Sentencia Administrativo Nº 61/2012, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 527/2009 de 02 de Febrero de 2012

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

En la ciudad de Valencia a dos de Febrero de dos mil doce.

En la Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. D. JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA , Presidente D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA y D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES Magistrados, ha pronunciado la siguiente:

SENTENCIA Nº 61

En el recurso contencioso administrativo nº 527/2009, interpuesto por D. Cesar , representado por el Procurador Sr. Barra Pla, contra resolución del TEARV de fecha 27 de Noviembre de 2008, desestimatoria en reclamación nº NUM000 , formulada contra acuerdo sancionador en IRPF-1996, habiendo sido parte en los autos como demandado TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, conforme resolución de 18 de Febrero de 2010, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 25 de Enero de 2012.

Fundamentos

PRIMERO.- En este recurso deben sentarse como premisas el que tras la firma del acta en conformidad de 28-11-97, en IRPF ejercicio 1996,con cuota de 1.319,15?, intereses de demora de 65,92? y sanción de 738,72?, la posterior reclamación econ-administrativa ante el TEARV y, la resolución desestimatoria de este de 30-12-02, se interpuso recurso contencioso-administrativo con el nº967/03 el que mediante sentencia de Sala de 24 de Enero de 2005 , se estimo parcialmente al entender que en las actas incoadas se incorporaba la sanción sin la existencia de la tramitación separada de un expediente sancionador , vulnerando la ley 30/1992, por lo que se anula y se deja sin efecto la sanción impuesta .Como consecuencia de ello con fecha 25-05-05 se dicta acuerdo por el Inspector Jefe por el que y en ejecución de la sentencia del TSJCV de 24-01-05 , se da de baja la sanción impuesta sin perjuicio de la posible retracción de las actuaciones , siendo reanudadas y concluyendo con nuevo acuerdo de imposición de sanción, de 28 de Febrero de 2006 por el que se acuerda imponer la sanción de 1.253,19? con respecto al acta de IRPF-1996, notificado en fecha 27 de Marzo de 2006 ; con fecha 23-05-06 se dicta acuerdo desestimando el recurso de reposición interpuesto , con fecha 25-04-2006,y,la reclamación econ-administrativa, de 23-05-2006, es desestimada mediante resolución de 27-11-08.

Contra esta ultima se interpone este recurso el que básicamente se articula en base a las siguientes motivos de impugnación :a)-infracción de los arts.178,10.2 y la D.Tª 4ª.1 de LGT 58/2003, de 17 de Diciembre , en cuanto a que nos encontramos ante una sanción anulada por sentencia , sin efectos y firme a todos los efectos ; b)- el Pº de la cosa juzgada , lo que impide volver a pronunciarse sobre lo ya fallado , existiendo identidad entre las personas , el objeto y la calidad del examen ; c)- la improcedencia de la retracción de las actuaciones al no haberse acordado en la sentencia , por lo que solo a través del recurso de revisión se podría ir contra la resolución del TSJ .

SEGUNDO .- Esta cuestión ya ha sido objeto de examen y, sobre la misma existen pronunciamientos de esta Sala ,entre otras 693/2010 ,en sus fundamentos 2º a 5º aunque en otros materias tributarias , pero al ser el criterio el mismo procede remitirse a lo reiteradamente dicho respecto a la reiteración de actos anulados mediante sentencia firme:

SEGUNDO.- Consideraciones previas.

Si bien ya se anticipa la estimación del primero de los motivos impugnatorios, se hace preciso -en primer término- efectuar determinadas consideraciones.

Esta Sala es consciente de que, en anteriores sentencias de la misma, únicamente se había concluido con la imposibilidad de reiteración de actos administrativos tributarios previamente anulados por sentencia judicial en los casos en que el vicio determinante de la anulación hubiera sido material o de fondo, mas no en los supuestos en que el defecto fuere de carácter adjetivo o formal.

