Sentencia Administrativo Nº 58/2005, Tribunal Superior de Justicia de Aragon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 230/2002 de 31 de Enero de 2005

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ARAGÓN. SALA DE LO CONTENCIOSO

ADMINISTRATIVO (Sección 2ª).

-Recurso número 230 del año 2.002-

SENTENCIA Nº 58 de 2.005

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES

PRESIDENTE:

D. Jaime Servera Garcías

MAGISTRADOS:

D. Eugenio A. Esteras Iguácel

D. Fernando García Mata

En Zaragoza, a treinta y uno de enero de dos mil cinco.

En nombre de S.M. el Rey.

VISTO, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ARAGÓN (Sección 2ª), el recurso contencioso-administrativo número 230 de 2.002, seguido entre partes; como demandante DIPUTACIÓN GENERAL DE ARAGÓN, representada y asistida por el abogado de la Comunidad Autónoma; como Administración demandada la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO, representada y asistida por el Sr. Abogado del Estado y como codemandado DON Jose Pedro , representado por el Procurador de los Tribunales D. José Andrés Isiegas Gerner y asistido por el abogado D. Juan Manuel Piazuelo Martínez. Es objeto de impugnación la resolución de la Sala Segunda del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Aragón de 19 de diciembre de 2001 por la que se estima la reclamación nº 50/2473/00 interpuesta por D. Jose Pedro contra la liquidación relativa al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Transmisiones Onerosas.

Procedimiento: Ordinario.

Cuantía: 6.776,41 Euros.

Ponente: Iltmo. Sr. Magistrado D. Fernando García Mata.

Antecedentes

PRIMERO.- La parte actora en el presente recurso, por escrito que tuvo entrada en la Secretaría de este Tribunal en fecha 27 de febrero de 2.002, interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada en el encabezamiento de esta resolución.

SEGUNDO.- Previa la admisión a trámite del recurso y recepción del expediente administrativo, se dedujo la correspondiente demanda, en la que tras relacionar el recurrente los hechos y fundamentos de derecho que estimaba aplicables concluía con el suplico de que se dictara sentencia por la que, con estimación del recurso se anule la resolución recurrida y se declare conforme a derecho la liquidación extendida por los servicios tributarios de la D.G.A. por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

TERCERO.- La Administración demandada y la parte codemandada, en sus escritos de contestación a la demanda, solicitaron, tras relacionar los hechos y fundamentos de derecho que, por su parte, estimaron aplicables, que se dictara sentencia por la que se desestimase el recurso interpuesto.

CUARTO.- Recibido el juicio a prueba y practicada la propuesta por las partes con el resultado que es de ver en autos, y tras evacuarse por las partes el trámite de conclusiones, se celebró la votación y fallo el día señalado, 26 de enero de 2.005.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en el presente proceso por la parte actora la resolución de la Sala Segunda del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Aragón de 19 de diciembre de 2001 por la que se estima la reclamación nº 50/2473/00 interpuesta por D. Jose Pedro contra la liquidación relativa al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Transmisiones Onerosas.

SEGUNDO.- Los hechos básicos que dan origen a la controversia son los siguientes: a) mediante escritura pública de 17 de septiembre de 1997, Dª Marí Juana , en nombre de Viajes Politur, S.A., vendió a la D. Jose Pedro la vivienda letra NUM000 en la planta NUM001 del inmueble número NUM002 del Complejo Residencial DIRECCION000 , por un precio de veinte millones quinientas mil pesetas, haciendo constar en la misma que "la operación a que esta escritura se refiere es acto sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido, y al efecto la representante de la entidad vendedora manifiesta que ha recibido del comprador, por tal concepto, la cantidad de 1.435.000 pesetas"; b) la parte aquí recurrente presentó en la oficina de liquidación correspondiente una copia del citado documento en unión de autoliquidación por el impuesto de actos jurídicos documentados; c) iniciada por la DGA la oportuna actividad de comprobación e investigación por el concepto de ITP y AJD, ejercicio 1997, en fecha 6 de marzo de 2000 se extendió diligencia, requiriendo al sujeto pasivo para que aportara los documentos que justifiquen que se ha realizado la renuncia a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido, según los requisitos establecidos en el artículo 8.1 del Reglamento del Impuesto ; d) en fecha 26 de abril de 2000 el sujeto pasivo aportó a la Inspección fotocopia de la factura efectuada por Viajes Politur de la venta, comunicación del Sr. Jose Pedro a Viajes Politur de su condición de sujeto pasivo del IVA con derecho a la deducción total del mismo y fotocopia de escritura de rectificación de fecha 27 de marzo de 2000 modificando la de 17 de septiembre de 1997, en la que se hacía constar que "por omisión involuntaria no se hizo constar en dicha escritura que la transmisión, aunque sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, estaba exenta del mismo, conforme a lo dispuesto en el artículo 20.Uno.22° de la ley 37/1992 de 28 de diciembre, reguladora de dicho impuesto ; y que de conformidad con lo establecidos en el artículo 20-Dos de dicho texto legal , la sociedad vendedora, "Viajes Politur, S.A." renunció a dicha exención en el mismo acto, toda vez que el adquirente era sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, no sometido al régimen especial de recargo de equivalencia, y que actuaba en el ejercicio de sus actividades empresariales, teniendo derecho a la deducción total del impuesto soportado; renuncia que comunicó fehacientemente al sujeto pasivo vendedor con carácter simultáneo a la entrega del bien transmitido, conforme al artículo 8-1 del Reglamento del I.V.A., aprobado por Real Decreto 1.624/1.992, de 29 de diciembre " añadiendo que "la renuncia se justificaba con declaración que efectuó el adquirente, haciendo constar su condición de sujeto pasivo, con derecho a la deducción del impuesto soportado por las adquisiciones de bienes inmuebles, de conformidad con lo establecido en el artículo 8-1 del Reglamento antes citado " y que "a estos efectos VIAJES POLITUR, S.L. reconoció haber recibido del comprador el importe correspondiente al citado impuesto, que ascendió a UN MILLÓN CUATROCIENTAS TREINTA Y CINCO MIL PESETAS (equivalentes a 8.624,52 euros), por cuya suma otorgó carta de pago"; e) tras levantarse acta de disconformidad se practicó liquidación que fue impugnada en vía económico-administrativa; y f) por la resolución antes referenciada el TEAR de Aragón estimó la reclamación interpuesta.

