Sentencia Administrativo Nº 644/2016, Tribunal Superior de Justicia de Castilla La-Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 200/2015 de 18 de Octubre de 2016

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2

ALBACETE

SENTENCIA: 00644/2016

Recurso núm. 200 de 2015

Toledo

S E N T E N C I A Nº 644

SALA DE LO CONTENCIOSO

ADMINISTRATIVO. SECCIÓN 2ª.

Iltmos. Sres.:

Presidenta:

D.ª Raquel Iranzo Prades

Magistrados:

D. Jaime Lozano Ibáñez

D. Miguel Ángel Pérez Yuste

D. Miguel Ángel Narváez Bermejo

D. Ricardo Estévez Goytre

En Albacete, a dieciocho de octubre de dos mil dieciséis.

Vistos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, los presentes autos número200/15el recurso contencioso administrativo seguido a instancia dePROVAPOR, S.L., representado por el Procurador Sr. Gómez Monteagudo y dirigido por el Letrado D. José María García Roselló, contra elTRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA-LA MANCHA,que ha estado representado y dirigido por el Sr. Abogado del Estado, sobreIMPUESTO DE SOCIEDADES;siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Miguel Ángel Narváez Bermejo.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación procesal de la actora se interpuso en fecha 5-5-2015, recurso contencioso- administrativo contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla La Mancha de 13-2- 2015.

Formalizada demanda, tras exponer los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó solicitando se dicte sentencia estimando el recurso de conformidad con lo interesado en el suplico de la misma.

SEGUNDO.-Contestada la demanda por la Administración demandada, tras relatar a su vez los hechos y fundamentos jurídicos que entendió aplicables, solicitó una sentencia desestimatoria del recurso.

TERCERO.-Acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicadas las declaradas pertinentes, se reafirmaron las partes en sus escritos de demanda y contestación, por vía de conclusiones, se señaló día y hora para votación y fallo el 28 de septiembre de 2016 a las 11,30 horas, en que tuvo lugar.

CUARTO.-En la tramitación del presente recurso se han observado todas las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Revisamos la resolución del TEAR de fecha 13-2-2015 que desestimó la reclamación económico administrativa de nº NUM000 contra el acuerdo desestimatorio de la solicitud de rectificación de la autoliquidación por el impuesto de sociedades correspondiente a 2008 ya que no se han declarado ni acreditado retenciones practicadas por arrendatarios ( MANFRUPOR S.L.) al tipo del 18% por el importe a devolver de 5.992,83 euros que se reclama.

En la resolución dictada se indica que la aportación de documentación por parte del obligado tributario para justificar que los ingresos por arrendamientos se han declarado en la autoliquidación del impuesto de sociedades del ejercicio de 2008, incluyéndolos en la casilla 255 de 'importe neto de la cifra de negocio', se ha producido por primera vez ante este Tribunal, habiendo tenido ocasión la reclamante de presentarla ante la Oficina Gestora en fase de alegaciones a la propuesta de resolución de rectificación de autoliquidación e incluso con motivo de la interposición de recurso de reposición frente a la resolución desestimatoria de la rectificación, lo que no ha hecho. Se mantiene la opinión de que la presentación de pruebas en los procedimientos de aplicación de los tributos, para desvirtuar los criterios sostenidos por la Administración, debe ser realizada durante la sustanciación del procedimiento en cuestión, dando al órgano gestor actuante la oportunidad de valorar las pruebas de que se disponga. De acuerdo con lo previsto en el art. 112.1 de la Ley 30/1992 no cabe permitir que los interesados puedan elegir, a u arbitrario criterio, el momento en el que presentar pruebas y alegaciones, por cuanto ello sería contrario a un elemental orden procesal y da lugar al abuso procesal.

En el recurso presentado se arguye que la parte recurrente desde que solicitó la rectificación de la autoliquidación presentada presentó ante la Agencia Tributaria cuantos documentos se le exigieron con el fin de justificar la rectificación y devolución de ingresos indebidos, ya fuera con su solicitud, ya en trámite de sustanciación del recurso de reposición entablado. Resulta increíble que la Administración haya admitido la rectificación planteada con relación al ejercicio de 2007 por importe de 2.531,46 euros y sin embargo no acepte la presente cuando sus fundamentos y modo de actuar ha sido el mismo. No ha existido ninguna negligencia en el comportamiento del interesado.

