Sentencia Administrativo Nº 625/2010, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 619/2008 de 14 de Mayo de 2010

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 00625/2010

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 625

RECURSO NÚM. 619-2008

PROCURADOR Dña MARIA SALUD JIMENEZ MUÑOZ

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. Maria Antonia de la Peña Elias

D. Santos Gandarillas Martos

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En la Villa de Madrid a 14 de Mayo de 2010

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 619-2008 interpuesto por FERROVIAL CONSERVACIÓN, S.A. representado por la procuradora DÑA. MARIA SALUD JIMENEZ MUÑOZ la fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 27.2.2008 reclamación nº 28/17959/07 interpuesta por el concepto de IVA habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO: Dado traslado de la demanda al Sr. Abogado del Estado, para su contestación, lo hizo admitiendo los hechos de la misma, en cuanto se deducen del expediente, alegó en derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO: No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se señaló para la votación y fallo, la audiencia del día 11-5-2010 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Santos Gandarillas Martos

Fundamentos

PRIMERO. Se impugna en el presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de febrero de 2008, que desestimó la reclamación económico administrativa número 17959/07, interpuesta contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2006.

El TEAR desestimó la reclamación ante la ausencia de alegaciones formuladas por el reclamante, al tramitarse la reclamación por el procedimiento abreviado, sin apreciar vicio o defecto alguno que la invalide.

SEGUNDO. La recurrente en primer lugar solicita la anulación de la resolución del TEAR por haber valorado indebidamente el procedimiento de revisión utilizado y la cuantía de la impugnación que no era cero, como se sostiene. Ello ha provocado la imposibilidad de hacer alegaciones generando indefensión. En segundo lugar, solicita la anulación de la liquidación recurrida, centrándose la cuestión debatida en valorar la caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, en los términos del artículo 99 de la LIVA .

Por el Abogado del Estado se solicita la desestimación del recurso.

TERCERO. En cuanto a la primera de las cuestiones, el particular interpuso reclamación económico administrativa mediante escrito en la forma prevista en el artículo 235.2 de la LGT , limitándose a solicitar que se tuviera por interpuesta, es decir, sin acompañar alegaciones sobre el fondo. El TEAR consideró que el trámite procedente era el del procedimiento abreviado y no el de única instancia, cuyo artículo 246.1.b) de la LGT prevé la inclusión, junto con el escrito de interposición las correspondientes alegaciones. Como no se acompañaron inicialmente, al considerar el particular que el procedimiento que correspondía era el ordinario en única instancia, el TEAR sin más y sin posibilidad de previa subsanación, desestimó la reclamación.

La Sala considera que la actuación llevada a cabo por el TEAR no fue ajustada a derecho, puesto que, si consideró que el procedimiento que correspondía no era el que el interesado había iniciado reconduciéndolo al abreviado, debió dar trámite para subsanación permitiendo al particular que completase el escrito de interposición con las alegaciones. El artículo 65.1 del RD 520/2005, por el que se aprobó el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 578/2005 , en materia de revisión en vía administrativa, contempla la posibilidad de que el órgano de revisión permita la subsanación, cuando iniciado el escrito de interposición no cumpla con alguno de los requisitos del artículo 246.1.a) de la LGT , relativos a "Identificación del reclamante y del acto o actuación contra el que se reclama, el domicilio para notificaciones y el tribunal ante el que se interpone". Cierto es que el precepto reglamentario, no contempla la posibilidad de subsanación en los casos de omisión del apartado 1 .b) del 246 de la LGT, que se refiere a la aportación de alegaciones con el escrito de interposición; aun así la Administración revisora debió suspender y requerir para que el escrito fuera completado.

Debemos tener presente que el particular no inició un procedimiento abreviado, por lo que en principio, el escrito de interposición de la procedimiento adolecía de algún defecto o vicio. El procedimiento de revisión instado por la parte fue el ordinario en única o primera instancia, y el TEAR de oficio lo recondujo al abreviado. Luego no se trata de un simple subsanación como la contemplada en el artículo 65.1 del RD 520/2005 de defectos del escrito indiciando el procedimiento abreviado, sino de un cambio de procedimiento llevado a cabo de oficio por el TEAR, que dejó en situación de auténtica indefensión al particular al impedirle formular alegaciones al acto impugnado.

