Sentencia Administrativo Nº 572/2005, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 1, de 12 de Julio de 2005

Encabezamiento

Recurso número: 1524/04

S E N T E N C I A N º 572

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE L

COMUNIDAD VALENCIAN

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIV

SECCIÓN PRIMER

Iltmos. Sres.

President

D. SALVADOR BELLMONT Y MOR

Magistrado

D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALE

Dª JOSEFINA SELMA CALPE

En Valencia , a doce de julio de dos mil cinco

Visto por la Sección PRIMERA de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal

Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo núm.

1524/04 promovido por la Procuradora Maria Teresa Calatayud Soler en nombre y representación de

PROMOCIONES RASCAÑA S.L., contra resolución dictada por el TEARV en fecha 27-2-2004 en

los expdte. nº 46/6650-6651-6652 y 6653/01 sobre impuesto sobre sociedades, habiendo sido parte

en autos la Administración demandada representada por el Abogado del Estado

Antecedentes

PRIMERO: Interpuesto el recurso y seguidos los trámites por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida

SEGUNDO: La representación de la parte demandada contestó a la demanda mediante escrito en el que suplica se dicte Sentencia por la que se confirme la Resolución recurrida

TERCERO: No habiendose recibido el proceso a prueba , ni habiendose solicitado el trámite de conclusiones, quedaron los autos pendientes para votación y fallo

CUARTO: Se señala la votación para el día siete de julio del preente año, teniendo así lugar

QUINTO: En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales

Siendo ponente el magistrado Ilmo. Sr. D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES

Fundamentos

PRIMERO: Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la Resolución adoptada con fecha 27.2.2004 por el Tribunal Económico-administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de las reclamaciones en su día formuladas por la hoy demandante contra los Acuerdos Administrativos de fecha 30.7.2001, y que derivan de las actas de disconformidad incoadas por los Servicios de la Inspección de la A.E.A.T. de Valencia, en relación con el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1995 a 1998

En la vía económico-administrativa, la actora había fundamentado sus respectivas reclamaciones en las siguientes alegaciones: 1) Con respecto al Acuerdo Administrativo relativo al ejercicio 1995 , exceso del plazo máximo de que dispone legalmente la Inspección para llevar a cabo las actuaciones; 2) Procedencia de la compensación de bases imponibles negativas declaradas en 1990 y 1991; 3) Aplicabilidad de la deducción por creación de empleo acreditada en las declaraciones de 1990 y 1991, y declarada como pendiente de aplicación; y 4) Procedencia de la imputación de las bases imponibles declaradas por False, S.A. (participada por la reclamante), por hallarse aquélla sujeta al régimen de transparencia fiscal. Como claramente se desprende de las alegaciones de esta vía económico-administrativa , el resultado de las actas de inspección trajo precisamente su causa en el criterio de la Inspección de no considerar aplicables en los ejercicios afectados por los Acuerdos de 30.7.2001 (1995 a 1998) la compensación de bases imponibles negativas, deducción por creación de empleo e imputación de bases imponibles a que se refieren las tres últimas alegaciones deducidas por la reclamante en la mencionada vía económico administrativa

En esta fase jurisdiccional, sin embargo, y como se desprende del escrito de demanda, la actora únicamente mantiene, como motivos del recurso, lo que constituyeron las alegaciones segunda y cuarta de la vía económico-administrativa; habiendo de entenderse , en consecuencia, que la recurrente se aquieta a la desestimación que el TEARV realizó en relación con la primera y tercera de sus alegaciones

Consecuentemente con ello, las cuestiones a abordar en la presente sentencia quedan concretadas en las dos siguientes: 1) Si resulta procedente o no la compensación de bases imponibles negativas que se operaron en los ejercicios afectados por las actuaciones inspectoras, y que , sin embargo, fueron acreditadas o declaradas en los ejercicios 1990 y 1991; y 2) Si debe o no considerarse ajustada a Derecho la imputación de bases imponibles que practicó la actora en relación con las declaradas por su participada False, S.A