La Abogacía del Estado tras reconocer que la actora presentó todos y cada uno de los documentos que le fueron requeridos sin incurrir en ningún tipo de negligencia, no obstante mantiene la legalidad y acierto de la resolución recurrida.

SEGUNDO.-Con el fin de clarificar el asunto litigioso conviene puntualizar que la mercantil recurrente, dedicada a la actividad de agricultura, caza, ganadería y actividades de servicios relacionadas con los mismos con fecha 16-5-2011 presentó solicitud de rectificación y devolución de ingresos indebidos de la autoliquidación por el Impuesto de sociedades de 2008, ya que no se habían declarado las retenciones realizadas por arrendatarios e ingresadas de 5.992,83 a cuya devolución tenía derecho por ser la cuota tributaria a ingresar de 0. Acompañaba a su solicitud el certificado de retenciones e ingresos a cuenta por los rendimientos procedentes de arrendamientos de inmuebles emitido por la empresa arrendataria y pagadora. Ante dicha solicitud se recibe el 8-8-2011 propuesta de resolución de rectificación desestimatoria si no presenta la siguiente documentación: justificante de la representación de D. Gervasio que actúa en nombre de la actora y cualquier medio de prueba válido en derecho por el que se demuestre que los ingresos por arrendamiento en el ejercicio de 2008 a los que se hace referencia por parte del contribuyente han sido declarados ya que en la declaración del impuesto del ejercicio de 2008 no está rellena la casilla de ingresos por arrendamiento. Ante esa propuesta la actora presenta el poder de su representante, contrato de arrendamiento y facturas de las rentas percibidas a pesar de lo cual se desestima la solicitud. A continuación presenta recurso de reposición acompañando la escritura de compraventa del terreno donde se encuentra la nave arrendada. Con fecha 1-12-2011 recibe resolución desestimatoria del recurso de reposición donde se insiste en que no se ha aportado prueba alguna que demuestre que los rendimientos por las rentas del arrendamiento ya han sido declarados en la declaración del impuesto de 2008. Finalmente ya en vía económico administrativa la sociedad actora aporta el libro mayor de 2008 con las cuentas de ingreso, venta de terneros, y servicios de alquiler de nave, y certificado de cuentas presentadas ante el Registro Mercantil donde se comprueba que la suma total de la cifra del negocio declarada que asciende a 55.613,54 euros comprende dos sumandos, que son de una parte las cantidades percibidas por la venta de terneros de 22.319,98 euros y, de otra, las rentas del alquiler de la nave que son 33.593,56 euros, si bien en la declaración del impuesto omitió la retenciones de la rentas del alquiler cuya devolución a la que tiene derecho reclama.

Al hilo de esta problemática vemos como uno de los más frecuentes incidentes en los procedimientos administrativos que desembocan en recursos contencioso-administrativos es el de aquellos, como ocurre en el caso de autos, en que tras dictarse la resolución final (denegatoria de subvención, devolución de ingresos autorización u otro acto de gravamen), el interesado aprovecha el recurso de reposición o vía económico administrativa para introducir alegaciones e incluso pruebas que, si se hubiesen aportado en la fase de instrucción y alegaciones del procedimiento de gestión, hubieran determinado la estimación.

En este punto, como sucede en nuestro asunto, se suele, aplicar la preclusión, esto es, ha pasado el tiempo idóneo para acreditar los requisitos y no cabe su justificación al tiempo del recurso de reposición, haciendo uso de la regla contemplada en el art. 112.1 de la Ley 30/1992 según la cual 'No se tendrán en cuenta en la resolución de los recursos hechos, documentos o alegaciones del recurrente cuando, habiendo podido aportarlos en el trámite de alegaciones, no lo ha hecho'. Se considera en estos casos que se trata de impedir con esta regla que resulte inútil el trámite de alegaciones y pruebas en los procedimientos de aplicación de los tributos, lo que acontecería si se dejase a los contribuyentes elegir a su libre arbitrio el momento en que deben presentar sus escritos y documentación tergiversando el propio orden público procesal establecido en el trámite de los expedientes administrativos.

Ahora bien este principio del actuar administrativo también debe conjugarse con la nueva concepción del proceso contencioso- administrativo, superador de la idea de la jurisdicción como simplemente revisora, o con los principios de buena fe y proporcionalidad, y como no, el principio superador de los formalismos enervantes de la acción. El desenlace por la confrontación de estos principios a veces suele ser negativo para los intereses del administrado, aunque no faltan sentencias que dan prevalencia a las concepciones más proclives a la defensa del derecho a la tutela judicial efectiva.