En consecuencia la resolución impugnada no fue ajustada a derecho, no por falta de motivación, sino por dejar al particular en un estado de indefensión. La presente sentencia debería anular la resolución con retroacción de las actuaciones a fin de que el TEAR, previo traslado para alegaciones, y en su caso prueba, dictara resolución sobre el fondo. No obstante, la recurrente solicita que la Sala se pronuncie sobre el fondo del litigio y procedencia de la rectificación de la autoliquidación. Pese a que debería ser anulada la resolución del TEAR con retracción de actuaciones, por razones de economía procesal y en atención a la pretensión de la actora, debemos entrar al examen del fondo de la pretensión.

CUARTO. En cuanto al fondo del litigio, lo que se discute es la forma en que debe llevarse a cabo la deducción de las cuotas soportadas. Así, la Administración sostiene que primero debe realizarse la liquidación del período y deducir de las cuotas devengadas el importe de las cuotas soportadas en el período de liquidación, deduciendo después en su caso las cuotas soportadas procedentes de ejercicios anteriores, mientras que la sociedad recurrente considera que tiene derecho a deducir primero las cuotas de ejercicios anteriores y a continuación las cuotas soportadas en el ejercicio, pues de lo contrario se limita el derecho a compensar.

Esta misma cuestión ha sido resuelta por la Sala en la sentencia número 635 de 3 de abril de 2008, recaída en el recurso número 68/2005 por lo que pasamos a reproducir su fundamentación jurídica.

El art. 99.5 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , dispone que cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo período de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso.

Pues bien, esta Sección se ha pronunciado sobre el alcance de dicha norma en relación con el tema aquí controvertido en las sentencias de fechas 26 de mayo de 2006 y 18 de abril de 2007 , entre otras, que siguen el criterio de las sentencias dictadas por la Sala de este orden jurisdiccional del TSJ de Andalucía, sede de Sevilla, en fecha 8 de febrero de 2002 y por la Sala de Cataluña en fecha 11 de noviembre de 2004 , en las que se afirma, en lo que aquí importa, que "la forma de operar de la sociedad actora implica en definitiva que el IVA soportado no se deduzca del devengado, sino que el saldo a compensar se prolonga de forma artificial, eludiendo así el límite temporal de cinco años (ahora cuatro) que establece el precepto antes transcrito, de tal modo que prácticamente no se establece límite de tiempo alguno para la deducción de cuotas soportadas superiores a las devengadas y la práctica consiguiente del derecho a compensarlas, ... por lo que debe considerarse correcta la solución dada a la cuestión por la resolución recurrida".

Siguiendo el criterio expuesto, la Sala ha venido confirmando en estos casos las liquidaciones recurridas por estimar, además, que no resultaba vulnerado el derecho a la devolución de las cuotas soportadas, ya que de acuerdo con el art. 99.5, párrafo segundo de la Ley 37/1992 la sociedad actora pudo optar por la devolución del saldo existente a su favor dentro del aludido plazo de cuatro años, lo que no hizo.

QUINTO. Sin embargo, en un supuesto prácticamente idéntico al que ahora nos ocupa, la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de fecha 4 de julio de 2007 desestimó el recurso de casación para la unificación de doctrina presentado por el Abogado del Estado contra sentencia de 21 de noviembre de 2001 de la Sala de este orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja , sentencia que había anulado la liquidación tributaria que minoró el saldo a compensar declarado por el sujeto pasivo por haber efectuado la compensación de cuotas cuando ya había transcurrido el período de caducidad entonces vigente de cinco años, en lugar de haber solicitado la devolución de dicho exceso de cuotas a compensar en el último ejercicio habilitado.

La Sala Tercera del Tribunal Supremo afirma en el sexto fundamento jurídico de dicha sentencia: "A la vista del sistema normativo estatal expuesto, la cuestión se centra en determinar qué ocurre si transcurren cinco años (ahora cuatro) desde la fecha de presentación de la declaración en que se originó el exceso de cuotas a compensar y el sujeto pasivo no ha podido compensar esos excesos ni ha optado por solicitar su devolución; en estos casos cabe plantearse si el sujeto pasivo pierde el derecho a recuperar esas cuotas o si la Administración tiene la obligación de devolvérselas.

