Sentencia Administrativo Nº 628/2011, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 3426/2008 de 30 de Mayo de 2011

Encabezamiento

R. 3426/2008

SENTENCIA NO 628

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Ilmos. Sres. :

Presidente :

JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA.

Magistrados :

AGUSTIN GOMEZ MORENO MORA.

D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

En la Ciudad de Valencia, a treinta de mayo de dos mil once.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no 3426/08, interpuesto por el Procurador D. Alberto Mallea Catalá, en nombre y representación de la ASOCIACIÓN DE EMPRESARIOS TEXTILES DE LA COMUNIDAD VALENCIANA (ATEVAL), contra la Administración del Estado. Habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La parte demandada contesta a la demanda, mediante escrito en el que suplica se dicte Sentencia por la que se confirme la Resolución recurrida.

TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite de conclusiones prevenido en el artículo 78 de la Ley de la Jurisdicción y, verificado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el día 13 de baril de 2011 , teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Siendo ponente el magistrado Ilmo. Sr. D. JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto, contra la Resolución del Tribunal Económico administrativo Regional de Valencia, de 30 de mayo de 2008, desestimatorias de las reclamaciones nº 46/3161/06, y sus acumuladas 46/3162/06, 46/3163/06, 46/3164/06 y 46/3165/06 , formuladas , respectivamente contra las resoluciones desestimatorias de sendos recursos de reposición promovidos contra loas acuerdos denegatorios de otras tantas solicitudes de rectificación de liquidación y devolución de ingresos indebidos , por el concepto IVA, ejercicios 2001 , 2002, 2003, 2004 y 2005.

SEGUNDO.- La actora apoyaba su solicitud de rectificación y devolución en la STJCE de 6 de octubre de 2005, entendiendo que la misma era aplicable tanto a los contribuyentes que solo realizaban actividades con Derecho a deducción (totales) , supuesto contemplado en la Sentencia; como a los contribuyentes que ejercen tanto actividades con Derecho a deducción como actividades sin Derecho a deducción (mixtos).

La STJC.E. de 6 de octubre de 2005 alegada por la parte demandante, en el asunto C-204/03, que ha tenido por objeto un recurso por incumplimiento interpuesto por la Comisión de las Comunidades Europeas contra el Reino de España , que considera que la ley española reguladora del IVA, en su redacción dada por los artículos 6.15 y 6.16 de la ley 66/1997, de 30 de diciembre , se extralimita doblemente de la regulación comunitaria. el pronunciamiento o decisión del TJCE en la Sentencia citada fue el siguiente:

«1) Declarar que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del Derecho comunitario y, en particular, de los artículos 17, apartados 2 y 5 , y 19 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo , de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los Impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del Impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme, en su versión modificada por la Directiva 95/7 / CE del Consejo, de 10 de abril de 1995 , al prever una prorrata de deducción del Impuesto sobre el valor añadido soportado por los sujetos pasivos que efectúan únicamente operaciones gravadas y al instaurar una norma especial que limita el Derecho a la deducción del IVA correspondiente a la compra de bienes o servicios financiados mediante subvenciones .

2) Condenar en costas al Reino de España».

En primer lugar, y desde la perspectiva del sujeto pasivo del Impuesto, la Sentencia del TJCE (apartado 13) distingue entre sujetos pasivos "mixtos", que son lo que utilizan los bienes y servicios previamente adquiridos para realizar de manera indistinta operaciones gravadas con Derecho a deducción y operaciones que no conllevan tal Derecho, y sujetos pasivos "totales", que son lo que emplean dichos bienes y servicios para efectuar únicamente operaciones gravadas con Derecho a deducción. En la legislación española, el artículo 102.Uno LIVA , tras la redacción dada por la ley 66/1997 , impone la regla de la prorrata no sólo en el caso de los sujetos pasivos "mixtos", sino también en el caso de los sujetos pasivos "totales" cuando perciban subvenciones que no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. La Sentencia del TJCE que comentamos indica (apartado 25) que de los artículo 17 y 19 de de la Sexta Directiva se desprende que únicamente es posible limitar el Derecho a deducción, mediante la toma en consideración de las subvenciones, en el caso de los sujetos pasivos "mixtos" y por lo tanto (apartado 26), la norma contenida en el artículo 102. Uno LIVA que amplia la limitación del Derecho a deducción mediante su aplicación a los sujetos pasivos totales , introduce una restricción mayor que la prevista expresamente en los artículos 17.5 y 19 de la Sexta Directiva e incumple la misma.

