacidad productiva.
2. Se entiende por 'mejora' el conjunto de actividades mediante las que se produce una alteración en un elemento del inmovilizado aumentando su anterior eficiencia productiva.'
TERCERO.- El Abogado del Estado se opone al recurso promovido de contrario y, frente a las alegaciones que formula, alega lo siguiente sobre la liquidación del IRPF de no residentes anual impugnada:
La demanda rectora de estos autos sostiene, como ya hiciera el recurrente en vía económico administrativa, que procede incrementar el valor de adquisición de un inmueble, por el mismo transmitido el 24 de diciembre de 2014, en unas cantidades que dice corresponden a inversiones y mejoras, conforme al art. 24 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004.
En el caso de entidades no residentes, cuando la ganancia patrimonial provenga de una adquisición a título lucrativo, su importe será el valor de mercado del elemento adquirido.
Tratándose de ganancias patrimoniales a que se refiere el artículo 13.1.i).3.º de esta Ley procedentes de la transmisión de derechos o participaciones en entidades residentes en países o territorios con los que no exista un efectivo intercambio de información tributaria de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de la disposición adicional primera de la Ley de medidas para la prevención del fraude fiscal, el valor de transmisión se determinará atendiendo proporcionalmente al valor de mercado, en el momento de la transmisión, de los bienes inmuebles situados en territorio español, o de los derechos de disfrute sobre dichos bienes.
En caso de que el contribuyente haya tributado por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por ganancias patrimoniales por cambio de residencia, de acuerdo con lo establecido en el artículo 95 bis de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, para el cálculo de la ganancia patrimonial correspondiente a la transmisión se tomará como valor de adquisición el valor de mercado de las acciones o participaciones que se hubiera tenido en cuenta para determinar la ganancia patrimonial prevista en el mencionado artículo.'
De entre las normas previstas en la Sección 4ª del Capítulo II del Título III de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las que, para la determinación de la base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, se remite el artículo parcialmente transcrito, destaca el art. 35.
Y cita el artículo 217 de la L.E.C. Norma que viene a reproducir lo dispuesto por el ya derogado artículo 1.214 del Código Civil.
Y considera que en este supuesto correspondía al reclamante, y aquí recurrente, la carga de probar los gastos que no se han considerado por la Dependencia de gestión de la AEAT en Cartagena, como inversiones y mejoras que puedan incrementar el valor de adquisición de la vivienda por cuya transmisión se ha girado, por Impuesto sobre la Renta de no Residentes, la Liquidación parcialmente confirmada por la resolución recurrida.
CUARTO.- Conforme al art. 24 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de acuerdo con el cual:
'1. Con carácter general, la base imponible correspondiente a los rendimientos que los contribuyentes por este impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente estará constituida por su importe íntegro, determinado de acuerdo con las normas del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, sin que sean de aplicación los porcentajes multiplicadores del artículo 23.1 de dicho texto refundido, ni las reducciones.
2. En los casos de prestaciones de servicios, asistencia técnica, obras de instalación o montaje derivados de contratos de ingeniería y, en general, de actividades o explotaciones económicas realizadas en España sin mediación de establecimiento permanente, la base imponible será igual a la diferencia entre los ingresos íntegros y los gastos de personal, de aprovisionamiento de materiales incorporados a las obras o trabajos y de suministros, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.
3. La base imponible correspondiente a los rendimientos derivados de operaciones de reaseguro estará constituida por los importes de las primas cedidas, en reaseguro, al reasegurador no residente.
4. La base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales se determinará aplicando, a cada alteración patrimonial que se produzca, las normas previstas en la Sección 4.ª del Capítulo II del Título III, salvo el artículo 33.2, y en la Sección 6.ª del Título X, salvo el artículo 94.1.a ), segundo párrafo, de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .
En el caso de entidades no residentes, cuando la ganancia patrimonial provenga de una adquisición a título lucrativo, su importe será el valor de mercado del elemento adquirido.
