Sentencia Administrativo Nº 583/2009, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 957/2005 de 02 de Junio de 2009

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998 ) 957/2005

Partes: MECOTEX, S.A.

C/ T.E.A.R.C

S E N T E N C I A Nº 583

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

MAGISTRADOS

Dª. Mª JESÚS FERNÁNDEZ DE BENITO

Dª. PILAR GALINDO MORELL

En la ciudad de Barcelona, a dos de junio de dos mil nueve.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DELTRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 957/2005, interpuesto por MECOTEX, S.A., representado por el Procurador D. JORGE RODRIGUEZ SIMON, contra T.E.A.R.C, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª. PILAR GALINDO MORELL , quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el Procurador D. JORGE RODRIGUEZ SIMON, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo la conformidad a derecho de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de fecha de 6 de octubre de 2005, desestimatoria de las reclamaciones núms. 08/16059/2001 y 08/16060/2001 acumuladas, formuladas en nombre y representación de MECOTEX, S.A. contra acuerdos dictados por la Dependencia Provincial de Inspección en Barcelona de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, de fecha 22 de octubre de 2001, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, liquidación y sanción, ejercicio 1997 y cuantías de 85.950,86 euros y 68.699,27 euros, respectivamente.

SEGUNDO: Fundamente la entidad recurrente su pretensión impugnatoria de la resolución administrativa impugnada en base a los siguientes motivos, unos de carácter formal y otros en relación al fondo del asunto, a saber:

a) Nulidad de las actuaciones practicadas por infracción de lo dispuesto en el artículo 33 del Reglamento General de la Inspección de Tributos ,

b) adecuación a derecho de las deducción de las facturas emitidas por Capa Textil, SL en el Impuesto de Sociedades de 1997 y

c) improcedencia de la sanción impuesta.

Analizando el primero de los motivos del escrito de demanda, procede señalar que idéntico motivo de recurso fue ya alegado y desestimado por esta Sala en la reciente sentencia núm. 405/2009, de dieciséis de abril, dictada en el RCA nº 956/2005 interpuesto por la entidad INMOBILIARIA SOCIMECX, SA, cuyos socios coinciden los de la entidad hoy recurrente.

En dicha sentencia señalamos lo siguiente:

" En primer lugar, manifiesta que se ha infringido el artículo 33.1 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril -Reglamento General de la Inspección de Tributos- porque no se le comunicó previa y formalmente que se había producido un cambio de actuario en el trámite de las diligencias llevadas a cabo por la Inspección.

El artículo 33.1 citado dice: "Las actuaciones de comprobación e investigación se llevarán a cabo, en principio, hasta su conclusión, por los funcionarios, equipos o unidades de la Inspección de los Tributos que las hubiesen iniciado, salvo cese, traslado, enfermedad, o bien, otra justa causa de sustitución, atendiendo especialmente al carácter específico de las actuaciones a desarrollar, y sin perjuicio de la facultad de cualquier superior jerárquico de asumir tales actuaciones cuando proceda".

En el expediente administrativo unido a estas actuaciones obra el acta de disconformidad levantada a la empresa el 18 de octubre de 2001, así como el informe ampliatorio elaborado por el Inspector actuante.

El TEARC razona en su resolución que no se ha producido infracción del ordenamiento jurídico ni indefensión a la parte que motive la nulidad pretendida, posición que esta Sala, ante la falta de alegación específica alguna por parte del demandante que demuestre la producción de algún perjuicio a la sociedad, refrenda y declara ajustada a derecho".

En el supuesto enjuiciado, tal y como señala el Abogado del Estado, no sólo se ha cumplido el precepto citado en relación con la concurrencia de la causa de sustitución sino que dicha circunstancia ha sido comunicada a la recurrente, tal y como sostiene la resolución del TEARC impugnada, mediante la diligencia núm. 5, reconociendo la propia recurrente en su demanda que, en relación al cambio de actuario, "si bien mi representada se percató mediante la diligencia nº 5 que se había producido un cambio de actuario, identificada con el NRP 1770554657, pues mediante la comunicación de fecha 18 de septiembre de 2000 por la que se iniciaban las actuaciones de comprobación e investigación se había asignado por el Jefe de Unidad a la actuaria con NRP 1679972446, quien actuó en las diligencias nº 1 a 4, no se le informó formalmente a la empresa inspeccionada, a través de la personas que le representaba en las referidas diligencias, las razones de dicha sustitución" (sic).

