Sentencia Administrativo Nº 648/2013, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 2224/2011 de 26 de Noviembre de 2013

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 2224/2011

DE Ordinario

SENTENCIA NÚMERO 648/2013

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

DOÑA ANA ISABEL RODRIGO LANDAZABAL

MAGISTRADOS:

DON ÁNGEL RUIZ RUIZ

DON JOSÉ ANTONIO ALBERDI LARIZGOITIA

En Bilbao, a veintiséis de noviembre de dos mil trece.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso registrado con el número 2224/2011 y seguido por el procedimiento Ordinario, en el que se impugna el Acuerdo del Tribunal Económico Foral de Bizkaia de 21 de septiembre de 2011, por el que se desestimaron las reclamaciones NUM000 y NUM001 interpuestas contra Acuerdos de 4 de marzo de 2011 del Jefe de Servicio de Tributos Directos de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimaron recursos de reposición interpuestos contra liquidaciones provisionales por IRPF, ejercicios 2004 y 2005.

Son partes en dicho recurso:

- Demandante: Doña Josefa , representada por el Procurador don Iñigo Hernández Martín y dirigida por la Letrada doña María Ángeles Gutiérrez Zornoza.

- Demandada: Diputación Foral de Bizkaia, representada por la Procuradora doña Mónica Durango García y dirigida por el Letrado don Antón Maturana Pérez.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. don ÁNGEL RUIZ RUIZ.

Antecedentes

PRIMERO.-El día 27 de diciembre de 2011 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que el Procurador don Iñigo Hernández Martín, actuando en nombre y representación de doña Josefa , interpuso recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo del Tribunal Económico Foral de Bizkaia de 21 de septiembre de 2011, por el que se desestimaron las reclamaciones NUM000 y NUM001 interpuestas contra Acuerdos de 4 de marzo de 2011 del Jefe de Servicio de Tributos Directos de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimaron recursos de reposición interpuestos contra liquidaciones provisionales por IRPF, ejercicios 2004 y 2005 ; quedando registrado dicho recurso con el número 2224/2011.

SEGUNDO.-En el escrito de demanda , en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se declare no ser conforme a derecho el acuerdo recurrido, así como que la reclamación de la deuda por IRPF del ejercicio 2004 se encontraba prescrita al tiempo de la notificación de su liquidación provisional y que la vivienda propiedad de la recurrente sita en Lusa (Castro Urdiales), es su vivienda habitual desde el año 2005, con las consecuencias inherentes en los ejercicios de IRPF de 2004 y 2005, todo ello con imposición de costas a la parte demandada.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime en todos los pedimentos y todo lo demás que legalmente proceda, confirmándose en consecuencia el acto administrativo impugnado, con expresa imposición de las costas de este proceso a la parte demandante.

CUARTO.-Por Decreto de 25 de mayo de 2012 se fijó como cuantía del presente recurso la de 17.426,05 euros.

QUINTO.- El procedimiento se recibió a prueba, practicándose con el resultado que obra en autos.

SEXTO.- En los escritos de conclusiones, las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.

SÉPTIMO.-Por resolución de fecha 19/11/13 se señaló el pasado día 26/11/13ara la votación y fallo del presente recurso.

OCTAVO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Objeto del recurso.

Doña Josefa recurre el Acuerdo del Tribunal Económico Foral de Bizkaia de 21 de septiembre de 2011, por el que se desestimaron las reclamaciones NUM000 y NUM001 interpuestas contra Acuerdos de 4 de marzo de 2011 del Jefe de Servicio de Tributos Directos de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimaron recursos de reposición interpuestos contra liquidaciones provisionales por IRPF, ejercicios 2004 y 2005.

SEGUNDO.- Decisión del Tribunal Económico Foral de Bizkaia.

El Acuerdo que dio respuesta la reclamación NUM000 , en relación con el ejercicio de IRPF de 2004, como se reiteró en el Acuerdo referido al ejercicio de IRPF de 2005, deja constancia de que la cuestión sustantiva que se planteaba equivalía a determinar si la recurrente había reinvertido el importe obtenido en la transmisión de su vivienda habitual en la adquisición de otra vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinaban, a efectos de la exención por reinversión en vivienda habitual.

Como hechos relevantes, estando al expediente, refiere que se presentó declaración/liquidación, consignando la ganancia patrimonial por transmisión de vivienda habitual exenta por reinversión, tras lo que se practicó liquidación provisional, que la confirmó, y tras ello, el 3 de diciembre de 2010 se practicó nueva liquidación provisional, computando una ganancia neta en más de un año por importe de 88.806,26 euros, soportado en que no se habían cumplido las condiciones de exención reglamentariamente impuestas en relación con la reinversión, al no acreditarse la condición de habitualidad del inmueble sito en Castro Urdiales, tras lo que se alude al recurso de reposición y a la reclamación, que enlaza con el régimen plasmado en el art. 46 de la N.F. 10/1998, de IRPF y en el art. 45 del Reglamento aprobado por Decreto Foral 132/2002 , así como en lo recogido en su art. 56, donde se fija el concepto de vivienda habitual, para concluir que de conformidad con dicha normativa la ganancia patrimonial producida en la transmisión de una vivienda podía quedar exonerada de gravamen siempre que a la fecha de transmisión del inmueble generado tras la ganancia patrimonial éste goce de la consideración de vivienda habitual en los términos del art. 58 del Reglamento, perdiéndose la condición desde el momento en que deja de constituir residencia habitual el contribuyente, o, en su caso, éste transmita su titularidad y, de otro lado, se reinvierta el importe obtenido por la transmisión en la compra de una nueva en las condiciones recogidas en la normativa reguladora del impuesto, condiciones que se dice una vez cumplidas consolidan el derecho a la exención por reinversión de la ganancia obtenida en la venta de la vivienda.