Y también la Sala es conocedora de determinada doctrina judicial que, en los casos en que la anulación derive de un vicio procedimental, viene entendiendo que resulta factible la retroacción de actuaciones al momento en que se incurrió en el vicio formal, a los efectos de la subsanación del mismo.

Ahora bien, examinada tal doctrina judicial, se aprecia que la misma -salvo algún supuesto puntual o excepcional- no afronta directamente la cuestión o, cuando menos, no aporta los argumentos jurídicos que puedan soportar la decisión de reposición de actuaciones.

En cualquier caso, sí podemos señalar que el tema que se va a tratar en esta sentencia no ha sido abordado desde la perspectiva que se va exponer y razonar en los siguientes fundamentos jurídicos; y son precisamente estas razones que seguidamente se explicitarán las que autorizan (en aplicación de la doctrina del Tribunal Constitucional al respecto - STC 111/2001 , FJ 2, por todas-) proceder a modificar nuestra anterior doctrina al respecto.

En otro orden de cosas, se hace necesario precisar que la doctrina que emana de esta sentencia lo es por referencia, no tanto al Derecho administrativo general, sino más particularmente al Derecho tributario, y ello en atención a las peculiaridades de que está imbuido este último y que irán siendo desgranadas en nuestra exposición.

Por último hay que añadir que, de todo lo que acaba de exponerse, habrían de excluirse -lógicamente- los supuestos de estimaciones parciales de recursos, por razones de fondo, que hicieran necesario el dictado de un nuevo acto administrativo que ajustase éste a las determinaciones establecidas en la sentencia judicial.

TERCERO.- Razones de estricta legalidad de la tesis de la Sala.

El fundamento en que la escasísima doctrina judicial que ha intentado justificar la posibilidad de reiteración de actos tributarios anulados judicialmente por defectos formales viene constituido, únicamente, por los preceptos de la anterior y la actual Ley de Procedimiento Administrativo relativos a la conservación de actos y trámites en casos de anulación, subsanación de defectos, etc. Sin embargo, debe tenerse en cuenta que tales preceptos se encuentran insertos en una Ley que está regulando el procedimiento administrativo -no el proceso jurisdiccional- y que van destinados a los órganos administrativos -no a los tribunales de justicia-.

Estas posibilidades sanatorias, incluyendo expresamente la retroacción de actuaciones, también se encuentran contempladas en otro tipo de normativa (especialmente la reguladora de las reclamaciones económico-administrativas), pero -se insiste- siempre es normativa reguladora de procedimientos administrativos (el económico-administrativo también lo es) y dirigida a órganos administrativos (los tribunales económico-administrativos también lo son).

Pues bien, es claro que nuestra legislación apuesta por la viabilidad de subsanación de los vicios del acto administrativo (especialmente en los casos de defecto de forma o de procedimiento), tanto en el curso del procedimiento administrativo, como en fase de recursos administrativos; esto es, en vía administrativa. Ahora bien, extrapolar tal posibilidad al procedimiento jurisdiccional que concluye con una sentencia judicial es algo que no aparece precisamente claro. Y es que el procedimiento jurisdiccional y la ejecución de sentencias no tienen su regulación en la Ley 30/1992, sino en la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa de 1998, donde no existe un solo precepto legal que contemple tales posibilidades, previéndose en los arts. 68 y ss. de dicha LJ que la sentencia sólo puede tener alguno de los siguientes fallos: inadmisibilidad del recurso, desestimación o estimación por anulación total o parcial del acto administrativo impugnado; en tanto que en los arts. 103 y ss. del mismo cuerpo legal -reguladores de la ejecución de sentencias- nada se dice sobre la posibilidad de remediar los vicios que hayan dado lugar a la estimación del recurso con anulación del acto administrativo impugnado. Contrariamente a todo ello, las sentencias judiciales de lo que están dotadas es del más que conocido principio de cosa juzgada.

CUARTO.- El principio constitucional de seguridad jurídica.