En el presente caso, se produjo la sustitución del actuario, del que la entidad recurrente reconoce, como se ha dejado dicho, haberse percatado mediante la citada diligencia nº 5, si bien centra su desacuerdo al extremo de la falta de motivación de dicha sustitución, es decir, a la falta de expresión de la justa causa que la motivó.

Esta deficiencia procedimental, como pone de manifiesto el TS en la reciente sentencia de fecha 29 de septiembre de 2008 carece de relevancia, porque no causa indefensión alguna al recurrente, que no puede precisar el perjuicio que le ha causado dicha sustitución. La inamovilidad del funcionario que inició las actuaciones de comprobación no es principio procedimental con trascendencia en la validez del expediente, pues el artículo 33 RGT citado admite, como se ha visto, su sustitución en los casos de cese, traslado y enfermedad o, de forma amplia, por cualquier otra causa justa.

En todo caso, si la parte actora consideró que en el inspector designado para proseguir las actuaciones no se daba el requisito de objetividad, podía haber promovido su recusación, expresamente prevista en el artículo 33.3 RGIT , en relación con los artículos 28 y 29 de la ley 30/1992, de 26 de noviembre , en cualquier momento del procedimiento".

Procede, pues, la desestimación del motivo formal alegado.

TERCERO: En relación con el contenido del acta de disconformidad levantada, sostiene el recurrente que es adecuado a derecho la deducción practicada por la empresa como gasto en el Impuesto de las facturas emitidas por Capa Textil, S.L.

También en este caso y ante idénticas alegaciones que se contienen en el escrito de demanda, esta Sala se ha pronunciado en el referido RCA nº 956/2005 , por lo que al ser idénticos los argumentos allí empleados con los que mantiene la recurrente en el presente recurso y por razones de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación del derecho, procede reproducir lo que ya dijimos en la sentencia núm. 405/2009 , en relación a dicha alegación.

Considerábamos en la citada sentencia lo siguiente:

"El actuario hace constar en el acta, entre otras consideraciones, que el objeto social de Capa Textil, según sus Estatutos, era "la compra, venta, fabricación y comercialización de todo tipo de productos textiles, incluida la importación y exportación"; que las facturas recibidas por Inmobiliaria Socimecx hacían referencia a "tejido impermeable antihumedad, para aplicar a cubierta de tejado de almacenes de tejido según superficie; en cuanto a la infraestructura de Capa Textil, consta de baja a partir del segundo trimestre de 1995 porque no ha acreditado la presentación de ingresos por retenciones de los trabajadores referentes al IRPF, certificando las bajas la Tesorería General de la Seguridad Social, en el domicilio social declarado se averiguó por el Agente de la Hacienda Pública que había marchado desde hacía aproximadamente cuatro años; la sociedad figura matriculada en otro epígrafe del IAE, que comprende cobro de deudas y confección de facturas y servicios administrativos que no se corresponden con el objeto social antes dicho; no consta como titular en la compañía Telefónica de España; comprobada la realidad de las operaciones comerciales en los ejercicios 1997, las empresas consultadas habían adquirido mercancías no a Capa Textil, sino a otra sociedad; en las Declaraciones Anuales de Operaciones, no declaró compras y adquisiciones de bienes y servicios superiores a 500.000 pesetas ni le fue imputado ningún importe; los proveedores que dice tener la empresa constan a la Agencia Estatal como empresas inactivas; en cuanto a las mercancías adquiridas por Inmobiliaria Socimecx, ésta no ha satisfecho gastos de transporte ni ha acreditado documentación alguna que avale la emisión de licencia de obras, proyectos o facturas emitidas por las personas o entidades que realizaran las obras, y no se ha acreditado el pago de las mercancías que figuran en las facturas aportadas, habiéndose detectado que los fondos que nutren la "Caja" de la entidad provienen en realidad de la cuenta contable "Caja" de Mecotex. En fin, toda una serie de datos que apuntan a la falta de realidad de la operación por la cual Socimecx pretende deducir el gasto regularizado.

No es prueba suficiente, como pretende la parte actora, la aportación de facturas confeccionadas con Capa Textil, las manifestaciones de la empresa y la confección de un informe acreditativo de que las obras de reparación hayan sido realizadas, porque la Administración no valora si tales obras de cubrimiento existen, sino que disiente, basado en los completos datos obtenidos, de que estas obras hayan sido realizadas por Capa Textil, por encontrarse ésta inactiva y por no responder el quantum de las facturas a la situación contable de Capa Textil.