Tratándose de ganancias patrimoniales a que se refiere el artículo 13.1.i).3.º de esta Ley procedentes de la transmisión de derechos o participaciones en entidades residentes en países o territorios con los que no exista un efectivo intercambio de información tributaria de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de la disposición adicional primera de la Ley de medidas para la prevención del fraude fiscal, el valor de transmisión se determinará atendiendo proporcionalmente al valor de mercado, en el momento de la transmisión, de los bienes inmuebles situados en territorio español, o de los derechos de disfrute sobre dichos bienes.
En caso de que el contribuyente haya tributado por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por ganancias patrimoniales por cambio de residencia, de acuerdo con lo establecido en el artículo 95 bis de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, para el cálculo de la ganancia patrimonial correspondiente a la transmisión se tomará como valor de adquisición el valor de mercado de las acciones o participaciones que se hubiera tenido en cuenta para determinar la ganancia patrimonial prevista en el mencionado artículo.'
De entre las normas previstas en la Sección 4ª del Capítulo II del Título III de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las que, para la determinación de la base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, se remite el artículo parcialmente transcrito, destaca el art. 35 en tanto en cuanto que señala que
1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
Efectivamente, en relación con este valor, cabe distinguir entre las inversiones y mejoras, que sí serían mayor valor de adquisición, de los gastos de conservación y mantenimiento. Así, estos últimos se refieren a gastos efectuados de manera regular, con la finalidad de mantener el uso normal del bien en cuestión, conforme especifica el art. 13 del RD 439/2007 (Rgto IRPF), estando dichas partidas vinculadas a la noción de mantenimiento del estado de los bienes que los generan, contribuyendo a mantener la vida útil del inmueble.
Por contraposición, y a falta de una definición concreta en la propia norma, las ampliaciones o mejoras deben entenderse como auténticas inversiones que redundan en un aumento de la vida útil o habitabilidad del inmueble, o en aumento de la extensión o capacidad en otro tipo de bienes, siendo tan solo estos costes en verdaderas mejoras o ampliaciones del inmovilizado los que deben considerarse, en el ámbito del IRPF, como mayor importe del valor de adquisición. No así los que constituyen sustituciones por la obsolescencia o deterioro del elemento necesarios para el mantenimiento del uso y eficiencia del inmueble.
Debemos recordar que, conforme al artículo 33. de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y el concepto de ganancia patrimonial.
Esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinada por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, según dispone el artículo 34 de la Ley del Impuesto, valores que vienen definidos con carácter general en el artículo 35 de la citada Ley para las transmisiones a título oneroso, si bien en el artículo 37 establece normas específicas de valoración para los distintos supuestos de ganancias o pérdidas patrimoniales.
Y, debe recordarse que conforme a lo dispuesto en el artículo 108.4 de la LGT, precepto de aplicación a todos los procedimientos de aplicación de los tributos:
'Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario.
En este caso, el TEARM, anula el acto administrativo para que se practique otra liquidación aceptando como mayor valor de adquisición de la vivienda los trabajos relativos a la bomba de calor y del jardínen los términos establecidos anteriormente. Y como gasto de inversión susceptible conforme al art 34 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Y el TEARM no admite la deducción de la base del impuesto con relación las siguientes facturas e importes, que constituyen el objeto de este recurso:
1) Factura de Design Management 22809 de 2003, por instalación puerta automática entrada a la parcela por importe de 4.912,50€ (IVA excluido), es objeto del recurso.
2) Factura de Construglobal Por importe de 68.946,76€. Son objeto del recurso las inversiones relacionadas, por importe total de 37.959,19 € (IVA excluido).
3) Facturas NUM003, NUM004, NUM005, NUM006, y NUM007 de Design Management S.L. por importe de 51.260,50€ (IVA excluido) es objeto del recurso.
Sobre las que el recurrente centra la demanda, estas son las que procede examinar, conforme a la normativa expuesta y que ha de ser valorada en virtud del art. 105,1 LGT y 217 LEC. Por tanto, es una cuestión de prueba tanto para la administración como para el Sr. Abogado del Estado. Si el resto de las facturas son mejoras de la vivienda que deben deducirse del valor de adquisición.
