Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 651/2022, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 713/2021 de 21 de Junio de 2022

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN 3

PROCEDIMIENTO ORDINARIO [ORD] - 000713/2021

N.I.G.: 46250-33-3-2021-0001292

SENTENCIA Nº 651/22

Iltmos. Sres:

Presidente

D. MANUEL JOSE BAEZA DIAZ-PORTALES.

Magistrados

D. LUIS MANGLANO SADA

Dª BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ

En Valencia a veintiuno de junio de dos mil veintidós.-

VISTOpor la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 713/2021 interpuestos por D. Modesto representado por la Procuradora Dª MARIA GISBERT RUEDA y asistido por el letrado D. Jeronimo contra las Resoluciones del TEAR Regional Comunidad Valenciana de fecha 31 de marzo de 2021, en las que se estiman en parte las reclamaciones Económico Administrativas interpuestas NUM000, NUM001, NUM002, NUM003 y NUM004, NUM005, IRPF 2012, 2013 y 2014 confirmando las liquidaciones practicadas y anulando los acuerdos sancionadores impuestos, estando la Administración demandada representada y asistida por el ABOGADO DEL ESTADO.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el Recurso y seguidos los trámites previstos en la Ley, se emplazó a la parte demandante al objeto de que formalizara su escrito de demanda, lo que verificó en tiempo y forma, solicitando se dicte Sentencia por la que, estimándose el presente recurso se anulen las resoluciones impugnadas.

SEGUNDO.-Por la parte demandada se contestó a la oponiéndose a la misma, y solicitando se dicte sentencia desestimando, en su integridad, lo solicitado en la demanda.

TERCERO.-Que por acordado el recibimiento del pleito a prueba y el trámite de conclusiones quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo.

CUARTO.-Se señaló para la votación y fallo del presente Recurso el día veintiuno de junio del año en curso, teniendo lugar el día designado mediante videoconferencia.

QUINTO.-En la tramitación del presente Recurso se han observado las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Magistrada Doña Begoña García Meléndez quien expresa el parecer de la Sala.-

Fundamentos

PRIMERO.-El objeto del presente recurso lo constituyen las Resoluciones del TEAR Regional Comunidad Valenciana de fecha 31 de marzo de 2021, en las que se estiman en parte las reclamaciones Económico Administrativas interpuestas NUM000, NUM001, NUM002, NUM003 y NUM004, NUM005, IRPF 2012, 2013 y 2014 confirmando las liquidaciones practicadas y anulando los acuerdos sancionadores impuestos

SEGUNDO: La parte actoracentra su impugnación en los siguientes hechos y fundamentos de derecho:

1. Extralimitación por parte de la Gestión Tributaria y falta de exposición de motivos que justifican las actuaciones llevadas a cabo.

Nulidad de actuaciones: Relativo a todos los ejercicios 2012/13/14.-

Refiere que las actuaciones se inician, en virtud de un procedimiento de comprobación limitada sin que, en el acuerdo de inicio se especifique el objeto concreto de comprobación.

Alude a la generalidad de los requerimientos practicados y sostiene que la Administración demandada NO ha seguido los trámites establecidos para la correspondiente comprobaciónlimitada que, por lo tanto, es NULA de pleno derecho.

Se remite para ello a la exposición de motivos de la LGT y refiere que la actuación llevada a cabo no es en ningún caso, limitada, por cuanto que requiere al recurrente para la aportación de TODOSlos documentos relativos a la actividad profesional de un determinado ejercicio económico (tres en este caso, aunque hasta hoy han seguido cinco más) sin limitación alguna y lo que supone, a su juicio, una infracción del procedimiento.

Alude igualmente a la vulneración del principio de confianza legítima ante la amplitud del procedimiento de comprobación seguido.

E invoca la nulidad de pleno derecho de todo lo actuado por infracción de las reglas del procedimiento, en concreto, el art. 34 y 137.2 de la LGT.

2. Incompetencia funcional de la Oficina de Gestión Tributaria.-

Nulidad de actuaciones. Infracción de lo dispuesto en el art. 140 LGT.- Relativo al ejercicio 2012:

Al rechazar que puedan llevarse a cabo actuaciones de comprobación solapadas respecto de un mismo ejercicio fiscal.

3. En cuanto a la aportación de documentos en el trámite del 'recurso de reposición' que la administración rechazó examinar se invoca la Nulidad de actuaciones por 'incongruencia omisiva' y por indefensión.

4. En cuanto al fondo procede a examinar los distintos gastos cuya deducibilidad se rechaza:

- Gastos de formación.- Ejercicio 2012.-

El acuerdo de liquidación excluye dichos gastos por cuanto que el recibo aparece a nombre del que recibe tal formación, aunque se admite que haya sido pagado por el recurrente pretendiendo que debería haber sido conceptuado como remuneración en especie.

A ello se opone el actor remitiéndose a lo dispuesto en el ET y la LGSS, no siendo procedente que el pago de dicha factura de formación se declare como retribución en especie, tal y como pretende la demandada.

- Gastos relativos a gafas, trajes, maleta con ruedas y zapatos. Ejercicio 2012.- Y sobre la deducibilidad de las gafas y plantillas. Ejercicio 2014.-

Respecto de las gafas afirma que son las que se encuentran permanentemente en el despacho profesional para uso exclusivo del contribuyente en el mismo, de manera que otros pares de gafas tiene en su domicilio particular, incluso en su segunda vivienda, de manera que se encuentra justificado el uso exclusivo y la necesidad de su utilización exclusiva.