La Sala declara que la parte actora no ha sido capaz de enervar la presunción de veracidad del acta de la Inspección, reconocida en el artículo 145.3 de la Ley General Tributaria reformada por Ley 10/1985, de 26 de abril , y con ello debe desestimarse este motivo de impugnación."

En el supuesto enjuiciado, la recurrente no ha desvirtuado las alegaciones del TEARC que señalan que la interesada no ha aportado ninguna prueba ni acreditación de la que se pueda derivar la realidad de las adquisiciones tales como facturas del transporte de las mercancías, entrada en almacenes, medios de pago utilizados o cualquier otra prueba tanto de sus existencia como de su resultado final por lo que la ausencia de necesidad de gastos contabilizados impide su deducibilidad

Así y siguiendo los argumentos empleados por el acuerdo de la Inspección confirmado por la resolución del TEARC, en aplicación de los principios del devengo y de correlación de ingresos y gastos no puede imputarse como gasto el importe deducido de las facturas emitidas por la empresa "Capa Textil, SL" ya que no se ha acreditado ni que se hayan recibido ni que se hayan pagado ni tampoco incorporado a su proceso productivo.

CUARTO: En relación a la presunción de veracidad de las declaraciones presentadas como presunción "iuris tantum", también a ello nos hemos referido en la tantas veces citada sentencia nº 405/09 en el siguiente sentido: "se trata de una presunción iuris tantum de las actas que lleve a cabo la Inspección, en el fiel cumplimiento de sus obligaciones de investigación, que si bien son susceptibles de ser enervadas por parte del sujeto inspeccionado con datos veraces y fiables que contradigan lo expuesto por el actuario, en el presente caso no se ha acreditado aquella inexactitud de lo recogido por el Inspector, toda vez que los documentos aportados por el obligado tributario hacen referencia a facturas e informes fabricados ad hoc con una finalidad clara de autoexculpación, pero que se contradicen con los datos objetivos fiables extraídos de la documentación examinada por el actuario".

QUINTO: Por último y en relación a la sanción impuesta, la entidad recurrente se opone a la misma al no haberse desvirtuado, a su entender, su declaración relativa al Impuesto de Sociedades del ejercicio de 1997, alegando, por tanto, que no tuvo lugar la infracción de los artículo 79 a) y d) de la LGT/1963 .

La jurisprudencia del Tribunal Supremo viene reiterando que toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscrita en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado (SS TS de 9 de diciembre de 1997, 18 de julio de 1998, 17 de mayo de 1999, 2 de diciembre de 2000, 7 de abril de 2001 y 16 de marzo de 2002 , entre otras muchas). En tal sentido se pronuncia la reciente sentencia del Tribunal Constitucional núm. 164/2005, de 20 de junio de 2005 , al afirmar que "no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente".

De otro lado, esa misma doctrina sostiene que el pronunciamiento sancionador debe descansar en una actividad probatoria de cargo, en el sentido de que de ella pueda deducirse tanto la realidad del hecho infractor como la culpabilidad de la persona a quien le es imputable, al ser aplicables al ámbito administrativo sancionador los principios inspiradores del orden penal (SS TC núms. 89/86, 76/90 y del TS de 28 de abril de 1995 y 27 de abril de 1998 ); doctrina de la que se infiere que el derecho a la presunción de inocencia se erige como fundamental y se concreta en un contenido constitucional, señalando que nadie puede ser condenado o sancionado administrativamente sin un mínimo de actividad probatoria lícita y legítimamente obtenida.

Por último, se añade que la mencionada presunción constitucional opera como derecho del acusado a no sufrir una condena a menos que su culpabilidad haya quedado establecida, más allá de toda duda razonable, en virtud de pruebas que puedan considerarse de cargo y obtenidas con todas las garantías; proclamando, con carácter general, la legitimidad como tal prueba de cargo de la prueba de presunciones o indiciaria, siempre que reúna las siguientes condiciones: a) que parta de unos hechos plenamente probados, y b) que la deducción que de los mismos se efectúe sea lógica y exprese el enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano (SS TC 21-12-88, 8-6-89, 15-1-90, 24-1-91, 13-7-98 y 20-1-99 ), y señalando la sentencia del Tribunal Supremo de 17 de septiembre de 2003 que la prueba de presunciones no puede confundirse con las presunciones legales en materia tributaria.