Tras ello ratifica que para que la vivienda tenga la condición de habitual a efecto del impuesto debe ser habitada de forma efectiva y permanente en un plazo de 12 meses desde la fecha de adquisición, debiendo prolongarse la residencia en ella durante un período continuado de al menos 3 años, consolidando en dicho momento el derecho a la exención por reinversión de la ganancia obtenida en la venta de la vivienda habitual, o, en caso contrario, el incumplimiento determinará el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial correspondiente, supuesto en el que el contribuyente debe imputar la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando declaración/liquidación complementaria con inclusión de los correspondientes intereses de demora, declaración/liquidación complementaria que se ha de presentar en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca el incumplimiento.

Por ello, el Acuerdo del TEAF se detiene en determinar si la vivienda adquirida, sita en Lusa (Castro Urdiales), había sido habitada de forma efectiva y permanente en un plazo de 12 meses siguientes a la adquisición, prolongando la residencia en la misma durante un período de al menos 3 años para obtener la consideración de vivienda habitual.

Tras ello pasa a analizar la distinta prueba incorporada al expediente, para partir de la adquisición por compraventa de la vivienda en Castro Urdiales el 27 de mayo de 2005, para señalar que estando a la documentación obrante en la Hacienda Foral la reclamante venía presentando las declaraciones de IRPF, hasta la última del ejercicio 2010, en la Hacienda Foral de Bizkaia, no deduciendo cantidad alguna en concepto de inversión en vivienda habitual y señalando como domicilio fiscal la DIRECCION000 NUM002 - NUM003 . de Barakaldo, vivienda que asimismo constaba en los modelos 190 presentados a la Hacienda Foral por la entidad pagadora de la recurrente, retomando el contenido del art. 106 de la N.F. 2/2005, General Tributaria , en su apartado 4, en relación con la presunción de cierto de los datos y elementos de hecho consignados en la autoliquidaciones, declaraciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios, y ello salvo que puedan rectificarse mediante prueba en contrario.

Por ello va a concluir que se trataba de una cuestión valorativa de la carga probatoria de la documentación aportada, en relación con las previsiones recogidas en el Concierto Económico de la Comunidad Autónoma del País Vasco y las atribuciones de la Diputación Foral correspondiente, enlazando con el art. 43 del Concierto en cuanto a la residencia de las personas físicas, enlazando asimismo con la N.F. 6/2006 de IRPF, lo que recoge en sus arts. 2 y 3.

Tras ello enlaza con la consideración del domicilio fiscal a los efectos del art. 47.2 de la Norma Foral General Tributaria , por lo que se considera relevante la propia actuación de la reclamante ante la Hacienda Foral, que llevaría a la presunción de que la vivienda habitual durante los ejercicios había seguido estando en la C/ DIRECCION000 NUM002 - NUM003 . de Barakaldo ,por lo que se debían exigir pruebas cuya consistencia resultara suficiente para romper la presunción, por que en caso contrario, el cambio de domicilio que se alegaba únicamente debería producir efectos en su caso y condicionado a la prueba de su realidad, a partir del momento en que fue puesto en conocimiento de la Hacienda Foral, hecho que se dice está fechado no antes del 3 de diciembre de 2010.

Se remite a las pruebas aportadas por la reclamante, para rechazar su relevancia, que enlaza con lo que se trasladó ya con el Acuerdo desestimatorio del recurso de reposición del Jefe de Tributos Directos, en relación con el certificado del Presidente de la Junta Vecinal de Lusa, el certificado de instalación de gas, la notificación de vencimiento de contrato de mantenimiento con Vaillant de caldera, nota del proyecto de seguro de hogar, factura de Securitas Direct, facturas de consumo eléctrico expedidas por Iberdrola, facturas de consumo de gas natural, copia de cédula de citación a juicio de faltas de 21 de julio de 2009, en la que se recogía que la recurrente y su esposo aparecían como denunciados por unos vecinos en hechos ocurridos el 19 de abril de 2009, de hechos continuados que se habrían producido desde hacía aproximadamente dos años, así como copia de la sentencia del Juzgado de Instrucción nº 2 de Castro Urdiales del Juicio de Faltas 228/2009, absolutoria.