El abogado del estado se ha opuesto a ambos motivos del recurso, con argumentos coincidentes con los expresados en la Resolución del TEARV

SEGUNDO.- Entrando ya en la primera de las cuestiones antes apuntadas, es de observar que lo que consideró el TEARV (en base a determinada resolución del TEAC) es que, partiendo de que la facultad de comprobación administrativa no se encuentra sujeta a plazo alguno, aunque los ejercicios en que se declararon las bases imponibles negativas (1990 y 1991) estaban ya prescritos a la fecha de inicio de las actuaciones inspectoras (27.3.2000), resultaba factible la comprobación de aquéllos , siempre que su eficacia no se traslade a los mismos , sino a ejercicios no prescritos (en este caso, 1995 a 1998); y no sólo eso, sino que -por ende- tal facultad de comprobación sin plazo conlleva el deber de prueba del sujeto pasivo mediante la contabilidad y soportes documentales de la misma

La Sala, sin embargo , no puede aceptar tales consideraciones efectuadas por el TEARV

En efecto, además de que tales consideraciones del TEARV parecen contradichas por lo señalado por el Tribunal Supremo en la Sentencia citada en la demanda (la de fecha 30.1.2004), debe entenderse que las facultades de comprobación e investigación que la LGT?63 atribuye a la Administración tributaria únicamente encuentran sentido en la finalidad de hacer efectivo el Derecho de tal Administración a la determinación de la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación; es decir, las facultades de investigación y comprobación son instrumentales del Derecho a la determinación de la deuda tributaria; de manera que si este derecho tiene una plazo concreto de prescripción, dicho plazo prescriptivo necesariamente afecta a la facultad de comprobación, que, por ello, habrá de quedar limitada a los ejercicios que aún no hayan ganado la prescripción en la fecha de inicio de las actuaciones inspectoras

De hecho , y a mayor abundamiento, debe tenerse en cuenta que la comprobación e investigación no sólo doctrinalmente están consideradas como procedimientos o formas de liquidación (es decir , como actos dirigidos a la correcta determinación cuantitativa de la deuda tributaria), sino que la propia LGT?63 regula la comprobación e investigación (sección 2ª del Capítulo III -arts. 109 a 113) dentro del Procedimiento de Gestión Tributaria , cuya finalidad última es procurar la correcta determinación de la deuda tributaria a través de la oportuna liquidación, y, en su caso, posterior, recaudación

Ni siquiera puede decirse que la investigación y comprobación administrativa de ejercicios anteriores al plazo prescriptivo del art. 64 LGT?63 pudiera tener por finalidad la averiguación de hechos que pudieran ser constitutivos de delito fiscal, ya que, además de que ello no está configurado legalmente como el objeto de tales facultades administrativas (sin perjuicio, claro está, de que , si en el curso de las actuaciones inspectoras se descubriesen hechos presuntamente delictivos, hubiera de deducirse el tanto de culpa a la jurisdicción penal, con suspensión del procedimiento Administrativo), nos encontramos con la tradicional correlación entre el plazo de prescripción Administrativo y el penal. De hecho, cuando se ha producido una disfunción entre ambos plazos (como sucedió con la Ley 1/1998, que redujo de cinco a cuatro años el plazo prescriptivo, en tanto quedaba inmutable el plazo de cinco años para la prescripción penal del delito fiscal), diversas Sentencias del Tribunal Supremo han llevado a cabo una labor de cohonestación de ambos plazos de prescripción. Así , la ST.S. 10.10.2001 señaló que "...en tanto la determinación del hecho imponible eludido constituye un presupuesto procesal o de procedibilidad derivado directamente del art. 132.2 del Código Penal, del principio acusatorio y del Derecho de defensa, la caducidad de las facultades de la Administración de practicar la liquidación de la deuda tributaria tiene efectos sobre la posibilidad de iniciación del procedimiento penal por un delito fiscal correspondiente a un ejercicio respecto del que ha prescrito la facultad de la Administración de determinar la deuda tributaria. En consecuencia...aunque no hayan transcurrido los cinco años que establece el artículo 131 del Código Penal para la prescripción del delito, pero han transcurrido los cuatro años dentro de los que la administración estaba facultada para determinar la deuda, no será posible la iniciación del procedimiento penal, pues no se contará con un presupuesto del mismo."