TERCERO.- Como antecedente normativo preciso para la resolución de la controversia resulta preciso recordar que el artículo 4.Cuatro de la Ley 37/1992 dispone que "las operaciones sujetas a este impuesto no estarán sujetas al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas» del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados" añadiendo que "se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación: a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20.Dos", artículo que establece que "las exenciones relativas a los números 20, 21 y 22 del apartado anterior -en este último número se comprenden las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación- podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones", disponiendo el artículo 8.1 del Real Decreto 1624/1992 que "la renuncia a las exenciones reguladas en los números 20, 21 y 22 del apartado uno del artículo 20 de la ley del Impuesto sobre el Valor Añadido , deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes. La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles".

CUARTO.- En el presente caso, no negado que la operación objeto de la liquidación recurrida era una segunda entrega de edificación, en la que el adquirente era un sujeto pasivo actuando en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales con derecho a deducción total del Impuesto soportado con las correspondientes adquisiciones, la cuestión litigiosa se concreta en determinar si en arden a la efectividad de la renuncia a tal exención, se cumplieron o no los requisitos que a tal fin se establecen en artículo 8.1 del Reglamento del Impuesto , en concreto, a comunicación fehaciente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega del inmueble y la declaración del adquirente en donde se haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción.

QUINTO.- Para la resolución de la cuestión suscitada resulta preciso comenzar constatando que la renuncia apuntada está sometida al cumplimiento de unos requisitos, que son: 1º) que el adquirente sea un sujeto pasivo del IVA que actué en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional; 2º) que el adquirente tenga derecho a la deducción total del IVA soportado por la correspondiente adquisición; 3º) que el adquirente declare por escrito las dos circunstancias anteriores al transmitente y que este comunique fehacientemente a aquel la renuncia con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien, habiendo puesto de manifiesto la doctrina administrativa que resulta claro que la renuncia se ha querido revestir de un cierto carácter formalista que condiciona su validez, de forma que no basta con que pueda probarse que se cumplen los dos primeros requisitos, sino que han de reflejarse y comunicarse por escrito al transmitente, de la misma forma que éste último ha de dejar constancia expresa de la renuncia a la exención, y no en cualquier momento, sino previa o simultáneamente a la entrega del bien.

SEXTO.- Partiendo de lo expuesto ha de señalarse que la posición de la doctrina administrativa ha evolucionado desde la postura inicial más rigurosa, hasta una posición mucho más antiformalista, dentro del respeto debido al precepto aplicable, posición que es la que en este momento se sostiene tanto por la DGT, como por el TEAC.

Así, en un principio se venía sosteniendo que no basta con que pueda probarse que se cumplen los dos primeros requisitos, sino que han de reflejarse y comunicarse por escrito al transmitente, de la misma forma que éste último ha de dejar constancia expresa de la renuncia a la exención, y no en cualquier momento, sino previa o simultáneamente a la entrega del bien, poniéndose de manifiesto que la repercusión del IVA al adquirente, no implica renunciar a la exención del Impuesto, que no puede sobreentenderse puesto que la norma exige que se haga en los términos que se ha expuesto -resolución del TEAC de 7 de noviembre de 1996-.