En esta línea la STS de 20 de Junio de 2012 (rec.3421/2010 ) en relación al procedimiento inspector que desemboca en liquidación y sanción, que es objeto de reclamación económico-administrativa y ulterior recurso contencioso-administrativo ha admitido las alegaciones y pruebas de nuevo cuño en el proceso contencioso-administrativo, bajo el paraguas de la'jurisdicción protectora'(en contraste con la anacrónica'jurisdicción revisora'), en los siguientes términos:

QUINTO.- Procede rechazar la oposición que realiza la representación estatal sobre la imposibilidad de aportar en vía judicial nuevos elementos de prueba no esgrimidos por el obligado tributario con anterioridad en la vía administrativa para avalar los hechos sobre los que se funda la pretensión ejercitada, pues el carácter revisor de la Jurisdicción sólo impide alterar los hechos que individualizan la causa de pedir o modificar las pretensiones.

En efecto, el recurso contencioso administrativo, pese a la denominación que utiliza la Ley, no constituye una nueva instancia de lo resuelto en vía administrativa, sino que se trata de un auténtico proceso, autónomo e independiente de la vía administrativa, en el que resultan aplicables los derechos y garantías constitucionales reconocidos, y en donde pueden invocarse nuevos motivos o fundamentos jurídicos no invocados en vía administrativa, con posibilidad de proponer prueba y aportar documentos que no fueron presentados ante la Administración para acreditar la pretensión originariamente deducida, aun cuando se mantenga la necesidad de la previa existencia de un acto expreso o presunto, salvo que se trate de inactividad material o de vía de hecho de la Administración , y no quepa introducir nuevas cuestiones o pretensiones no hechas valer en la vía administrativa.

Así se deduce del propio artículo 56 de la Ley de la Jurisdicción , que tras señalar en su apartado 1 que 'en los escritos de demanda y de contestación se consignarán con la debida separación los hechos, los fundamentos de Derecho y las pretensiones que se deduzcan, en justificación de las cuales podrán alegarse cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración', dispone en el apartado 3 que 'con la demanda y la contestación las partes acompañaran los documentos en que directamente funden su derecho, y si no obraren en su poder, designarán el archivo, oficina, protocolo o persona en cuyo poder se encuentren', y en el apartado 4 que 'después de la demanda y contestación no se admitirán a las partes más documentos que los que se hallen en alguno de los casos previstos para el proceso civil. No obstante, el demandante podrá aportar, además, los documentos que tengan por objeto desvirtuar alegaciones contenidas en las contestaciones a la demanda y que pongan de manifiesto disconformidad en los hechos, antes de la citación de vista o conclusiones.

Por otra parte, la posibilidad de incorporar al proceso nueva documentación acreditativa de los hechos ha sido expresamente reconocida por esta Sala en la sentencia de 11 de Febrero de 2010, cas. 9779/2004 , al resolver un supuesto similar.

Por tanto, debe concluirse que no existe inconveniente alguno en que el obligado tributario, que no presentó en el procedimiento inspector determinadas pruebas que fundaban su pretensión, las presente posteriormente en vía judicial, llamando la atención a la Sala que el Abogado del Estado plantee esta cuestión en casación por primera vez, pues en la contestación a la demanda obvió pronunciarse sobre este tema'.

La decisión sobre si es admisible la aportación de pruebas y documentos una vez ha concluido el procedimiento administrativo, constituye una cuestión de vital importancia, por estar en juego el derecho a la tutela judicial efectiva, que podría verse amenazado si se vetase.

La sentencia del Alto Tribunal de 5-11-2014, recurso 3119/2013 , cuyo interés radica en que consiente al contribuyente la posibilidad de acreditar la realización de un gasto de un modo diferente al exigido por la Administración reconoce que 'Si la perspectiva que se adopta es la de la realidad de los gastos, cuya deducción constituye el objeto litigioso, cualquiera que sea el modo en que se acredite su existencia, esta deberá ser tenida en cuenta, siendo inadmisible que la falta de prueba de un gasto en el modo exigido por la Administración, se convierta en un motivo de denegación del gasto cuando este resulte debidamente acreditado por otros medios.