TERCERO.- Aún cuando con lo anteriormente razonado queda resulta la cuestión examinada (en el sentido postulado por la actora), llama la atención, por su ilogicidad, que la Administración no sólo pretenda tener facultades de comprobación "sine die" , sino que, por ende, traslade al sujeto pasivo la carga de la prueba de lo declarado en ejercicios prescritos, cuando el contribuyente ya no tiene obligación, ni conforme a la regulación mercantil ni a la fiscal, de conservar la documentación correspondiente; y menos todavía que se le pretenda aplicar un precepto legal (el que obliga a acreditar las bases imponibles negativas con la exhibición de la contabilidad y soportes documentales de la misma -art. 23.5 de la Ley 43/1995-) que no estaba en vigor en los ejercicios de referencia

Por lo demás , y aún cuando ello resulte ya intrascendente, es de observar como la actora ha aportado, para justificar la procedencia de las bases imponibles negativas declaradas en los ejercicios de 1990 y 1991, copia de las Cuentas Anuales depositadas en el Registro Mercantil , copia de las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1990 y 1991 y toda una batería de justificantes de los gastos consignados en las declaraciones y cuentas anuales; documentación que no ha sido impugnada por el Abogado del Estado, el cuál ni siquiera ha hecho referencia específica de tipo alguno a las concretas alegaciones que la actora ha expresado para fundamentar el motivo de que se trata

Todo lo anteriormente razonado conduce, en lógica consecuencia, a la estimación del motivo del recurso examinado

CUARTO.- Y en cuanto al segundo de los motivos del recurso (procedencia de la imputación de las bases imponibles declaradas por False, S.A. -participada por la reclamante-, por hallarse aquélla sujeta al régimen de transparencia fiscal), simplemente indicar que esta concreta cuestión ya ha sido resuelta por otra previa Sentencia de esta Sala (la nº 491/2005, de 20 de junio), que viene a negar el presupuesto de hecho en que se asienta este motivo (que False , S.A. pueda considerarse sujeta al régimen de transparencia fiscal)

Tal Sentencia habrá de ser seguida por la presente, no sólo en atención a una razón de unidad de criterio, sino también, en definitiva, porque la cuestión de referencia habría de considerarse prejudicial de la suscitada en el presente procedimiento

Dicha Sentencia, en lo que ahora interesa , es del siguiente tenor

" PRIMERO.- El presente recurso Contencioso-Administrativo se ha interpuesto , contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, de 27 de febrero de 2004, desestimatoria de la reclamación nº 46/6646/2001, 46/6647/2001, 46/6648/2001, 46/6649/2001formulada contra las las liquidaciones del Impuesto Sobre Sociedades, ejercicios 1995 (cuota cero); 1996 (2.009.538 ptas); 1997 (20.387.181 ptas) y 1998 (8.178.202 ptas); derivadas de actas de disconformidad

Según las actas el sujeto pasivo formuló declaración en los ejercicios citados en régimen de transparencia fiscal. La Inspección considera improcedente el régimen citado.