El Acuerdo rechaza los documentos como relevantes al no considerarlo tal el certificado de residencia, con remisión a la STS de 22 de abril de 2010 ; respecto a los consumos se dice que sólo darían fe de que la vivienda había estado habitada, no siendo prueba contundente de que la vivienda sea residencia habitual de la recurrente; respecto a la denuncia y sentencia, se dice que eran relativos a un hecho acaecido en 2009, por lo que concluyó que la vivienda sita en Lusa-Castro Urdiales no había constituido vivienda habitual de la recurrente en los términos exigidos por la normativa de aplicación.

En relación con el ejercicio de 2004 también se dio respuesta a lo debatido sobre la prescripción, justificándose la aplicación del plazo de cuatro años recogido en la Norma Foral 2/2005, General Tributaria, con remisión a los arts. 64.1 y 67 ; en relación con la D.T.1ª se remarca que lo relevante era que el hecho imponible quedaba identificado con la inexistencia de reinversión en el plazo correspondiente, por lo que no se producía el devengo hasta completarse dicho plazo, esto es, hasta el ejercicio de 2006, en el que era ya de aplicación la normativa sobre prescripción de la Norma Foral de 2005 y por ello el plazo de cuatro años.

En cuanto al inicio del plazo, se dice que lo era el día en que expiraba el plazo que la recurrente tenía para presentar la declaración complementaria, porque hasta tal fecha la Administración no podía practicar liquidación provisional por estarse en situación de hacerlo el contribuyente, por lo que en el caso, el incumplimiento se produjo en el ejercicio de 2006 al no habitarse la vivienda de forma efectiva y permanente en un plazo de doce meses desde la adquisición, el 27 de mayo de 2005, se debió presentar la declaración complementaria del ejercicio de 2004, entre el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo, esto es, el 29 de junio de 2007, por lo que el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la práctica de la liquidación provisional que se había impugnado, computando la ganancia patrimonial obtenida por la venta de la vivienda habitual por no reinversión en vivienda habitual, comenzó a computarse a partir del 29 de junio de 2007, por lo que no había prescrito el derecho de la Administración a practicar la liquidación provisional del ejercicio de 2004 con la oportuna regularización, porque no había transcurrido desde el 29 de junio de 2007 hasta el 15 de diciembre de 2010, fecha en que se notificó la liquidación.

El Acuerdo del TEAF que dio respuesta a la reclamación NUM001 , en relación con el ejercicio de 2005, no incide en lo referido sobre la prescripción, reiterando los argumentos que dio el Acuerdo que desestimó la reclamación en relación con el ejercicio de 2004 a las que nos hemos referido, dejando constancia de que estando al expediente, en relación con dicho ejercicio, la reclamante presentó declaración/liquidación practicando la deducción de inversión en vivienda habitual, tras lo que se practicó requerimiento para que acreditara que la vivienda por la que deducía tenía la consideración de vivienda habitual, tras lo que el 3 de diciembre de 2010 se practicó liquidación provisional, eliminando la referida deducción.

TERCERO.- La demanda.

Interesa que se estime el recurso para anular los acuerdos recurridos, para declarar, en primer lugar, que la reclamación de deuda en relación con el ejercicio de 2004 se encontraba prescrita al tiempo de notificarse la liquidación provisional, así como que la vivienda propiedad de la demandante sita en Lusa (Castro Urdiales) es vivienda habitual desde el año 2005, por lo que se defiende que procedía la exención por reinversión en vivienda habitual de la ganancia derivada de la venta de la previa vivienda habitual sita en Leioa (Bizkaia), por lo que se pide que se confirme la liquidación de IRPF de ejercicio de 2004, y que en todo caso se declare que procedía la deducción por inversión en vivienda habitual aplicado a la declaración de IRPF del ejercicio de 2005.

Se remite al contenido del expediente, hace especial énfasis en que en él obraba abundante documentación para acreditar que efectivamente la vivienda adquirida en Lusa-Castro Urdiales había sido vivienda habitual desde 2005, documentación que se aporta asimismo con la demanda y que es la que hemos referido en lo fundamental estando al contenido de los acuerdos recurridos.

Se va a señalar que el domicilio en el que se encontraba empadronada la demandante era la vivienda en la que residían, y cuya propiedad detentaban, los padres de su pareja, don Imanol , empadronamiento al que se optó por razones de comodidad, una vez vendida la vivienda de Leioa, y por asistencia sanitaria, porque la demandante tenía una importante minusvalía reconocida por la Diputación Foral de Bizkaia, con remisión al expediente administrativo, del 71%; tras ello trae a colación la escritura de compraventa y los recibos de IBI de los ejercicios 2004 a 2006, en los que aparece como titular don Onesimo , padre de la pareja de la demandante.