Según la Resolución del T.E.A.R. , el contribuyente ejerce tanto actividades con Derecho a deducción como actividades sin Derecho a deducción, y en consecuencia los artículos 17 y 19 de la Sexta Directiva sí permiten la inclusión de las subvenciones en la prorrata, por lo que en dichos casos no sería contraria contraria la Ley del IVA a la Sexta Directiva, como así lo ha establecido la propia Dirección General de Tributos en su resolución 2/2005 tras la la STJCE de 6 de octubre de 2005, y en consecuencia, en el presente caso la percepción de subvenciones si va a limitar la deducción del IVA soportado en los ejercicios controvertidos.

TERCERO.- La demandante alega los siguientes argumentos:

1.- La demandante ATEVAL recibió subvenciones no vinculadas al precio, durante los ejercicios 2001 a 2005 ambos inclusive , que por aplicación de la regulación de la llamada regla de prorrata general (art. 104 de la Ley del IVA, antes de la reforma operada en la redacción de su apartado Dos.2º por Ley 3/2006 ) se incluían en el denominador de la expresión allí definida para calcular el porcentaje del IVA deducible.

Pequeños importes de facturación no exenta convierten a la entidad en mixta, obligan a incluir en el denominador de la prorrata las subvenciones, y evidencian una absoluta y desproporcionada incoherencia entre facturación no exenta y pérdida del Derecho a deducir IVA soportado.

La demandante manifiesta que nunca ha puesto entredicho la aplicación de la regla de prorrata; lo que alega es que no deben incluirse en el denominador las subvenciones. Y entiende que la Sentencia del TJCE no ha dicho que en las mixtas si procede. Y el contenido del precepto según la Ley 3/2006, el Estado español está reconociendo que también en supuesto de las mixtas se estaba incumpliendo la Sexta Directiva.

Si en el ejercicio 2001 la facturación exenta supuso el 8 % del total facturado, porcentaje que resulta de los datos declarados en el modelo 390 correspondiente a al citado ejercicio, ello suponía la pérdida del Derecho a deducir de 40.020; para los demás ejercicios, la facturación tenía los siguientes porcentajes del total facturado, y perdida del Derecho a deducir: el 3.4 % (60.485 ?) , el 1'9 % (80.778 ?), el 4,2 % (86.396 ?) y el 3.7 % (60.938 ?. El efecto económico para ATEVAL, es que ve reducido el importe de las subvenciones recibidas.

2.- Carácter accesorio de las actividades que no dan Derecho a deducción, dada su limitada participación en la cifra total de ventas; y que le excluirían de la calificación de sujeto pasivo mixto. El art. 9.1º. b y a) de la ley del IVA, cuando describe las llamadas actividades diferenciadas, exige que su volumen de operaciones no exceda del 15 % del principal y contribuya a su realización.

La facturación exenta de ATVAL en el período considerado , ha Estado siempre muy por debajo de este porcentaje del 15 % . Ha consistido en servicios de formación dirigido al colectivo de socios., actividad que es evidente contribuye al cumplimiento y realización de los fines de la entidad contenida en sus estatutos , y si como dice la norma jurídica referenciada, estas actividades accesorias siguen el mismo régimen que las actividades de que dependen. En realidad ATEVAL no es un sujeto pasivo mixto del IVA, y por tanto no han de incluirse las subvenciones no aplicables al precio en el denominador de la prorrata. Cita la Sentencia de la audiencia Nacional de 16 de mayo de 2007 .

Pide la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas, 328.617 euros, mas los intereses de demora.

CUARTO.- Comenzamos por examinar el segundo de los argumentos alegados por la actora, el de la accesoriedad de las operaciones que no dan Derecho a deducción, y que por tanto convertirían al contribuyente en sujeto pasivo total, supuesto contemplado en la sentencia. Argumento que como veremos debe estimarse.