Nuestra decisión responde asimismo a las exigencias de los arts. 9.3 y 24.1 CE , cuando se proyectan sobre la relación jurídica entre Administración Tributaria y sujeto pasivo que autoliquida el impuesto, al estar revestida dicha relación, ciertamente, de caracteres que la singularizan frente a otras relaciones administrativas.

Desde esta perspectiva constitucional recordamos determinadas facetas del fundamental derecho a la tutela judicial efectiva; así, la del derecho a que las resoluciones judiciales se ejecuten en sus propios términos, ya que en caso contrario no serían más que meras declaraciones de intenciones, y por tanto no estaría garantizada la efectividad de la tutela judicial (por todas, STC 207/2003 ); también la del derecho a la intangibilidad, inmodificabilidad o invariabilidad de las resoluciones judiciales firmes, que impide que órganos administrativos o judiciales desconozcan o contradigan las situaciones jurídicas declaradas o reconocidas en una sentencia que haya adquirido firmeza (por todas, STC 204/2003 ).

Decimos nosotros que el proceso por el que se articula la tutela judicial tiende o debiera tender hacia la definitiva terminación de los conflictos jurídicos, de los litigios, de ahí que, dirimido el litigio por los jueces después de que las partes disfrutaron de oportunidades procesales diversas, el replanteamiento del conflicto jurídico por parte de una de ellas, la Administración Tributaria, compromete sin duda la seguridad jurídica y la efectividad de la tutela judicial debida al ciudadano.

Aquí retomamos las singularidades -aludidas ut supra- de la relación jurídica entre Administración Tributaria y el sujeto pasivo que autoliquida el impuesto. Como se sabe, en contraste con épocas pasadas, los deberes formales de autoliquidación impuestos a los contribuyentes son piedra angular del actual sistema general de gestión de los tributos. Así, la Administración Tributaria delega a los administrados la concreción de su deber de contribuir después de que aquéllos apliquen operaciones jurídicas y aritméticas, en ocasiones tan complejas que precisan de asesoramiento especializado.

La Administración Tributaria, desde luego, puede rechazar la propuesta del sujeto pasivo mediante una liquidación dotada de ejecutividad -no precisa pues del auxilio judicial-, mientras que por el contrario, si el sujeto pasivo no está conforme con la liquidación, se ve obligado entonces a agotar la vía administrativa previa y probablemente la judicial. Y es conforme a la tesis tradicional, que esta Sala rechaza, que aunque el sujeto pasivo obtenga sentencia estimatoria y anulatoria de la liquidación, la Administración Tributaria está en situación de girarle nueva liquidación contradictoria sin más límite que no contradecir el pronunciamiento judicial, pues lo cierto es que la Administración Tributaria, cuando gira nueva liquidación, en ocasiones aprovecha para plantear o replantear cuestiones sobre la deuda tributaria -cuestiones nuevas- que hubieran precisado de revisión de oficio de no haberse anulado por los jueces la liquidación impugnada por el contribuyente y sólo por él.

Esto último nos parece contrario no ya a la tutela judicial efectiva y a la seguridad jurídica sino incluso al sentido común. La factibilidad de reiteración de actos administrativos anulados (especialmente en el caso de vicios de forma o procedimiento) tiene como ventaja el principio de justicia material, en el sentido de evitar que, por meras cuestiones formales, se incumpla el deber de contribuir según la capacidad económica de cada uno. Pero no es menos cierto que también conllevaría el más considerable lastre del riesgo de latencia sine die del conflicto, dejando en manos de la Administración dilatar de manera indefinida la situación de injusticia, sin más que reiterar los vicios formales en cada nueva tramitación, con grave merma del principio de seguridad jurídica. Esto alcanza tintes cercanos a lo catastrófico en el ámbito tributario, en el que lo prolongado del devenir procedimental (que incluye el recurso obligatorio a la vía económico-administrativa) hace que la posibilidad de tan sólo una reiteración del acto administrativo pueda conducir a que el conflicto tributario se extienda a horquillas temporales inasumibles en un Estado de Derecho y muy superiores a la decena de años (como, desgraciadamente, estamos acostumbrados a comprobar -véase que, en el presente supuesto, hablamos del IRPF de 1993, hace ya 17 años-), durante los cuáles el contribuyente sufrirá la incertidumbre del resultado final de la controversia, lo que -como se apuntaba- resulta un tanto inadmisible para el común sentido jurídico y viene a traducirse en una suerte de reformatio in peius cuando -como sabemos- uno de los principios generales del derecho que ha hecho aflorar nuestra jurisprudencia es el de que la necesidad de acudir a un proceso no puede convertirse en daño para quién lleva la razón; posibilidad de reiteración que queda aún más huérfana de sentido cuando, además -se reitera- de la amplitud de facultades sanatorias de que se dispone (en el procedimiento administrativo, por vía de recursos y, en fin, en sede de la reclamación económico- administrativa), tenemos que la Administración tributaria es la "superdotada", tanto en medios materiales como personales, de todas las Administraciones públicas.