Si la perspectiva de solución del litigio es la de decidir sobre si se dan las circunstancias que justifiquen la aportación de la documentación en un momento posterior al de la realización de la actividad de gestión, es evidente que la respuesta positiva se impone pues la acreditación, por otros medios, de los gastos litigiosos exige aceptar la documentación requerida -aunque presentada en un momento posterior- previamente respalda por otros medios, aunque no lo haya sido en la forma exigida por la Administración'.

Nótese que en este caso, el contribuyente disponía desde el primer momento de la documentación que finalmente, una vez concluido el procedimiento administrativo, aportó. Pero decidió en primer lugar presentar en defensa de su derecho otros documentos -concretamente se remitió al modelo 190, resumen anual de retenciones-.

Cuando finalmente acompañó los documentos que Hacienda consideraba válidos, aunque concluido el procedimiento administrativo, los mismos debieron ser admitidos por el Tribunal. Y ello como hemos expresado, a pesar de que obrando en poder del contribuyente desde el primer momento, este decidió acreditar su derecho por otros medios.

Una segunda sentencia del mismo Tribunal, de fecha 10-11-2014, recurso 2015/ 2013 , diferencia entre una imposibilidad subjetiva, y otra objetiva, a la hora de aportar los controvertidos documentos. A juicio del Tribunal, cuando estemos ante una imposibilidad subjetiva, cuyo origen está por tanto, únicamente, en la propia decisión del contribuyente, no será posible aportar los documentos una vez concluido el procedimiento administrativo.

Si, por el contrario, dicha imposibilidad es objetiva, es decir ajena al contribuyente, sí sería procedente la admisión de tales documentos extemporáneamente aportados. Y por imposibilidad objetiva no debemos pensar tan sólo en los supuestos en que tal documento no se encuentre en poder del contribuyente. En el caso planteado, el contribuyente recibió un requerimiento para aportar la documentación acreditativa de la superficie de un local, y al ser desestimados los documentos aportados, decidió este aportar nuevos documentos una vez concluido el procedimiento administrativo, posibilidad admitida por el Tribunal.

Vemos en consecuencia cómo, la sola consideración de si los documentos obraban o no en poder del contribuyente al inicio del procedimiento, es claramente insuficiente, y restringe de forma desproporcionada su derecho de defensa.

Como analizan las sentencias del Supremo traídas a colación, a veces ocurre que existe una imposibilidad objetiva para aportar tales documentos. Y como tal, ha de entenderse, cualquier motivo que le haya impedido aportar la documentación en el momento procesal oportuno si bien se juzga necesario, no obstante, en estos casos, que el interesado justifique al Tribunal u órgano que haya de resolver su recurso, los motivos de la aportación extemporánea de los documentos.

Por último cabe hacer mención a que la Ley 29/1998 permite a los contribuyentes alegar, en defensa de su pretensión formulada en vía contencioso-administrativa, cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración -artículo 56.1 -. Es evidente que en defensa de tales motivos, nuevos y no planteados a la Administración, podrán aportarse los documentos que se estimen oportunos, siendo indiferente que se tuvieran con anterioridad, ya que al referirse a motivos no alegados ante la Administración, era ociosa su aportación.

Del mismo modo, la referida Ley permite también la aportación de documentos con el solo objeto de desvirtuar las alegaciones contenidas en la contestación a la demanda de la Administración, cuando estas pongan de manifiesto disconformidad en los hechos -artículo 56.4-.

TERCERO.-De acuerdo con la doctrina invocada la Sala entiende que con la documentación aportada por la interesada ya antes del recurso de reposición quedaba suficientemente acreditado su derecho a la devolución, máxime con el precedente de la solicitud del ejercicio de 2007 por la que se le devolvió la misma retención pese al mismo error en el que se había incurrido. Aun cuando no se marcase en la declaración del impuesto la casilla correspondiente a los ingresos por arrendamiento y retenciones de esa procedencia, ese error debería entenderse enmendado con el contrato de arrendamiento que se aportó y el certificado de retenciones y facturas derivadas de aquél, sobre todo cuando el interesado ante la indeterminación de la documentación complementaria que debía presentar acompañó la que juzgaba necesaria creyendo de buena fe que desea forma atendía debidamente la advertencia o requerimiento realizado. Si a pesar de ese esfuerzo probatorio, que el propio Abogado del Estado en su escrito de conclusiones califica de no negligente, la Agencia Tributaria no estima que haya sido suficiente para la acreditación del derecho pretendido, ese juicio negativo, de acuerdo con la doctrina expuesta en el fundamento de derecho anterior, no debe cerrar las puertas ni cercenar la pretensión en otros trámites o instancias sucesivos con nuevas pruebas o documentos, puesto que negarlas sería desvirtuar la propia esencia de esos procedimientos que rechazan ese tipo de cortapisas y que ofrecen la oportunidad de revisión de la decisión precedente.