1.- Como primer argumento se defiende la prescripciónde la deuda, ello en relación con el ejercicio de 2004, porque la liquidación provisional se notificó el 15 de diciembre de 2010, cuando en relación con la declaración de IRPF de 2004 no se le había notificado previamente ninguna actuación por parte de la Diputación Foral, señalando que, en este caso, como la demandante compró la nueva vivienda el 27 de mayo de 2005 debía haberla habitado, como se dice así fue, antes del 27 de mayo del 2006, por lo que de haber incumplido tal exigencia debería haberse actuado de conformidad con el art. 45.4 del Decreto Foral 132/2002 que aprobó el Reglamento de IRPF, por lo que se dice que de haber mediado incumplimiento de la demandante debería haber presentado la declaración complementaria del ejercicio de 2004 entre el 27 de mayo de 2006, fecha en la que expiraba el plazo de un año para habitar la vivienda y el 29 de junio de 2007 fecha de finalización del plazo reglamentario de la declaración correspondiente a 2006.

Tras ello se hacen consideraciones sobre el régimen de prescripción, trae a colación la Disposición Transitoria Primera de la Norma Foral 2/2005, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, respecto a la ampliación del plazo de tres a cuatro años remarcando de él lo que sigue, que es el punto 3 de la Disposición Transitoria:

"Respecto a los hechos imponibles, deudas tributarias, solicitudes, derechos, infracciones y sanciones a que se refieren los apartados anteriores de esta disposición transitoria, a los que no sea de aplicación el nuevo régimen de prescripción y caducidad establecido en la sección 3ª del Capítulo IV del Título II y en los artículos 194 y 195 de esta Norma Foral, se les continuará aplicando lo dispuesto en los artículos 64 a 67 de la Norma Foral 3/1986, de 26 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia".

Ello para defender que el plazo de prescripción sea de tres años por lo que el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación referida al ejercicio 2004 había prescrito el 29 de junio de 2010, que es con lo que insiste en que en diciembre de 2010 se había producido la prescripción.

2.- En cuanto a la cuestión sustantiva de fondo, sobre la pertinencia de la exención por reinversión en vivienda habitual practicada en el ejercicio de 2004, así como la pertinencia de la deducción por inversión en vivienda habitual en el ejercicio 2005, con carácter subsidiario respecto al ejercicio 2004 para el caso de que no se acoja la alegación preferente a prescripción, y con carácter principal respecto al ejercicio 2005, se hace cita del art. 45 del Decreto Foral 132/2002 del Reglamento de IRPF, así como de su art. 70 , para ponerlos en relación con su art. 56, e insistir en rechazar las conclusiones que alcanzó la Diputación Foral, en concreto la que alcanzó de que la vivienda habitual sería la sita en la DIRECCION000 NUM002 - NUM003 . de Barakaldo, para remarcar que todas y cada una de las pruebas apuntarían a que la vivienda sita en Lusa, Castro Urdiales, en virtud de la cual se aplicó en la demandante la exención por reinversión en vivienda habitual de la ganancia obtenida por la transmisión de la que hasta aquél momento había sido vivienda habitual lo había sido desde 2005 y hasta la actualidad como vivienda habitual insistiendo en que mantuvo a efectos formales el empadronamiento, la vivienda, domicilio y propiedad de los progenitores de su pareja y conviviente, por razones de comodidad, para señalar que la Administración no aporta una sola prueba, al margen del empadronamiento formal de la demandante, a pesar de que, se dice, cuenta con abundantes recurso a tales efectos, recursos que se pusieron en marcha en el asunto que refiere la STS a la que alude el TEAF.

Tras ello se remite a la adquisición de la vivienda, a certificado del Presidente de la Junta Vecinal de Lusa y del Alcalde del Ayuntamiento de Castro Urdiales, a las facturas de consumo de electricidad, a las facturas de gas natural en relación asimismo con la instalación de gas al señalar que la demandante habría actuado no sólo en nombre propio, sino en nombre de la Comunidad de Propietarios de la urbanización como presidenta, considerando que no sería razonable que la presidenta de la comunidad no tenga su residencia donde se encontraba la vivienda sino en provincia distinta lo que se paralizaría el normal funcionamiento de la comunidad continuamente; también alude al contrato de mantenimiento de la caldera de julio de 2005 así como con gas natural de dicho mes.

También alude al contrato de seguro de hogar, proyecto en este caso, con referencia a la condición de propietaria y ocupante la demandante así a fecha agosto de 2005, a la instalación de alarma, a los partes de mantenimiento y revisiones en los meses de agosto, septiembre y octubre, siempre se dice que en días laborales, que los firmaría tanto la demandante como su pareja.

Relata la demandante que no tenía ninguna otra vivienda en propiedad, con remisión al Registro de la Propiedad, para ratificar, con todo ello, con alegatos complementarios, que el empadronamiento en el domicilio de los padres de la pareja de la demandante obedecía a una domiciliación puramente formal, por comodidad, por la presencia habitual de cualquiera de los progenitores del Sr. Imanol con carácter regular en la vivienda, mientras que la demandante y su pareja debían atender de ordinario sus obligaciones laborales, domiciliación formal que, se dice, ha de entenderse desvirtuada por la documental que se incorpora con la demanda y que se reitera en la mayor parte ya constaba en el expediente en cuanto a poner de manifiesto que la vivienda sita en Lusa, Castro Urdiales, era la habitual de la demandante y su pareja desde el año 2005 hasta la actualidad.

CUARTO.- Contestación de la Diputación Foral de Bizkaia.