La demandante False S.A. alega que tiene por objeto la adquisición y promoción de fincas urbanas para su explotación en arrendamiento; que para realizar dicha actividad no contaba ni con local exclusivo ni con personal contratado; que adquirió un terreno cuyo destino era la construcción de inmuebles para arrendar; pero por dificultades derivadas de la paralización del proyecto por el ayuntamiento correspondiente, la actividad inmobiliaria no pudo realizarse; y para proceder a la venta de los terrenos que tenía en su patrimonio, contrató con terceras empresas no vinculadas la división , urbanización e instalación del suministro de servicios básicos (agua y electricidad) en las parcelas, e incluso de la posterior venta de los inmuebles. Y que al no realizar una actividad empresarial, es una sociedad de mera tenencia de bienes, sujeta al régimen de transparencia fiscal; al amparo de los arts 75 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y 40 de la Ley del I.R.P.F

SEGUNDO: El art. 75 de la Ley 43/1995 del Impuesto Sobre Sociedades, dispone:

"1. Tendrán la consideración de sociedades transparentes

a) Las sociedades en que más de la mitad de su activo esté constituido por valores y las sociedades de mera tenencia de bienes, cuando en ellas se dé cualquiera de las circunstancias siguientes

a') Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a un grupo familiar , entendiéndose a estos efectos, que éste está constituido por personas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad hasta el cuarto grado, inclusive

b') Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a 10 o menos socios

A los efectos de este precepto , serán sociedades de mera tenencia de bienes aquellas en que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades empresariales o profesionales tal y como se definen en el art. 40 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Para determinar si un elemento patrimonial se encuentra o no afecto a actividades empresariales o profesionales, se estará a lo dispuesto en el art. 6 de la Ley 18/1991, de 6 de junio , del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas..."

Estableciendo el art. 40 de la ley 18/1991 del IRPF:

"Uno. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades empresariales o profesionales aquellos que , procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación , comercio o prestación de servicios , incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas , pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales artísticas y deportivas

Dos. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad empresarial, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma

b) Que para el desempeño de aquélla se tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral"

TERCERO.- En la respuesta de la D.G.T. de 13-4-1994 a la Consulta nº 65/93 formulada por la actora , se manifestaba que: según se dice en el escrito de consulta, no tiene ningún empleado, ni realiza actividad empresarial alguna por imposibilidad manifiesta, según se deduce de la consulta, puesto que parece que su único activo los terrenos en el municipio, que no se pueden explotar por la paralización de los trámites por parte del propio Ayuntamiento. En consecuencia puede calificarse a la sociedad como de mera tenencia de bienes. No desvirtúa dicha consideración , la futura venta del activo, de los terrenos a cambio de obra, sin perjuicio del tratamiento previsto con respecto a la obtención de rentas patrimoniales en al Ley del Impuesto sobre Sociedades

Los hechos según lo describe la propia demandante son distintos; pues la demandante para proceder a la venta de los terrenos , contrató a terceras empresas (PACSA), para llevar a cabo la división, urbanización e instalación del suministro de servicios básicos (agua y electricidad) en las parcelas. Pues bien , en este caso, la demandante realizaba una actividad empresarial, en cuanto urbanizó terrenos , los transformó, para su posterior venta, y ello aunque esa actividad no la realizara directamente, sino contratando a terceras empresas

El art. 40.2 de la Ley del IRPF, tiene virtualidad cuando la entidad se dedica solo al arrendamiento o compraventa de inmuebles; pero no cuando realiza otras actividades, como en presente caso, en que la entidad aunque no ejecute las obras de urbanización ni construya por si misma, es promotora de terrenos urbanizados a su costa y en su beneficio."

QUINTO.- No se aprecian méritos que determinen, ex art. 139.1 LJ , un especial pronunciamiento sobre las costas causadas

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación

Fallo

Que, CON ESTIMACIÓN PARCIAL del presente recurso contencioso-administrativo, DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOS las actuaciones administrativas identificadas en el primero de los fundamentos jurídicos de esta Sentencia, EXCLUSIVAMENTE EN LO QUE SE REFIERE a la procedencia de la compensación de las bases imponibles negativas declaradas en los ejercicios de 1990 y 1991, DESESTIMANDO EL RECURSO EN LO RESTANTE. Sin efectuar expresa condena en las costas procesales

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia

Así por esta nuestra sentencia , lo pronunciamos, mandamos y firmamo

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico

Valencia , a doce de julio de dos mil cinco