La Sentencia de la Sala de lo contencioso de la Audiencia Nacional de 16 de mayo de 2007, sostiene:

"Esta Sala ha venido entendiendo que para la consideración de sujeto pasivo mixto a los efectos relevantes en este litigio no basta con la simple constatación de que realizan operaciones que generan el Derecho a la deducción junto con otras que no lo generan. Por el contrario y como resulta del conjunto de la jurisprudencia comunitaria en materia de I.V.A. , y concretamente de las Sentencias de 11-VII-96 y 29-IV-04 del TJUE, así como de la propia Resolución 2/2005 de la Dirección General de Tributos ("como única excepción deben citarse las operaciones financieras o inmobiliarias no habituales para el empresario o profesional") deben tenerse en cuenta las circunstancias de accesoriedad y de habitualidad de las operaciones que no generan el Derecho a la deducción en relación con las que si lo generan, aplicando el principio de proporcionalidad.

La incidencia de las operaciones no sujetas y exentas es de tan escasa relevancia en el conjunto de la actividad empresarial de la actora que no puede ser considerada a los efectos estudiados sujeto pasivo mixto. Y si no es sujeto pasivo mixto, deviene de aplicación la doctrina del TJUE más arriba expuesta porque el art. 19 apartado 1 de la Sexta Directiva únicamente permite la limitación del Derecho a la deducción en relación con las subvenciones que no estén directamente vinculadas al precio en el caso de los sujetos pasivos que realizan operaciones con Derecho a la deducción y sin Derecho a la deducción.

La Sentencia del TJUE señala que únicamente cabe la inclusión de las subvenciones no vinculadas al precio de las operaciones en el denominador de la prorrata cuando los empresarios o profesionales que las perciban estén obligados a su aplicación por realizar operaciones que generan el Derecho a la deducción junto con otras que no lo generan. El Estado español mediante la ley 3/2006 ha optado por eliminar toda restricción al Derecho a la deducción como consecuencia de la percepción de subvenciones no vinculadas al precio de las operaciones evitando de esta manera que la realización de operaciones limitativas del Derecho a la deducción pueda traer como consecuencia una limitación desproporcionada en este Derecho, al incluir estas subvenciones en el denominador de la prorrata, (según dice literalmente la Exposición de Motivos de la ley 3/2006 de 29 de marzo ).

En este supuesto resulta que al no ser sujeto pasivo mixto no procede la limitación de su Derecho a la deducción, debiendo estimarse su recurso porque únicamente procede aplicar la regla de prorrata para calcular las deducciones de los empresarios que realizan a la vez operaciones que generan Derecho a la deducción y otras que no lo generan, debiendo por tanto estimarse el recurso en este extremo".

En el caso de autos, los porcentajes de las operaciones sin Derecho a deducción , acreditan su accesoriedad; debiéndose concluir con que es aplicable la La STJCE de 6 de octubre de 2005 .

QUINTO.- En méritos a lo expuesto, procederá la estimación del recurso. . No obstante, ni en el presente recurso, ni durante el expediente Administrativo, la parte recurrente ha presentado un cálculo desglosado de las cantidades cuya devolución pretende por indebidas, por lo que no estimamos prudente reconocer el Derecho a la devolución a la cantidad concreta que se pide en la demanda, sino el reconocer a la entidad actora el derecho a la devolución, con el límite de los 328.617 euros ? que se piden en el escrito de demanda, de las cantidades que hubiera tenido Derecho a deducir como IVA soportado , en el los téninos expresados en la presente Sentencia, con los correspondientes intereses, cantidades que se determinarán en ejecución de Sentencia.

SEXTO.- No se aprecian motivos para hacer una expresa imposición de las costas procesales , a efectos de lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

Que estimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la ASOCIACIÓN DE EMPRESARIOS TEXTILES DE LA COMUNIDAD VALENCIANA (ATEVAL), contra los actos Administrativos identificados en el Primero de los fundamentos jurídicos de esta Sentencia. Los declaramos contrarios a derecho, anulamos y dejamos sin efecto. Reconocemos el Derecho de la actora a la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas, mas intereses legales correspondientes; en los terminos expresados en el Fundamento Jurídico Sexto de esta Sentencia. Sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Esta Sentencia es firme y no cabe contra ella recurso ordinario alguno.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente , devuélvase el expediente el expediente Administrativo al Centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia , lo pronunciamos , mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que , como Secretario de la misma, certifico. En Valencia a, 30 de mayo de 2011.