Se opone a la demanda interesando la desestimación y confirmación de los acuerdos recurridos.

En primer lugar incide en el derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual, reiterando los argumentos esenciales ya recogidos por los acuerdos recurridos, calificando de sorprendente que una persona que dice tener su residencia habitual en Cantabria a partir de abril de 2006, presente en mayo-junio 2010 su declaración de IRPF en Bizkaia.

En relación con el reconocimiento por la demandante de estar empadronada en Bizkaia, trae a colación las precisiones que recoge el Reglamento de Población y Demarcación Territorial, en desarrollo de la Ley de Bases de Régimen Local, con remisión a los arts. 53 , 54 y 57 , rechazando que tuvieran validez y eficacia las pruebas que se aportaron, con consideraciones análogas a las que se hicieron tanto por el Jefe de Tributos Directos, como posteriormente por el TEAF.

Todo ello para recalcar que no está suficientemente acreditada la residencia efectiva e ininterrumpida de la reclamante de la vivienda en Cantabria en el plazo de dos meses desde su adquisición, porque las pruebas que se aportan acreditarían más bien una utilización del inmueble como segunda residencia, no de forma continuada durante el periodo.

En cuanto a la prescripción del derecho de la Administración a la determinación de la deuda tributaria que, como veíamos, incide en exclusiva en relación con el ejercicio de IRPF de 2004, defiende que al haber quedado acreditada la imposibilidad de proceder a la deducción por inversión en vivienda habitual, lo que tuvo lugar el 27 de mayo de 2006, una vez transcurrido el plazo anual establecido para iniciar la residencia habitual en el domicilio de Cantabria, se debe fijar el dies a quodel plazo de prescripción, que no sería otro que el último día del plazo en el que disponía la actora para presentar declaraciones complementarias correspondientes y por ello el 29 de junio de 2007 porque el derecho lo perdió en el ejercicio 2006.

En relación con ello hace cita de la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 5 de abril de 2002, recaída en el recurso 549/1999, así como la del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León 207/1999, de 8 de marzo, recaída en el recurso 1.196/1997.

Por ello concluye que partiendo de ese dies a quose debe establecer el plazo de prescripción, por lo que ha de estarse a la Norma Foral General Tributaria 2/2005, de 10 de marzo, en sus arts. 64 y 67 , en concreto, el período cuatrienal de prescripción aplicable a la fecha del dies a quo, por lo que se señala el dies ad quemera el 29 de junio de 2011, por lo que se ratifica que el derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria no había prescrito el 15 de diciembre de 2010, cuando se notificó a la recurrente la liquidación provisional correspondiente al ejercicio 2004, para añadir que ello sería así con mayor razón en relación con el ejercicio de 2005, aunque ya hemos dicho que el debate sobre la prescripción, estando a la demanda, no incide en el ejercicio de 2005.

QUINTO.- La vivienda adquirida en Lusa (Castro Urdiales) no adquirió la condición de habitual a los efectos de la normativa de IRPF dentro del plazo de doce meses desde su adquisición.

Dos son las cuestiones que se han de analizar para responder a los motivos que incorpora la demanda en relación con las liquidaciones de IRPF de los ejercicios de 2004 y 2005.

Una, de carácter procedimental, que incide exclusivamente en relación con la liquidación de 2004, que es la referida a la prescripción, y otra, de carácter sustantivo y preferente, que incide en ambos ejercicios, sobre si debe considerarse como vivienda habitual la adquirida por la demandante sita en Lusa (Castro Urdiales), ello a los efectos de consolidar la reinversión de las ganancias obtenidas con la venta de previa vivienda habitual, si se cumplió con la exigencia de que la nueva vivienda fuera habitada de forma efectiva y permanente en un plazo de doce meses siguientes a la adquisición y que se prolongue tal residencia durante un periodo de al menos tres años, que es lo que se exige para que la vivienda adquiera la condición de habitual a los efectos que ahora nos ocupa.

La propia naturaleza de los argumentos que traslada la demanda, desprende que debe analizarse con carácter preferente el sustantivo o de fondo, el referido a si la nueva vivienda adquirida en Castro Urdiales adquirió la condición de habitual en relación con la reinversión, porque el argumento referido a la prescripción de la liquidación de IRPF se configura, obviamente, como subsidiario, para el supuesto de que no concurra el presupuesto de la exención, único supuesto en el que tiene sentido entrar a discutir sobre la prescripción.

En relación con el argumento sustantivo la Sala debe concluir, con el acuerdo recurrido, que la nueva vivienda adquirida en Castro Urdiales no adquirió la condición de habitual, con las consecuencias que de ello se han de derivar, porque la Sala debe ratificar y tener presente lo que se razonó en la sentencia 149/2013, de 7 de marzo, recaída en el recurso 891/2011 , en este caso interpuesto por don Imanol , compañero de la demandante, en relación con el que se hacen consideraciones en las presentes actuaciones, sobre lo que nos remitimos a la demanda cuando alude incluso a datos referidos a la vivienda de los padres de éste, sita en la DIRECCION000 NUM002 - NUM003 . de Barakaldo.