Para resolver esta cuestión debe acudirse a la Sexta Directiva que, según se ha dicho, consagra como principio esencial del IVA el de la neutralidad, el cual se materializa en la deducción del IVA soportado.

La naturaleza del Impuesto en cuestión es la de un impuesto indirecto que recae sobre el consumo; su finalidad es la de gravar el consumo de bienes y servicios realizado por los últimos destinatarios de los mismos, cualquiera que sea su naturaleza o personalidad; recae sobre la renta gastada y no sobre la producida o distribuida por los empresarios o profesionales que la generan, siendo éstos los que inicialmente soportan el Impuesto en sus adquisiciones de bienes, resarciéndose del mismo mediante el mecanismo de la repercusión y deducción en la correspondiente declaración.

Con la finalidad de garantizar esa neutralidad, el art. 18.4 de la Directiva señalada establece, como hemos dicho, que cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un período impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al período impositivo siguiente o bien proceder a la devolución.

La norma señalada, dada la finalidad que con ella se persigue, ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cinco años, actualmente de cuatro, el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas no deducido en períodos anteriores y no solicitar la "devolución" en dichos años, pero, en ningún caso, les puede privar de que, con carácter alternativo a la compensación que no han podido efectuar, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación.

Las posibilidades de compensación o devolución han de operar de modo alternativo. Pero aunque el sujeto pasivo del impuesto opte por compensar durante los cinco años (ahora cuatro) siguientes a aquel período en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado, debe poder optar por la devolución del saldo diferencial que quede por compensar. El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aun después de concluir el plazo de caducidad.

La pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del Impuesto. Por todo ello, entendemos, de acuerdo con el criterio mantenido por la sentencia recurrida, que no hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en períodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la "compensación" por transcurso del plazo fijado, la Administración debe "devolver" al sujeto pasivo el exceso de cuota no deducido.

Así pues, en la declaración en que se cumplen cinco años (cuatro años desde el 1 de enero de 2000), cuando ya no es posible "optar" por insuficiencia de cuotas devengadas, desde luego que se puede pedir la devolución. Por eso la sentencia recurrida había entendido que procede la devolución de cuotas soportadas declaradas a compensar y no compensadas, aunque hubieran transcurrido más de cinco años.

Caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza cuando se considere que empieza entonces un período de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible, y que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio. Por cualquiera de los procedimientos que se establecen (compensación y/o devolución) se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA.

El derecho a la recuperación no sólo no ha caducado (aunque haya caducado la forma de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación), sino que nunca se ha ejercido, de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que se debe producir, sino que es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción.

Como ha puesto de relieve la doctrina, se podría haber establecido en la Ley que si a los cinco años (ahora cuatro) de optar por la compensación no se hubiera podido recuperar todo el IVA soportado, atendiendo a las fechas en que se soportó, la Administración iniciaría de oficio el expediente de devolución; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del impuesto. Pero lo cierto es que no se ha regulado de esta forma, tal vez por el principio "coste- beneficio" pro Fisco. Pero aún siendo así, resulta difícilmente admisible (y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del impuesto. En vez de expediente de oficio, habrá que promover un expediente de devolución a instancia de parte.

No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución".

SEXTO. En consecuencia, dada la sustancial similitud entre el supuesto analizado en este proceso y el que fue objeto de la aludida sentencia del Tribunal Supremo, esta Sección debe modificar el criterio que ha venido manteniendo en estos casos, lo que conduce a la estimación del presente recurso, con la consiguiente anulación de la liquidación impugnada y la devolución a instancia de parte.

SÉPTIMO. No se aprecian motivos para hacer imposición de costas a la vista del artículo 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción.

Fallo

Estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por FERROVIAL CONSERVACIÓN S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de febrero de 2008, que desestimó la reclamación económico administrativa número 17959/07, interpuesta contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2006; debemos anular y anulamos la mencionada resolución, así como la liquidación de la que trae causa, actos que dejamos sin efecto, reconociendo el derecho del recurrente a obtener la devolución del importe de las cuotas que no pudo compensar; sin costas.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el dia en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.