Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 61/2017, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 394/2011 de 25 de Enero de 2017

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN CUARTA

Núm. de Recurso:0000394 /2011

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:03452/2011

Demandante:DON Balbino

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU

S E N T E N C I A Nº:

IIma. Sra. Presidente:

Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. SANTOS GANDARILLAS MARTOS

D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU

Dª. ANA MARTÍN VALERO

Madrid, a veinticinco de enero de dos mil diecisiete.

Visto por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el presente recurso tramitado con el número 394/2011, interpuesto por DON Balbino , representado por el Procurador Don Javier Vázquez Hernández contra la Resolución del Tribunal Económico-administrativo Central (TEAC) de 4 de mayo de 2011, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Valencia, de fecha 26 de febrero de 2009, desestimatorio de la reclamación deducida contra la liquidación de 1 de junio de 2007, practicada al demandante por el concepto de IRPF del ejercicio 2002, por importe de 259.656,71 euros.

Ha comparecido como parte demandada la Administración General del Estado.

Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- La parte actora interpuso ante esta Sala con fecha de 13 de julio de 2011, recurso contencioso-administrativo contra la resolución antes mencionada, acordándose la incoación del proceso contencioso-administrativo, al que se dio el cauce procesal previsto en la Ley reguladora de esta jurisdicción.

SEGUNDO.- La parte actora formalizó la demanda mediante escrito presentado el 28 de noviembre de 2011, en el cual, tras exponer los hechos y los fundamentos de derecho que estimó aplicables, terminó suplicando: «... sea dictada Sentencia, por la que se reconozca y declare:

Que no procede la modificación de la declaración del IRPF del ejercicio 2002 de mi representado por ser improcedentes las imputaciones de, vía transparencia fiscal de la regularización practicada la sociedad PR1 en el recurso contra la liquidación a LIBERTAS 7 SA, como sucesora de PARTICIPACIONES REUNIDAS E INVERSIONES SL.

Que alternativamente se rectifique la imputación realizada por el mismo motivo de acuerdo con la modificación introducida en la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 07 de abril de 20011 en el procedimiento RG 2316/2010 de LIBERTAS 7 SA, como sucesora de PRI.

Que de acuerdo con las consideraciones de estimación parcial mencionadas en el párrafo anterior, en la resolución del TEAC de fecha 04 de mayo de 2011, en el RG 379410, aquí recurrido, deje en sus pensó la resolución del presente recurso a la espera de lo que resulte en el procedimiento 217/2011 de esa misma Sala en el recurso contra la liquidación contra LIBERTAS 7SA, como sucesora de PRI, salvo que la Sala acuerde la acumulación del presente procedimiento con el 217/2011».

TERCERO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 30 de diciembre de 2011, en el cual, tras exponer los hechos y refutar cada uno de los argumentos de derecho de la actora, terminó suplicando la desestimación del recurso y la confirmación del acto impugnado.

CUARTO.- Denegado el recibimiento del pleito a prueba solicitado por la parte demandante, se dio trámite de conclusiones, habiéndose solicitado en dicho trámite la suspensión del presente recurso en tanto se resolviera por la Sección Segunda de esta Sala la solicitud de la acumulación a estos autos de su Procedimiento Ordinario 217/11, habiéndose acordado dicha suspensión en Providencia de fecha 17 de abril de 2012.

Denegada la acumulación, se decretó la suspensión a la espera de que recayera sentencia en el recurso tramitado por la Sección Segunda, que una vez dictada y firme remitió testimonio de la misma para constancia en estos autos; tras lo cual se dictó Auto en fecha 22 de noviembre de 2016 alzando la suspensión y señalando para que tuviera lugar la votación y fallo el día 18 de enero de 2017, fecha en la que tuvo lugar.

Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Se debate en este proceso la conformidad a Derecho de la Resolución del Tribunal Económico-administrativo Central (TEAC) de 4 de mayo de 2011, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, de fecha 26 de febrero de 2009, desestimatorio de la reclamación deducida contra la liquidación de 1 de junio de 2007, practicada al demandante por el concepto de IRPF del ejercicio 2002, por importe de 259.656,71 euros.