Posteriormente, sin embargo, se viene sosteniendo -entre otras, resoluciones del TEAC de 29 de abril de 1998, 8 de julio de 1999 y 7 de marzo de 2001- que aunque en la escritura pública de compraventa no aparezca literalmente una renuncia expresa del transmitente, si resulta evidente que ambas partes manifiestan con eficacia respecto de tercero, como es la Hacienda Pública, su intención y su conocimiento indubitado de que la entrega de bienes realizada quede sujeta y lo esté efectivamente al Impuesto sobre el Valor Añadido, que es la finalidad perseguida por el Reglamento del Impuesto al exigir la comunicación fehaciente de la renuncia, han de entenderse cumplidos cuantos requisitos son precisos para la renuncia en debida forma a la exención del I.V.A. y ello siguiendo a la consulta no vinculante de 10 de mayo de 1996 que señala que a los efectos de la renuncia a la exención debe considerarse suficiente que en la escritura pública se haga constar el gravamen por el Impuesto sobre el Valor Añadido aunque no aparezca literalmente una renuncia expresa por el transmitente a la mencionada exención, toda vez que, con la referida indicación, se cumple suficientemente el requisito establecido reglamentariamente, con el que se pretende que ambas partes conozcan el impuesto al que se somete la operación, mediante una manifestación que igualmente haga fe frente a terceros. Si bien, la renuncia a la exención en la escritura pública, no resulta suficiente por sí sola, por cuanto con ello no se cumple el requisito que exige al comprador comunicar sus circunstancias al transmitente y, en concreto, que es sujeto pasivo del IVA con derecho a deducción -dos resoluciones del TEAC de 10 de julio de 1998 o la de 8 de septiembre de 1998-.

SÉPTIMO.- Pues bien, este Tribunal, rectificando en lo menester sus anteriores pronunciamientos, considera procedente acoger la anterior doctrina y estimar, en el presente caso, aplicando la misma, satisfecha la exigencia de que se haya comunicado fehacientemente al adquirente la renuncia con carácter previo o simultáneo a la entrega del inmueble, por medio de la indicación contenida en la escritura de compraventa en el sentido de que "la operación a que esta escritura se, refiere es acto sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido, y al efecto la representante de la entidad vendedora manifiesta que ha recibido del comprador, portal concepto, la cantidad de 1.435.000 pesetas".

OCTAVO.- Queda por examinar si se ha cumplido el requisito igualmente exigido en el precepto de referencia de comunicación del adquirente, en donde se haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción.

A este respecto, debe ponerse de manifiesto, por una parte, que la declaración del adquirente de su condición del sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles, lo que constituye es la mera explicitación del cumplimiento de un presupuesto material; y, por otra, que como ha tenido ocasión de señalar el TEAC en numerosas resoluciones, como son, por ejemplo, las de 29 de abril de 1998, 17 de enero de 2001, la renuncia a la exención en el IVA que prevé el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 , se trata de un acto ínter partes que debe ser expreso, con constancia por escrito, pero que no requiere comunicación alguna a la Administración Tributaria ni tampoco debe constar necesariamente en documento publico, ya que ello no viene exigido por precepto alguno, aunque, qué duda cabe, la mejor manera de hacer constar la renuncia y de evitar, en consecuencia, toda polémica, es la de que figure expresamente recogida en el clausulado de la escritura publica en que se formaliza la transmisión de los bienes inmuebles.

En el presente caso, ya en fecha 26 de abril de 2000 el sujeto pasivo aportó a la Inspección fotocopia de la factura efectuada por Viajes Politur de la venta, comunicación del Sr. Jose Pedro a Viajes Politur de su condición de sujeto pasivo del IVA con derecho a la deducción total del mismo y fotocopia de escritura de rectificación de fecha 27 de marzo de 2000 modificando la de 17 de septiembre de 1997, en la que se hacía constar que "por omisión involuntaria no se hizo constar (..) que de conformidad con lo establecidos en el artículo 20-Dos de dicho texto legal , la sociedad vendedora, "Viajes Politur, S.A." renunció a dicha exención en el mismo acto, toda vez que el adquirente era sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido" y que "la renuncia se justificaba con declaración que efectuó el adquirente, haciendo constar su condición de sujeto pasivo, con derecho a la deducción del impuesto soportado por las adquisiciones de bienes inmuebles".

Pues bien, aunque la eficacia por sí sola de dicha rectificación sea más que discutible -como ha tenido ocasión de señalar ya este Tribunal en anteriores pronunciamientos-, los documentos presentados, ratificados en la prueba practicada en el proceso, junto con dicha escritura de rectificación, sirven de prueba de la efectiva realización de la comunicación previa al transmitente por el adquirente de su condición de sujeto pasivo del IVA con derecho a la deducción total, comunicación que por razones lógicas y como se sostiene por la parte recurrente, hubo de haberse producido con carácter previo o anterior a la entrega del bien, puesto que es dicha comunicación la que justifica y constituye la razón de ser de la renuncia por parte del transmitente a la exención del IVA en la transmisión, por lo que ha de estimarse satisfecho igualmente el requisito exigido, procediendo en consecuencia desestimar el recurso interpuesto.

NOVENO.- No hay motivos que determinen un especial pronunciamiento en cuanto a Costas.

Fallo

PRIMERO.- Desestimamos el recurso contencioso-administrativo número 230 del año 2.002, interpuesto por DIPUTACIÓN GENERAL DE ARAGÓN, contra la resolución citada en el encabezamiento de la presente resolución.

SEGUNDO.- No hacemos especial pronunciamiento en cuanto a costas.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.