En dicha sentencia la Sala ya analizó el bagaje probatorio que, en lo esencial, se ha reiterado en las presentes actuaciones ya desde el expediente administrativo, nos remitimos a su contenido y a las consideraciones que sobre ello hizo el acuerdo recurrido, como recogemos en el FJ 2º, debiendo trasladar, para rechazar los argumentos sustantivos de la demanda, lo que la Sala razonó en dicha sentencia en su s FF JJ 1º y 2º, que en lo que aquí interesa que fue lo que sigue:

" Primero.-

[...]

El recurrente sostiene la pertinencia de la exención por reinversión en vivienda habitual practicada en el ejercicio del año 2004, de acuerdo con los arts. 45 y 56 del DF 132/02 de 29 de julio. El recurrente sostiene que se ha presentado prueba suficiente para acreditar que la vivienda adquirida en Lusa (Castro Urdiales) constituyó su vivienda habitual en el plazo de doce meses desde su adquisición, y sigue siéndolo en la actualidad, aunque su empadronamiento siga fijado en la vivienda de sus progenitores.

El recurrente explica que:

Vendió su anterior vivienda el 20.12.04, y adquirió la vivienda en Lusa (Castro Urdiales) el 27 de mayo de 2005.

Aporta un certificado del Presidente de la Junta Vecinal y del Alcalde del Ayuntamiento de Castro Urdiales en el que se indica que reside habitualmente en dicha vivienda desde mayo de 2005. Constan facturas de electricidad desde septiembre de 2005, de gas natural al menos desde julio de 2005; que ha sido presidente de la Comunidad de Propietarios de la Urbanización. Aporta contrato de la caldera de la vivienda de julio de 2005, de seguro de hogar, instalación de alarma, mantenimientos y revisiones en días laborales. Se añade que no tiene ninguna otra vivienda en propiedad, y que reside en la vivienda de Castro Urdiales, con su pareja.

Segundo.- La resolución impugnada, tras exponer la normativa aplicable, señala que la propia actuación del recurrente ante la Hacienda Foral lleva a la presunción de que su vivienda habitual durante los ejercicios impugnados sigue siendo en Bilbao, por lo que debe aportar pruebas suficientes para romper tal presunción. En el apartado séptimo se efectúa una valoración de la prueba documental aportada, y concluye que no permite desvirtuar aquella presunción.

El recurrente alega, en primer lugar, que 'la entidad demandada no aporta una sola prueba, al margen del empadronamiento formal del Sr. Imanol , y ello pese a contar con abundantes recursos inspectores...'. En realidad, como se indica en la resolución impugnada, es el propio recurrente el que presenta sus declaraciones del IRPF, hasta la última del ejercicio de 2009, ante la Hacienda Foral de Bizkaia, no deduciendo cantidad alguna en concepto de inversión en vivienda habitual, y señalando el domicilio fiscal en Bizkaia, el mismo domicilio que consta en los Mods. 190 presentados por la entidad pagadora del recurrente. Por lo tanto, como se indica en la resolución, es el propio recurrente quien con sus actos ha generado una presunción, y a él le corresponde acreditar lo contario, no a la Hacienda Foral.

El DF 132/2002 de 29 de julio, Reglamento de IRPF , en su art. 56.1 inciso incial y final y art. 56.2 inciso inicial establece que:

1. Con carácter general se considera vivienda habitual aquélla en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

.........................

En los supuestos en los que los miembros de la unidad familiar sean titulares de más de un bien inmueble urbano, se entenderá que sólo uno de ellos tiene la consideración de vivienda habitual. A tal efecto, tendrá esta consideración aquélla en la que la unidad familiar tenga su principal centro de intereses vitales, relaciones personales, sociales y económicas.

2. Para que una vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

Y el art. 48 LGT 58/2003, en términos similares a la NF 2/2005, establece que el domicilio fiscal de las personas físicas será el de su residencia habitual, y la obligación de que el obligado tributario ponga en conocimiento de la Administración tributaria el cambio de domicilio fiscal, cambio que no produce efectos frente a la Administración tributaria hasta que no se comunica expresamente.

Como puede observarse, el concepto de vivienda habitual exige que la vivienda sea habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses desde la fecha de adquisición, y durante un plazo continuado de al menos tres años.

El recurrente que ha generado con su propia actuación presunción de que sigue residiendo en la vivienda de sus padres en Barakaldo, sostiene que todas las pruebas que ahora presenta apuntan lo contrario. Pero para que pueda concluirse, como se afirma, la prueba debe ser incontrovertida, puesto que el propio recurrente trata de sostener lo contrario de lo que sostuvo ante la Administración tributaria. Desde este planteamiento la prueba aportada no permite extraer las conclusiones que se pretenden. El que una vivienda cuente con todos los servicios de luz, gas, seguros, etc significa que es habitable, pero no necesariamente que constituya la vivienda habitual del propietario contribuyente, en los términos que se exigen por los preceptos tributarios. Los hechos que se han incluido en el juicio de faltas son de fecha posterior (abril 2009), a la que aquí se considera. El empadronamiento en el domicilio de los padres, en Barakaldo, constituye una presunción susceptible de prueba en contrario. En la demanda se sostiene que el empadronamiento en la casa de sus padres se mantuvo por comodidad, y argumento insuficiente para que decaiga la presunción derivada del empadronamiento.