Y teniendo en cuenta el art. 13 del RD 439/2007 reglamento del IRPF, que distingue entre gastos de conservación y reparación: El art. 13 a) del RD 439/2007 de 30 de marzo por el que se aprueba el Reglamento del IRPF señala que:
'Tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario todos los gastos necesarios para su obtención.
En particular, se considerarán incluidos entre los gastos a que se refiere el párrafo anterior:
a) Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien, derecho o facultad de uso o disfrute del que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación, así como los gastos de reparación y conservación.
A estos efectos, tendrán la consideración de gastos de reparación y conservación:
Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones.
Los de sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros.
No serán deducibles por este concepto las cantidades destinadas a ampliación o mejora.
El importe total a deducir por los gastos previstos en este apartado a) no podrá exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos.
El exceso se podrá deducir en los cuatro años siguientes, sin que pueda exceder, conjuntamente con los gastos por estos mismos conceptos correspondientes a cada uno de estos años, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos en cada uno de los mismos, para cada bien o derecho'.
La STS de Cataluña nº 4752/2021de 1-12-21 a estos efectos señala: En el presente supuesto y de conformidad con las facturas aportadas por la recurrente, se puede constatar que las obras ejecutadas son de ampliación o mejora como de reparación y conservación (reforma de fachada, colocación de baranda, cambio de antena TV, arreglo puerta de entrada y puerta salida terraza...), por lo que dichos gastos son deducibles de conformidad con el art. 13 a) antedicho.
El TEARM y el Sr. Abogado del Estado en la contestación de la demanda, aluden a que la presente controversia constituye una cuestión de prueba ( art. 105 de la LGT) correspondiendo a cada parte la carga de probar los hechos determinantes de sus pretensiones. Si bien, como señala esta Sección de la Sala contencioso administrativa del TSJC en sentencia de fecha 17/9/2018 (REC. 730/2018) y 28/7/2021 (REC. 354/2020) 'la exigencia a cada parte de probar el supuesto de hecho determinante de la norma que invoca a su favor puede verse matizada, e incluso alterada, aplicando criterios de razonabilidad, normalidad y facilidad probatorias - art. 217.7 de la LEC-, regla procesal que permite desplazar en determinados supuestos el onus probandi a quien se encuentra en una mejor disposición de acreditar el hecho o hechos controvertidos'.
Y partiendo de la base de que no se discuten por las partes la veracidad de las obras realizadas en la vivienda, sino su consideración como de mejora por reparación- conservación.
Así las cosas y como se advierte de la documentación aportada por la recurrente, la Factura de Design Management 22809 de 2003, por instalación puerta automática entrada a la parcela por importe de 4.912,50 € (IVA excluido)-COMPRA E INSTALACIÓN DE PUERTA DE ENTRADA A LA PARCELA.
La compra e instalación de la puerta automática de entrada a la parcela ha sido rechazada por el TEARM por no haberse acreditado en su opinión que anteriormente no había puerta, y no poder descartar que dicha puerta fuera sustitución.
Se aportó una documental por evidencia fotográfica: En el informe pericial unido se encuentra la acreditación fotográfica de que la parcela no tenía puerta de entradaoriginalmente, y se unen las fotos de la puerta instalada en 2003, y de su estado anterior (Página 24 del DOCUMENTO UNO),
Consta que entre ambas fotos hay importantes diferencias:
(1) En la del estado anterior se aprecia que no existe el rail en el suelo para guiar la puerta, mientras que en el estado actual éste va de lado a lado de la puerta.
(2) En la de estado anterior, junto a la farola a la derecha se ve una zona de pasterre, en tierra, que ulteriormente aparece con baldosa en la de estado actual.
(3) En la de estado anterior se observan luminarias culminando los hitos de entrada, que son sustituidas por otro tipo en los de la foto de estado actual.
(4) En la de estado anterior se observa el cubo de basura sobre la acera, mientras que en la de estado actual se embute en una pequeña construcción, junto al hito izquierdo.