En definitiva, que -al igual que todos los derechos- todo principio tiene unos límites, y en nuestro caso el principio de justicia material y la obligación de contribuir según la capacidad económica de cada uno tiene que ceder a favor del principio de seguridad jurídica en el supuesto descrito.

Finalmente, y en relación con la doctrina científica sobre el asunto, señalar que, aún cuando puede localizarse algún que otro artículo doctrinal sobre la cuestión de que se trata, tampoco resulta fácil encontrar autores que se hayan enfrentado a la cuestión confiriendo a la misma una respuesta con argumentos de una mínima consistencia, sobre todo en lo que viene a considerarse la doctrina más autorizada. No obstante, sí puede decirse que los razonamientos expresados se encuentran en línea con autores como GARCÍA DE ENTERRÍA y TOMÁS-RAMÓN FERNÁNDEZ, cuando -en su conocido manual- efectúan una crítica de los fallos en que se acoge un defecto formal como base de los mismos, declarando la nulidad de lo actuado desde el momento en que dicho defecto fue cometido y condenando a la Administración a estar y pasar por dicha declaración y, en consecuencia, a retrotraer el expediente a dicho momento y a reconstruirlo a partir de él; si bien la doctrina que late en las consideraciones de estos ilustres tratadistas queda aquí desarrollada con proyección a la conclusión a que aquí llegamos y que queda precisada en el siguiente fundamento jurídico.

QUINTO.- Conclusión.

En atención a todo lo anteriormente expuesto, y conforme ya se anticipó, la Sala considera que no resulta factible reiterar los actos administrativos tributarios una vez que los mismos han sido anulados por sentencia judicial, con independencia de cuál haya sido el tipo de vicio o defecto determinante de la anulación; de manera que, en aplicación de tal doctrina, no cabe sino concluir con la estimación del recurso en atención al primero de los motivos en que el mismo aparece fundado, lo que hace innecesario y hasta improcedente -dada la naturaleza del motivo estimado- entrar en el análisis de los restantes motivos impugnatorios."

TERCERO .- En méritos a lo expuesto, procederá la estimación del recurso y con ello dejar sin efecto el acto recurrido por ser contrario a derecho, sin que se aprecien motivos con fundamento en la concurrencia de circunstancias subjetivas de temeridad o mala fe, en orden a la expresa imposición de las costas procesales, a efectos de lo dispuesto en el art. 139 de la Ley Jurisdiccional .

Vistos los preceptos legales citados, concordantes y de general aplicación.

Fallo

Estimar el recurso contencioso administrativo nº 527/2009, interpuesto por el Procurador Sr. Barra Pla, en nombre y representación de D. Cesar , contra resolución del TEARV de fecha 27 de Noviembre de 2008, desestimatoria en reclamación nº NUM000 , sanción derivada de actas de conformidad en IRPF, ejercicio 1996, la que se estima contraria a derecho, y en consecuencia, se anula; no se hace pronunciamiento expreso respecto a las costas.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico. En Valencia a dos de Febrero de 2012.