Y el certificado del Alcalde de Castro Urdiales (f. 70) y el del Presidente de la Junta Vecinal de Lusa, son insuficientes para desvirtuar la presunción derivada de aquél empadronamiento. Se ha practicado prueba testifical con el Secretario de la Junta Vecinal, que no fue quien suscribió aquel certificado. En todo caso, el relato del testigo tampoco permite concluir que el recurrente residiera en la vivienda en los términos exigidos por la norma, puesto que la exigencia y el concepto de vivienda habitual no se limita a acreditar que se habita en la vivienda, sino que la misma es habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente. Se aportan, por cierto, datos de la presencia de la Sra. Josefa (que actuó en representación de la Comunidad de Propietarios-docm. 10 vuelto), pero no del recurrente. Y se pretende extraer la conclusión de que si estaba la Sra. Josefa actuaba en nombre de la Comunidad de Propietarios, no es muy razonable que no tuviera su residencia allí, y, si la Sra. Josefa tenía allí su residencia habitual, también el recurrente. Pero se trata de una extrapolación no contrastada con prueba concluyente, prueba que debe venir referida al período considerado (años 2005- 2008). Finalmente, tampoco se aportan datos sobre domiciliaciones bancarias, asistencia sanitaria, u otro tipo de actividades que permitieran concluir como se pretende.

Se estima, en conclusión, que procede desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto, no observándose vulneración del principio de carga de la prueba, y valoración de la misma".

Con ello, obligada es la conclusión desestimatoria de la pretensión preferente y sustantiva de la demandante, al tener que rechazar que la vivienda adquirida en Castro Urdiales hubiera adquirido, en los términos exigidos por la normativa tributaria de Norma Foral y Reglamento de IRPF, la condición de habitual, con los efectos vinculados a la exención de la reinversión de las ganancias obtenidas con la enajenación de previa vivienda.

La Sala no puede sino asumir lo que precisa la administración, cundo califica de sorprendente que una persona que dice tener su residencia habitual en Cantabria a partir de abril de 2006, presente en 2010 su declaración de IRPF en Bizkaia.

SEXTO.- No concurre prescripción en relación con la liquidación complementaria de IRPF ejercicio de 2004.

Ratificado, por ello, que no procedía la exención, justifica, como hemos referido, que se entre en estudio el argumento sobre la prescripción de la liquidación de IRPF de 2004, por su carácter subsidiario respecto al argumento preferente.

En relación con él se deben precisar dos cuestiones relevantes, el plazo de prescripción y el día inicial de cómputo plazo.

Debemos partir de que la adquisición de la nueva vivienda en Castro Urdiales se produjo el 27 de mayo de 2005, por lo que, estando a la regulación recogida en la Norma Foral de IRPF, en su art. 30.2.b) y a lo que se plasma en el art. 56.2, que se remite el 45, al regular la exención por reinversión en vivienda habitual, del Reglamento aprobado por Decreto Foral 132/2002, de 29 de julio , debemos recordar que para que constituya la vivienda residencia habitual del contribuyente debe ser habitada, de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, por lo que, en este caso, ese plazo de doce meses se cumpliría a finales de mayo de 2006.

La consecuencia del incumplimiento de la condición de vivienda habitual de la adquirida en Castro Urdiales, hacía que entraran en aplicación las previsiones del régimen de IRPF, de lo recogido en el art. 45.4 del Reglamento aprobado por Decreto Foral 132/2002 , donde se va a señalar que el incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas determina el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial correspondiente, así como que, en tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial exenta al año de su obtención, practicando declaración-liquidación complementaria con inclusión de los correspondientes intereses de demora, declaración-liquidación complementaria que se debe presentar en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al periodo impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.

En este caso, como el incumplimiento se produjo a finales de mayo de 2006, la declaración-liquidación complementaria en relación con el ejercicio de 2004 debía presentarse a finales de junio de 2007, cuando finalizaba el plazo reglamentario de declaración correspondiente al periodo impositivo que se consolidó el incumplimiento, que fue el ejercicio de 2006, porque así se produjo a finales de mayo de dicho año, por lo que como plazo reglamentario de la declaración del ejercicio de 2006 vencía el 29 de junio de 2007, esa es la fecha de inicio del plazo de prescripción, estando acreditado en los autos que las actuaciones, en este caso, se consolidaron con la liquidación notificada el 15 de diciembre de 2010.

Por ello, de estar ante un plazo de cuatro años, como defiende la Administración, el plazo de prescripción se trasladaba al 29 de junio de 2011, por lo que la actuación de la Hacienda Foral se encontraba dentro de plazo.

La demandante viene defendiendo que operaba el plazo de tres años, por lo que el plazo hubiera vencido el 29 de junio de 2010.