(5) En la del estado anterior se ve la parte baja de los bordillos, en su encuentro con el asfalto, mientras que en la foto actual las sucesivas capas de asfalto ulteriormente aplicadas no permiten esa apreciación, habiendo reducido la altura de los bordillos en varios centímetros.
De la comparación de la foto histórica con la actual se aprecia que anteriormente no había puerta a la entrada de la parcela.
Ello nos lleva a considerar que no es una sustitución de otra anterior. Pero es que hay otros indicios claros para esta prueba de hecho negativo que se requiere para acreditar que esta puerta no sustituye ninguna anterior: Y también valorada el escaso tiempo (-EXIGUA PROPIEDAD DEL ANTERIOR PROPIETARIO (1 MES Y 5 DÍAS).
Conforme consta en la escritura de compra (EA ESCRITURA COMPRA) el recurrente adquirió la vivienda el 21 de julio de 1997, mientras que el título de compra del vendedor es de 16 de junio de 1997, es decir que el anterior propietario lo fue por el exiguo plazo de 1 mes y 5 días, plazo en el que es impensable que encargara e instalara la puerta de entrada a la parcela:
-INEXISTENTE REFERENCIA A RETIRADA DE PUERTA ANTERIOR.
Las facturas de la constructora Design Managemnent S.L. incluyen diversos conceptos, y cuando se refieren a trabajos hacen referencia a las 'Ordenes de Trabajo' numeradas, en las que indican de forma detallada los trabajos realizados. No hay referencia alguna a la retirada de la inexistente puerta anterior, sino exclusivamente al suministro e instalación de la puerta (Doc. Uno Págs 76 y 77).
Con lo anterior, y constando que el objeto de prueba en esta cuestión es 'la inexistencia de la puerta anterior', prueba de hecho negativo, los indicios referidos, y las fotos de antes y después, entendemos que son suficiente prueba para la admisión de que la puerta automática de entrada no sustituía a una inexistente puerta anterior.
La inversión así acreditada es de 4.912,50 € (IVA excluido). no consta que tuviera puerta, por lo que esos gastos serian deducibles. es una inversión en mejora de la vivienda, que no sustituye a ninguna puerta anterior, por lo que consideramos que es una evidente mejora y debe constar como deducción del beneficio generado por la venta.
Y así la sentencia del TSJ de Madrid nº 495/21 de 22-09 que señala: Delimitado en los términos expuestos el ámbito del recurso, la cuestión debatida se centra en determinar la cuantía de la ganancia patrimonial derivada de la transmisión por los actores en el ejercicio 2014 de una vivienda y una plaza de garaje.
Para resolver esta cuestión hay que partir de las normas que regulan las ganancias patrimoniales en la Ley 35/2006, del IRPF y su art. 33.1., 34 y 35.
En este caso concreto, la prueba pericial vía telemática, en acta de 15-12-20 del Arquitecto Sr. Norberto, que ratifica su informe, que la obra no afecta a la planta principal, que afirma que no se consideró el derribo.
-El testigo Pablo con documento-pasaporte NUM008 Presidente de la Comunidad de propietarios de la Manga Club, que la finca del Sr. Jose Pablo es la que se describe como Campo Norte.
Y la testigo Andrea, empleada de la empresa constructora Design MANAGEMENTS SL, que identifica la finca del Sr. Jose Pablo y los trabajos realizados, y manifiesta que los trabajos eran para ampliar la vivienda, que actuó como inspectora de la obra, que se construyó una habitación junto a la piscina, que antes era zona libre y también superviso la instalación de las verjas automáticas, en la entrada que antes no había verjas ni puertas. Solo había dos pivotes a los lados.
Lo que confirma: Factura de Design Management 22809 de 2003, por instalación puerta automática entrada a la parcela por importe de 4.912,50€ (IVA excluido), que es objeto del recurso.