El caso enjuiciado en estos autos encaja perfectamente en el de la sentencia del T.S. de 10-11-2014 , ya aludida, donde se da una solución estimatoria al recurso con los siguientes razonamientos:'Así las cosas, a juicio de esta Sala, el Tribunal Económico-Administrativo Central infringió el artículo 241.2 de la Ley General Tributaria de 2003 , que sólo admite la prueba en la alzada cuando no haya podido incorporarse en primera instancia. Esta imposibilidad alude a una 'imposibilidad subjetiva' no a un obstáculo objetivo para su presentación, y resulta evidente que, dado cómo se desarrollaron los acontecimientos, El Corte Inglés, S.A., no pudo adjuntar antes los documentos que incorporó a su recurso de alzada, porque hasta que se pronunció la resolución por el Tribunal Económico-Administrativo Regional nada se dijo de por qué los documentos presentados ante la oficina gestora resultaban insuficientes ni tampoco se precisó qué condiciones debían reunir los planos para entender justificada la superficie del almacén y del aparcamiento cubierto del centro comercial de Carrera del Genil 20, en Granada.

Se equivocó, pues, el Tribunal Central negando validez a esos planos y desestimando el recurso de alzada, máxime después de reconocer (véase el cuarto antecedente de su resolución) que de ellos «resulta que la superficie del local destinada a almacén es de 1.256,69 m2 y la destinada a aparcamiento cubierto es de 4.465,46 m2, cantidades ligeramente superiores a las solicitadas en un principio, que el interesado atribuye a una mayor precisión en la medición».

Esta Sala no comparte la visión en extremo formalista que subyace en las resoluciones aprobadas en la vía económico- administrativa, que convierten el procedimiento administrativo, ya sea de gestión o de revisión, antes que en un cauce adecuado para el ejercicio de los derechos mediante la confrontación de los hechos y de las normas que los amparan, a fin de reconocerlos o negarlos a la luz de la realidad de las cosas y del marco jurídico que los regulan, en una carrera de obstáculos que el administrado debe superar y en el que el objetivo es buscar la cobertura formal a una decisión desestimatoria con independencia de admitir que aquél lleva la razón en cuanto a la realidad de los hechos en que sustenta su pretensión.

Y aunque ya no resulte necesario, no está de más subrayar que la lectura conjunta de los artículos 80.2 y 76.2 de la Ley 30/1992 obliga a interpretar que, si la Administración consideraba insuficiente la documentación presentada por el interesado, documentación que, en principio, satisfacía las condiciones del requerimiento que se le dirigió, debe pedirle de nuevo que presentara la que contuviese los elementos que permiteran reputarla bastante. En el caso enjuiciado, el defecto no se encontraba en los planos inicialmente presentados, sino en el requerimiento, que no precisó las condiciones que debían reunir aquéllos para que la oficina gestora los considerara virtuales a fin de considerar acreditada la real superficie de los locales destinados a almacén y parking cubierto'.

Así, pues, el recurso debe ser estimado.

CUARTO.-Al estimarse el recurso las costas procesales causadas se le imponen a la parte demandada según lo previsto en el art. 139 de la LJCA .

Vistos los preceptos citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

1. Estimamos el recurso contencioso administrativo presentado.

2. Anulamos la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional recurrida.

3. Estimamos la rectificación realizada por la actora en la autoliquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio de 2008.

4. Reconocemos el derecho a la devolución de la suma de 5.992,83 euros. reclamada más sus intereses legales, condenando a la demandada al pago de dicha suma.

5. Imponemos las costas procesales causadas a ala parte recurrente.

Notifíquese, con indicación de que contra la presente sentencia cabe recurso de casación para ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo, que habrá de prepararse por medio de escrito presentado ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, debiendo hacerse mención en el escrito de preparación al cumplimiento de los requisitos señalados en el art. 89.2 de la LJCA .

Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado D. Miguel Ángel Narváez Bermejo, estando celebrando audiencia en el día de su fecha la Sala de lo Contencioso Administrativo que la firma, y de lo que como Secretario, certifico en Albacete, a dieciocho de octubre de dos mil dieciséis.