La regularización practicada en la liquidación originariamente impugnada consistió en las imputaciones efectuadas al demandante como consecuencia de su participación en la sociedad trasparente 3 PLAYAS S.L. (en la actualidad 3 I NO RES, S.L.), así como de la cuota del impuesto de sociedades de la entidad PARTICIPACIONES REUNIDAS E INVERSIONES, S.L. (en adelante, PRI) imputada a 3 PLAYAS por la condición de esta sociedad de socio de aquella, también en régimen de transparencia fiscal.

SEGUNDO.-Para una mejor comprensión de la cuestión suscitada y, sobre todo, del grado de prejudicialidad de los distintos procesos tramitados en torno a la operación empresarial que se encuentra en el origen de este litigio, y exclusivamente en lo que aquí interesa, dejaremos constancia de los siguientes hechos, remitiéndonos a las correspondiente sentencias para la comprensión de detalles que aquí no sólo no resultan precisos, sino que se consideran distorsionadores de la claridad del relato preciso a fin de dar respuesta a la cuestión suscitada.

a) Mediante SAN y TS se desestimó el recurso contencioso-administrativo en el que se debatía si la fusión por absorción de PRI por Libertas 7 podía o no acogerse al régimen especial de fusiones prevista en el Capítulo VIII, del Título VIII de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre sociedades (en adelante, REF o régimen especial de fusiones). En la vía económico-administrativa el TEAC había confirmado el acuerdo de liquidación allí impugnado en cuanto a la improcedencia de la aplicación de tal régimen especial de fusiones, pero ordenó practicar una nueva liquidación corrigiendo la valoración de los activos transmitidos por PRI (sustancialmente acciones del grupo PRISA) con motivo de la fusión a los efectos de calcular la plusvalía obtenida por ésta como consecuencia de la fusión.

Tanto la sentencia de la SAN de 12 de junio de 2002 (rec. 217/2011 ) como la STS de 1 de junio de 2016 (cas. 3047/2014 ) que la confirmó, concluyen en la inaplicabilidad del régimen especial de fusiones debido a la inexistencia de una causa económica que lo justifique, desestimando el recurso contencioso- administrativo deducido contra la resolución del TEAC que había ordenado la práctica de una nueva liquidación en la que se ajustasen las valoraciones de los activos transmitidos en el proceso de fusión.

Consecuentemente, era preciso que la Administración efectuase una nueva liquidación por el Impuesto de Sociedades, ejercicio 2001, a Libertas 7 como sucesora de PRI.

b) PRI era una sociedad de cartera que tributaba por ello en régimen de transparencia fiscal [ art. 75.1.a) LIS ]. Entre su socios se encontraba la también sociedad transparente 3 PLAYAS, S.L., (hoy 3 I NO RES) a la cual le fueron imputadas en sede impuesto de sociedades las bases imponibles positivas correspondientes al impuesto de sociedades de PRI.

Como consecuencia de la liquidación practicada a PRI (absorbida por LIBERTAS 7) rechazando la aplicación del régimen especial de fusiones, la Administración tributaria, regularizó la situación de 3 PLAYAS (sucedida por 3 I NO RES) mediante la imputación de las bases imponibles de PRI sin hacer aplicación del régimen especial de fusiones. Tal cuestión dio lugar a reclamación económico-administrativa núm. 46/06835/06, que fue resuelta en sentido desestimatorio y posteriormente impugnada ante el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, hallándose pendiente de resolución.

C) Por su parte, en la liquidación que se encuentra en el origen de este proceso se regularizó la situación del demandante, don Balbino , correspondiente al ejercicio 2002 del IRPF, mediante la imputación de las bases imponibles y demás conceptos correlativos de la sociedad transparente 3 PLAYAS, S.L. (hoy 3 I NO RES) en función de su 99,9977% de participación en aquella, ello como consecuencia de la declaración de inaplicabilidad del régimen especial de fusiones a la absorción de PRI por LIBERTAS 7, pero antes de que, no obstante confirmarse su inaplicabilidad el TEAR anulara la liquidación practicada para que se corrigiesen las valoraciones conforme a las cuales se practicó la liquidación a PRI/LIBERTAS7 (a ello ya nos hemos referido con anterioridad).