- Y también confirma que las puertas metálicas instaladas no sustituían a otras anteriores. Única motivación del TEARM para no admitir su deducibilidad. Por lo que debe estimarse en este extremo, y con respecto a Factura de Design Management 22809 de 2003, por instalación puerta automática entrada a la parcela por importe de 4.912,50€ (IVA excluido) porque evidencia que se trata de una mejora y que no era sustitución de otra puerta anterior, al acreditarse que antes no existía.
-Y respecto a la factura de Construglobal por importe de 68.946,76€ que sólo son objeto del recurso las inversiones relacionadas, por importe total de 37.959,19 € (IVA excluido).
El único motivo por el que el TEARM no le admite la deducción como mejora, es que no coincide la dirección, lo cual se ha demostrado en esta vía jurisdiccional como no ajustado a la realidad del sitio donde se ubica la vivienda donde se efectúan las obras, que no se discuten, Chalet Campo Nort-Hyatt y es cierto, que las facturas aparecen a nombre del actor Sr. Jose Pablo-Dirección postal de la vivienda, identificación de la vivienda en los presupuestos y facturas aportadas de Construglobal.
El TEARM aduce con respecto a esta factura (DOC UNO Pág 86) que la dirección de localización de la obra no se ajusta a la vivienda.
Así dice la resolución que las facturas están dirigidas a: 'Chalet Campo Nort Hyatt', cuando en realidad los así encabezados son los presupuestos y la factura está dirigida al recurrente Sr. Jose Pablo, que además ha aportado los medios de pago (pág.99 de dicho documento).
Y como señala el recurrente en realidad, quieren decir 'CHALET CAMPO NORTE HYATT', queriendo referirse a que la Villa (chalet), se encuentra en el campo norte (por ámbito dentro de La Manga Club al norte del cruce de la carretera Los Belones - Portman, que atraviesa el Campo Norte de Golf de La Manga Club), del HYATT (operadora hotelera de lujo que gestionó el hotel, los campos de golf, y los restaurantes de La Manga Club desde 1993 hasta 2008). Hyatt era la empresa hotelera de prestigio internacional que gestionaba el hotel de La Manga Club en 2008, y muchas personas se referían al complejo turístico 'La Manga Club', vulgarizándolo como el 'Hyatt'. 'Campo Nort', es clara abreviatura de 'Campo Norte', que es referencia a uno de los tres campos de golf de La Manga Club, -Norte, Sur y Oeste-.
Dado que las villas unifamiliares del complejo en su gran mayoría tienen linde con un campo de golf, como es el caso de la Villa 50 objeto de este recurso, resulta que las villas perimetrales de los campos de golf, quedan definidas por el campo con el que lindan.
De esta forma en La Manga Club hay villas de Campo Norte, y Villas de Campo Sur, y de hecho el nombre de la villa objeto del recurso es 'Villa 50 Campo Norte'. Se corresponde con Finca catastral 3752103XG9635S0001HK, como consta en el informe pericial de D. Norberto (El inmueble objeto del presente dictamen está situada en la calle de la Tosca Parcela nº 50, La Manga Club, en el municipio de Cartagena, Región de Murcia). Y además la licencia de obra del Ayuntamiento de Cartagena de 16-10-2009, consta que es para ampliación de vivienda donde también consta que se acompaña proyecto básico de ejecución, suscrito por técnico de obra y visado por el Colegio d Arquitectos de MURCIA en fecha 17-02-2009. Para la vivienda sita en la C/Tosca, parcela nº 50 La Manga club- TM de Cartagena- aunque es cierto que no existe licencia de Obra mayor, ello a efectos tributarios, no obsta para reconocer la existencia de las obras, y su localización y referirse a la misma finca catastral.
Incluso la factura de Conservación y Asistencia Técnica S.L., aceptada por el TEARM, y obrante en el EA como FACTURA MEJORA CYAT refiere la dirección de facturación como: 'MR and MRS CARSTAIR Villa 50 CN, La Manga Club. Cartagena', en la que podemos ver que 'Campo Norte' se refiere como 'CN'.