Por ello, debemos responder qué plazo era el vigente y aplicable al supuesto de autos, el de tres años preexistente a la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, o el de cuatro años expresamente recogido en ella, que con carácter general, en su art. 67 ratifica el plazo de prescripción de cuatro años para el ejercicio de las potestades administrativas, que debemos ponerlo en relación con el art. 68 referido al cómputo de los plazos de prescripción que, en lo que interesa, en relación con lo que ya hemos trasladado, en el caso de ejercicio de potestad para determinar deuda tributaria mediante liquidación, lo es desde el día siguiente a aquél en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación, y ya hemos visto como en este caso, como ordena el art. 45.4 del Reglamento de IRPF , lo era la finalización del plazo reglamentario de la declaración de IRPF de 2006, el 29 de junio de 2007, porque era el periodo impositivo en que se produjo el incumplimiento.

En este supuesto es relevante que el incumplimiento se produjo no el 27 de mayo de 2005, fecha de la adquisición de la vivienda, sino el 27 de mayo de 2006, cuando vencía el plazo de doce meses desde la adquisición para que la vivienda hubiera adquirido la condición de habitual, por lo que en esa fecha ya estaba en vigor la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, que recogía el plazo de prescripción de cuatro años, en los términos recogidos en el art. 67 .

El que el incumplimiento se produjera ya en 2006, el 27 de mayo de 2006, cuando ya había entrado en vigor la Norma Foral 2/2005 y, por ello, el plazo de prescripción de cuatro años, conduce a rechazar el planteamiento de la demanda de considerar de aplicación el plazo de prescripción preexistente, incluso el que estaba vigente en relación con el ejercicio de IRPF de 2004, en el que incidía la liquidación complementaria, que enlaza con el mandato que incorporó la Disposición Transitoria 1ª, referida a la prescripción y caducidad, de la citada Norma Foral 2/2005, General Tributaria , cuando en su punto 1 precisó que lo establecido en la Sección 3ª del Capítulo IV del Título II de la Norma Foral, , lo referido a la prescripción y caducidad, será de aplicación, según su apartado a), a los hechos imponibles devengados a partir de su entrada en vigor en lo que se refiere al ejercicio de la potestad de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación; aquí se produjo ello ya en mayo de 2006, cuando la Norma Foral había entrado en vigor, por lo que de aplicación era el plazo de prescripción de cuatro años que además, tenía como fecha de arranque, por lo que hemos razonado, el 29 de junio de 2007 y que, por ello, llevaba el día final de los cuatro años del plazo de prescripción al 29 de junio de 2011, con lo que, claramente, la actuación de la Hacienda Foral, la liquidación provisional de IRPF de ejercicio 2004, la llevó a cabo cuando aún no operaba la prescripción.

Conclusión que, asimismo, lleva a que no sean aplicable las previsiones del punto 3 de la Disposición Transitoria 1ª de la Norma Foral 2/2005, a la que expresamente se refiere la demanda, porque solo entra en aplicación cundo no lo sea el régimen de prescripción de los cuatro años de la Norma Foral 2/2005, porque está aludiendo a los supuestos a los que no les sea de aplicación el nuevo régimen de prescripción, así como el de caducidad, de la Sección 3ª del Capítulo IV del Título II, para remitir al régimen preexistente de los arts. 64 a 67 de la Norma Foral 3/1986, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, que derogó y sustituyó la hoy vigente Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo.

Por lo hasta aquí razonado, debemos concluir en rechazar este motivo de la demanda, que tiene como consecuencias, asimismo, ratificar en todos sus términos el acuerdo recurrido, con rechazo de las pretensiones que ejercita la demandante.

SÉPTIMO.- Costas.

Estando a los criterios en cuanto a costas del art. 139.1 de la Ley de la Jurisdicción , en su redacción vigente tras la Ley 37/2011, dada la fecha de interposición del recurso, el 27 de diciembre de 2011, se deben imponer las costas a la demandante por no concurrir dudas de hecho o de derecho que justifiquen otro pronunciamiento.

Es por los anteriores fundamentos, por los que este Tribunal pronuncia el siguiente

Fallo

Que, desestimando el recurso 2224/2011interpuesto por doña Josefa contra el Acuerdo del Tribunal Económico Foral de Bizkaia de 21 de septiembre de 2011, por el que se desestimaron las reclamaciones NUM000 y NUM001 interpuestas contra Acuerdos de 4 de marzo de 2011 del Jefe de Servicio de Tributos Directos de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimaron recursos de reposición interpuestos contra liquidaciones provisionales por IRPF, ejercicios 2004 y 2005, debemos:

1º.- Declarar la conformidad a derecho del Acuerdo recurrido, con desestimación de las pretensiones ejercitadas con la demanda.

2º.- Imponer las costas a la demandante.

Esta sentencia es firme y no cabe contra ella recurso ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Conforme dispone el art. 104 de la LJCA , en el plazo de diez días, remítase oficio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente administrativo así como el testimonio de esta sentencia, y en el que se hará saber que, en el plazo de 10 días, deberá acusar recibo de dicha documentación; recibido éste, archívense las actuaciones.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.