SEXTO: En el supuesto enjuiciado la conducta sancionada, según señala la resolución impugnada, consistió en la contabilización de un gasto no real y su imputación en la cuenta de pérdidas y ganancias dando lugar a una menor base imponible de la debida, calificando el TEARC dicha conducta como sancionable, sin que las alegaciones efectuadas por la recurrente en su escrito de demanda desvirtúen, a juicio de la Sala, las conclusiones de la Inspección, confirmadas por el TEARC y sin que se pueda estimar la alegación de la demanda de acogerse al criterio del informe pericial emitido en las diligencias penales pues se refieren a la actuación de la persona física Sr. Soler Terol y no de la entidad recurrente, por lo que la sanción debe ser confirmada íntegramente al resultar, de las actuaciones practicadas la certeza de la culpabilidad de la recurrente, en los términos que exige la doctrina jurisprudencial que ha quedado expuesta para desvirtuar la presunción de inocencia constitucionalmente reconocida.

Por último, en orden a la graduación de la sanción procedente, la Administración aprecia la concurrencia de las circunstancias previstas en el art. 82.1. c) y d) de la anterior Ley General Tributaria , consistentes en la utilización de medios fraudulentos en la comisión de la infracción por la utilización de facturas cuya realidad no ha sido acreditada, y en la ocultación a la Administración de los datos necesarios para la determinación de la deuda tributaria, respectivamente.

El art. 82.1, c) de la citada Ley , establece como criterios de graduación de las sanciones tributarias: "La utilización de medios fraudulentos en la comisión de la infracción o la comisión de ésta por medio de persona interpuesta. A estos efectos, se considerarán principalmente medios fraudulentos los siguientes: la existencia de anomalías sustanciales en la contabilidad y el empleo de facturas, justificantes u otros documentos falsos o falseados.- Cuando concurra esta circunstancia en la comisión de una infracción grave, el porcentaje de la sanción se incrementará entre 20 y 75 puntos".

En el presente caso se aprecia el anterior criterio de graduación como consecuencia de que el obligado tributario justificó la deducción del gasto mediante facturas que no se correspondían a la realidad de los hechos. Las expresadas circunstancias ponen de manifiesto que la utilización de las facturas de que se trata ha constituido un medio comisivo de la infracción tributaria que nos ocupa, haciéndola fraudulenta, conforme viene exigiendo la jurisprudencia interpretativa de la anterior norma (SS TS de 8 y 10 de febrero de 2003 , entre otras); razón por la que no cabe apreciar la vulneración del principio de proporcionalidad, y debe entenderse suficientemente cumplido el requisito de la motivación a tales efectos.

Por el contrario, en orden a la ocultación, amén de no existir en la nueva Ley 58/2003 General Tributaria como criterio de graduación de la infracción grave, requiere la ocultación por parte del sujeto pasivo de datos a la Administración que sean necesarios para la determinación de la deuda, es decir, la sustracción al conocimiento de la Administración tributaria de todos o parte de los elementos constitutivos del hecho imponible, o el mismo hecho imponible; de tal forma que la falta de presentación o la presentación con inexactitudes de la declaración, por sí sola, no puede ser interpretada como criterio de graduación de la sanción tributaria por constituir un elemento del ilícito tributario, según reiterada doctrina de los Tribunales Superiores de Justicia y de esta propia Sala (SS TSJ Valencia de 23 de febrero de 2005, Madrid de 28 de abril de 2005 y Asturias de 11 de julio de 2005, y sentencia de la AN de 23 de diciembre de 2003 , entre otras).

SÉPTIMO: Las anteriores argumentaciones hacen obligada la estimación en parte del recurso, en el sentido de dejar sin efecto el último de los anteriores criterios de graduación. Sin que concurran méritos suficientes para hacer expresa imposición de las costas procesales causadas, a tenor de la regulación contenida en el art. 139 de la LJCA .

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación

Fallo

Que debemos estimar en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad MECOTEX SA contra la resolución impugnada, la cual se confirma, con los fundamentos que se desprenden de la presente resolución salvo en relación a la sanción impuesta que se que modifica en el sentido de que procederá imponer a la recurrente la sanción legalmente prevista con arreglo a los criterios que han quedado expuestos. Sin expresa imposición de las costas causadas en el presente procedimiento.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se unirá certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.