Y es cierto, que 'Campo Norte' es parte de la descripción del domicilio fiscal del vecino del recurrente, como se puede apreciar de la información catastral en la escritura de Venta (EA ESCRITURA VENTA) pág 19 de 21:
Y también es cierto que la factura refiere el nombre del recurrente ' Jose Pablo', y es sólo en los presupuestos en los que se incluye la dirección inadecuadamente, el TEARM concluye:
'se aporta factura de fecha 22-10-2008 en la que figura como concepto reforma realizada según presupuesto 14/8/8, por importe de 61.875,63 euros más 16 % en concepto de IVA. En la descripción del lugar de la Obra pone Chalet Campo Nort Hyatt. Consta en el expediente licencia de obras otorgada por el Ayuntamiento, de fecha 16-10-2009, habiendo sido solicitada el 31-3-2008. El contenido de la licencia es para ampliación de la casa situada en C) La Tosca, parcela 50 de la Manga Club (Los Belones), Cartagena, referida, según proyecto básico y de ejecución suscrito por técnico competente y visado el 17-2-2009. Consta solicitud por parte del interesado de dicho proyecto para ser aportado al expediente, pero no se aporta. Es cierto, que no se aportó licencia de obra MAYOR, pero la no existencia de licencia urbanística, no afecta a este supuesto tributario, para acreditar la realidad de las obras en la vivienda del actor Sr. Jose Pablo. Y lo que procede es analizar si esas obras son de mejora, o de conservación y restauración. Eliminados los obstáculos para considerar que es la misma finca y analizadas las facturas.
Y es lo cierto, que se ha acreditado la realidad de las obras que incluyen elementos nuevos, de ampliación de 90,50 m2 como lo confirmada testigo inspectora de la obra Sr. Andrea. Y por el informe pericial del sr. Norberto, acompañado con la demanda, ratificado a presencia judicial.
Y -Obras confirmadas por el testigo D. Gumersindo, legal representante de la empresa RAMER PROYECTOS Y PROMOCIONES SLP, que realizo las obras, y que tras la exhibición de los folios 42,43 y 44 del informe pericial, declara que hay dos planos, uno de noviembre de 2007 y otro del año 2008, uno era del exterior y otro del interior de la vivienda, y que depende de si los dueños estaban en España o no. Al acreditarse mediante las pruebas testifícales, pericial y documentales en la inmediación en que se practicó y sometidas al principio de contradicción procesal, valoradas en su conjunto, conforme al art. 105,1 LGT y 217 LEC, para acreditar los extremos que rechazaba el TEARM, el único extremo debatido para no admitirlas que era su falta de consideración de obra mayor, y poder considerarlas como de mantenimiento y conservación y su realidad como obras de mejora, acreditadas por la prueba testifical. Y que deben incluirse como mejoras 'las que redundan, bien en un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble' para deducir del precio de la adquisición de la vivienda, conforme al art. 35 de la LIRPF.
La STS 910/2021de 25 de febrero en el REC. 1302/2020En este sentido por ejemplo la sentencia: 1182/2020, de 2 del 17 de septiembre de 2020, donde se sostiene:
(Fdto. jurídico primero) que:
*'No es ocioso indicar, llegados a este punto, que la jurisprudencia de la Sección segunda de esta Sala ha abordado recientemente el principio de buena administración, ínsito en el artículo 103.1 de la Constitución , habiéndose indicando al respecto [por ejemplo en la Sentencia de 17 de abril de 2017 (rec. 785/2016 , ES:TS:2017.1503), fundamento jurídico tercero] que: 'le era exigible a la Administración una conducta lo suficientemente diligente como para evitar definitivamente las posibles disfunciones derivada de su actuación, por así exigirlo el principio de buena administración que no se detiene en la mera observancia estricta de procedimiento y trámites, sino que más allá reclama la plena efectividad de garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente al contribuyente'. Y, del mismo modo, en la Sentencia de 5 de diciembre de 2017 (rec. 1727/2016, ES:TS:2017:4499 ), fundamento jurídico cuarto, indicamos que '[a] la Administración, y claro está, a los órganos económico administrativos conformadores de aquella, le es exigible una conducta lo suficientemente diligente como para evitar posibles disfunciones derivada de su actuación, por así exigirlo el principio de buena administración que no se detiene en la mera observancia estricta de procedimiento y trámites, sino que más allá reclama la plena efectividad de garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente al contribuyente.Del derecho a una buena Administración pública derivan una serie de derechos de los ciudadanos con plasmación efectiva, no es una mera fórmula vacía de contenido, sino que se impone a las Administraciones públicas de suerte que a dichos derechos sigue un correlativo elenco de deberes a estas exigibles, entre los que se encuentran, desde luego, el derecho a la tutela administrativa efectiva'.