En la resolución del TEAC que directamente se impugna se rechaza que puedan suscitarse en su seno cuestiones atinentes a la regularización de las sociedades trasparentes de donde proceden las imputaciones efectuadas al demandante en la liquidación practicada. Esta tan sólo consiste en la traslación al socio de las magnitudes procedentes de las sociedades transparentes en las que participa.

d) Durante la tramitación de este recurso contencioso-administrativo y el que se tramita ante el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, se acordó la suspensión de ambos procesos mientras se tramitaba el recurso contencioso-administrativo núm. 217/2011 en el que, como ha quedado expuesto, se debatía si era o no aplicable el régimen especial de fusiones del art. .... LIS a la absorción de PRI por LIBERTAS 7. Tal proceso concluyó con la SAN de 12 de junio de 2002 (rec. 217/2011 ), confirmada por la STS de 1 de junio de 2016 (cas. 3047/2014 ).

TERCERO.-El demandante sustenta su demanda en una amplia exposición de los motivos por los cuales considera aplicable el régimen especial del Título VIII, Capítulo VIII de la LIS a la fusión PRI/LIBERTAS 7, argumentos que son reproducción confesada de los empleados en recuso 217/2011, seguido ante la Sección Segunda de esta Sala al que se ha hecho mención y que se encontraba pendiente en el momento de formular la demanda rectora de este contencioso- administrativo. De la aplicación del régimen especial de fusiones indicado se hace depender la imputación de bases imponibles sobre la que se sustenta la liquidación aquí impugnada.

El demandante solicita primero que se declare que no resulta procedente la modificación de su declaración del IRPF, ejercicio 2002, como consecuencia de unas imputaciones que resultan de la regularización practicada a PRI/LIBERTAS 7. Pero alternativamente interesa, como estimación parcial, que se modifique la imputación realizada por el mismo motivo de acuerdo con la modificación introducida en la resolución del TEAC de 7 de abril de 2001 respecto de la regularización practicada a PRI/LIBERTAS 7.

CUARTO.-La consecuencia de todo lo anteriormente expuesto es que en la actualidad ha concluido el proceso judicial en el que se debatía la conformidad a Derecho de la resolución del TEAC que, aceptando la inaplicabilidad del régimen especial a la fusión de PRI/LIBERTAS 7 contenida en la liquidación entonces recurrida en vía económico-administrativa, se ordenó la práctica de una nueva liquidación a PRI corrigiendo el valor de los activos transmitidos en la fusión. Es por tanto inatacable la anulación de la indicada liquidación y el acuerdo ordenando la práctica de una nueva liquidación tomando en consideración los nuevos valores determinados conformes indica el TEAR, así como la inaplicabilidad del régimen especial de fusiones previsto en la LIS a PRI/LIBERTAS 7.

Ello conduce de modo inexorable a la desestimación de la pretensión principal del suplico de la demanda, sobre la que, además, versa la práctica totalidad de la argumentación empleada.

QUINTO.-La anulación por el TEAC de la liquidación practicada a PRI por haber apreciado incorrectamente en ella el valor de los activos transmitidos en el proceso de fusión PRI/LIBERTAS 7, determina, transitivamente, la anulación de la liquidación aquí impugnada, esto es, la practicada a don Balbino .

En efecto, esta liquidación es consecuencia de la imputación al demandante de las bases imponibles de la sociedad transparente 3 PLAYAS (3 I NO RES) en función de su participación en ella; y esta imputación es a su vez consecuencia de la que a 3 PLAZYAS (3 I NO RES) se realiza como consecuencia de su participación en la también transparente PRI. Dicho de otro modo, la anulación de la liquidación practicada a PRI afecta transitivamente a las sucesivas imputaciones de bases imponibles a realizar en función de las sucesivas participaciones por aplicación del régimen de transparencia fiscal.