Y que deben incluirse como mejoras 'las que redundan, bien en un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble' para deducir del precio de la adquisición de la vivienda, conforme al art. 35 de la LIRPF.
QUINTO.- Y respecto a las facturas NUM003- NUM004- NUM005- NUM006- NUM007 y que según el informe pericial del Sr. Norberto, son trabajos de Design Management SL realizados en el año 2002, que el TEARM rechaza por no quedar acreditado que sean obra mayor, porque pueden considerarse obras y trabajos de mantenimiento y conservación de la vivienda y no de mejora en esas fechas (aumento de superficie).La SALA comparte este criterio de la administración a la vista de la descripción de las obras, que pueden ser de sustitución-reparación y no de mejora por ampliación de la vivienda en esas fechas.
Por lo que procede la estimación parcial de la demanda, en el sentido acordado por el TEARM de retroacción de actuaciones y en la nueva liquidación que se practique deberán incluirse como gastos de mejora en el precio de adquisición de la vivienda, los admitidos por el TEARM aceptando como mayor valor de adquisición los trabajos relativos a la bomba de calor y del jardín en los términos establecidos anteriormente. Y los relativos a las facturasque corresponden (IVA excluido) a 4.912,50 € de la puerta de entrada, puerta metálica. Y la factura de Construglobal por importe de 68.946,76€ que sólo son objeto del recurso las inversiones relacionadas, por importe total de 37.959,19 € (IVA excluido).
Y desestimar el resto de las facturas a las facturas NUM003- NUM004- NUM005- NUM006- NUM007 por los motivos expuestos.
SEXTO. - De conformidad con el artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción, no procede la imposición de costas al estimarse parcialmente la demanda.
En atención a todo lo expuesto y por la autoridad que nos confiere la Constitución de la Nación Española,
Fallo
Estimaren parteel recurso contencioso administrativo nº 238/2019 interpuesto por D. Jose Pablo, contra la Resolución de 31 de octubre de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia (TEARM) en la REA nº NUM000 por la que se estima parcialmentela reclamación, interpuesta el 16/05/2016 contra la desestimación del recurso de reposición dictado por la Dependencia de Gestión de la AEAT en Cartagena, n° NUM001, que tiene por objeto la liquidación provisional No Residentes 210 2014 Anual, clave de liquidación n° NUM002, por un importe de 22.985,91 euros en concepto de cuota e intereses de demora. Y anula el acto administrativo, retrotrayendo las actuaciones y volviendo a dictar resolución aceptando como mayor valor de adquisición los trabajos relativos a la bomba de calor y del jardín en los términos establecidos anteriormente,que se anula exclusivamente en los extremos establecidos en el fundamento jurídico quinto, y debiendo incluirse en la nueva liquidación también como gastos de adquisición de la vivienda las facturas citadas, por no ser en lo aquí discutido, conforme a derecho y sin expresa imposición de costas.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, de conformidad con lo previsto en el artículo 86.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa, siempre y cuando el asunto presente interés casacional según lo dispuesto en el artículo 88 de la citada ley. El mencionado recurso de casación se preparará ante esta Sala en el plazo de los 30 días siguientes a la notificación de esta sentencia y en la forma señalada en el artículo 89.2 de la LJCA.
En el caso previsto en el artículo 86.3 podrá interponerse recurso de casación ante la Sección correspondiente de esta Sala.
Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