Esta Sala no pasa por alto que el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana ha de resolver todavía el recurso sobre la impugnación de la liquidación practicada a 3 PLAYAS (3 I NO RES) antes de que el TEAC ordenara la práctica de una nueva liquidación a PRI con nueva valoración de los activos (de la que imputa sus bases imponibles), y que con un punto de vista exclusivamente formal, la imputación de bases imponibles al aquí recurrente don Balbino únicamente lo es de las correspondientes a 3 PLAZYAS (3 I NO RES). Ahora bien, de una parte, si el TSJ de la Comunidad Valenciana suspendió la tramitación del proceso que ante él se sigue es porque aceptaba el carácter prejudicial de la decisión que se adoptase en relación con la impugnación de la liquidación originaria practicada a PRI/LIBERTAS 7 una vez que fue anulada por el TEAC en su resolución 7 de abril de 2001 [decisión que ha tenido ya lugar en la SAN de 12 de junio de 2002 (rec. 217/2011 ), confirmada por la STS de 1 de junio de 2016 (cas. 3047/2014 )], y ello pese a que el debate procesal trabado ente él originariamente tenía por objeto la liquidación practicada antes de su enjuiciamiento por el TEAC.

Y de otra parte, la decisión que se adopte en el proceso seguido ante el TSJ indicado podrá incidir en la liquidación que en su caso pueda practicarse al aquí recurrente tras el dictado de esta sentencia, pero en ningún caso enervaría lo que aquí se declara: que la liquidación practicada al demandante trae causa, transitivamente, a través de las sucesivas imputaciones, de la valoración de los activos transmitidos en la fusión PRI/LIBERTAS 7 una vez que ha sido declarada definitivamente la improcedencia de aplicarle el régimen especial de fusiones; así como que tal valoración ha sido declarada disconforme con el Ordenamiento jurídico determinando la anulación de la liquidación que con base en ellos se practicó a PRI/LIBERTAS 7.

De modo que, la necesidad de que la regularización de la situación tributaria de don Balbino como consecuencia de esta sentencia hubiera de ajustarse a un pronunciamiento judicial del TSJ de la Comunidad Valenciana hipotéticamente incompatible con el nuestro, es cuestión que habrá de resolverse en su caso y en su día, conforme a las reglas que disciplinan la cosa juzgada y la intangibilidad de las resoluciones judiciales, pero no obstaculiza inexorablemente la resolución de este proceso, ya dilatada de manera más que notable.

SEXTO.-Procede por lo tanto acoger, aunque sólo en parte, la pretensión alternativamente formulada en el suplico de la demanda. Conforme acabamos de exponer anulamos la liquidación practicada al demandante que aquí se recurre de forma mediata a través de la impugnación del acuerdo del TEAC directamente impugnado. Pero será la Administración la que haya de practicar, en su caso, una nueva liquidación en contemplación de lo resuelto en la SAN de 12 de junio de 2002 (rec. 217/2011 ), confirmada por la STS de 1 de junio de 2016 (cas. 3047/2014 )] y en en esta misma sentencia, así como lo que en su día se resuelva en el proceso seguido ante el TSJ de la Comunidad Valenciana al que se ha hecho mención.

SÉPTIMO.-En materia de costas, a tenor de lo dispuesto en el art. 139.1 LJCA , no procede condenar a ninguna de las partes a su pago.

Vistos los preceptos ya citados, así como los de general y pertinente aplicación,

Fallo

ESTIMAR PARCIALMENTEel recurso contencioso-administrativo núm. 394/2011,interpuesto por el por el Procurador de los Tribunales don Javier Vázquez Hernández, en nombre de DON Balbino , contra de la Resolución del Tribunal Económico-administrativo Central (TEAC) de 4 de mayo de 2011, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, de fecha 26 de febrero de 2009, desestimatorio de la reclamación deducida contra la liquidación de 1 de junio de 2007, practicada al demandante por el concepto de IRPF del ejercicio 2002, por importe de 259.656,71 euros.

ANULAMOSdichas resoluciones, así como la liquidación originariamente impugnada.

DESESTIMAMOSel recurso en todo lo demás, sin imposición de costas

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por esta nuestra sentencia que se notificará a las partes, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-En el día mismo de su fecha, fue leída y publicada la anterior Sentencia por la Ilma. Sra. Magistrado Ponente, hallándose constituída en Audiencia Pública, de la que yo, el Secretario, doy fe.