.-En cuanto a los Trajes y zapatos alude al formalismo con el que deben verter los abogados ante los Tribunales de Justicia.

Y gastos que solo son los relativos a la ropa de trabajo que es la que utiliza en su actividad profesional.

.-Sobre la maleta aporta una fotografía siendo esta necesaria para trasladar los papeles.

.-En cuanto a las plantillas refiere que la exclusíon, de dicho gasto, no se justifica jurídicamente,

.- Sobre la deducibilidad por la compra de una pluma.- Ejercicio 2013.-

Se discute en el ejercicio 2013 la desgravabilidad del gasto equivalente al precio de una pluma marca Montblanc, califica de estúpido el argumento que, según refiere, solo permitiría la desgravación de los bolígrafos BIC.

.- Sobre rendimientos de capital mobiliario que debían imputarse al contribuyente casado en régimen de gananciales. Ejercicio 2014.-

El TEAR rechaza esta imputación argumentando 'Alega el reclamante, sobre los rendimientos de capital mobiliario que deben imputarse al contribuyente casado en régimen de gananciales, deben ser declarados tanto por este contribuyente como por su cónyuge al 50%. Este Tribunal no puede hacer valoración alguna al respecto, ya que no se regulariza en la motivación ni se alude a ello y nada alega el obligado tribtario durante el procedimiento'.

Frente a ello sostiene el recurrente que el contribuyente puede alegar los motivos de impugnación que estime oportunos, hayan sido, o no, alegados ante la administración.

Y ello a pesar de que sí que se admitió esta alegación en ejercicios anteriores. Y por ello entiende que deben ser revisados los rendimientos del capital mobiliario conforme a los cálculos que incorpora a su demanda debiendo modificarse, así, los rendimientos de capital mobiliario a integrar en la base imponible del ahorro y establecer que éstos ascienden a la cantidad de 5.657Â?09 € (rendimientos dinerarios) con una retención de 1.188Â?02 €.

.- Sobre la deducibilidad de diversos 'bienes de inversión'. Ejercicio 2014.-

Del mismo modo, en el ejercicio 2012 el requirente adquirió un 'portátil' y un programa denominado 'dictalaw' que, al tratarse de 'bienes de inversión' debían de estar anotados en su respectivo libro, por lo que, éste se aportó a la Administración en los otros procedimientos de comprobación instados de oficio sobre los ejercicios 2012 y 2013 (documento núm. 5 del recurso Económico-Administrativo), siendo estos gastos admitidos por la Administración según sendas resoluciones.

Y por ello procedía aplicar la deducción practicada.

.- Sobre la deducibilidad de los tickets de comida. Ejercicio 2014.-

Respecto a estos gastos deducibles, la resolución que se recurre rechaza las alegaciones realizadas de determinados tickets alegando que los mismos no acreditan que se refieran al sujeto pasivo del impuesto;

En este caso, el recurrente ha demostrado que viajó a Palma de Mallorca para intervenir en 2 juicios, cuyos señalamientos se fijaron los días 2 y 4 de julio de 2014, habiendo reconocido la Administración demandada como 'gasto' afecto a la actividad profesional de mi representado el gasto de avión y de hotel donde se alojó en Palma de Mallorca y que, los gastos referidos en los documentos 149 a 155 coinciden con las fechas de los referidos señalamientos, por lo que queda demostrado que dichos gastos también se han ocasionado en el ejercicio de mi profesión, aún cuando se haya emitido 'factura simplificada' o ticket.

Y por tanto, refiere, que la obligación de entregar un justificante nominativo es irrelevante desde el momento en que esta Administración sabe que el recurrente reside en Valencia y que los tickets aportados están emitidos en Palma de Mallorca y datan del período en que tenía los señalamientos judiciales.

.- Sobre los gastos ocasionados en los trasteros. Ejercicio 2014.-

En lo que se refiere a los dos trasteros, adquiridos en el término municipal de Xirivella (Valencia) para el depósito de asuntos y exptes. del despacho, misma suerte deben correr los gastos ocasionados por éstos, teniendo en cuenta que los mismos se ubican a una enorme distancia del despacho (y en distinta población) respecto de la vivienda particular del contribuyente, que en su casa tiene ya un trastero, en PLAZA000 número NUM006, aportando fotografías para acreditar la utilidad y finalidad de dichos trasteros.

Acompaña asimismo como documento núm. DIECISIETE, declaración censal presentada el 9 de junio de 2020 donde el contribuyente ha declarado que los trasteros están afectos a su actividad empre-sarial desde que se adquirieron el 7 de noviembre de 2014.

.- En cuanto a los Gastos comunes de todos los ejercicios:

-Sobre la deducibilidad del seguro de incapacidad. Ejercicios 2012/13/14.-

En cuanto al seguro de incapacidad también resulta absurdo, sostiene, que se admita la desgravación por cotización a la Seguridad Social, que no solamente cubre la asistencia médica sino las bajas por enfermedad y similares, y que por el contrario no se admita un seguro de incapacidad que lo que hace es cubrir esta eventualidad por parte del profesional titular del despacho, para el supuesto de que si cae enfermo tenga un mínimo rendimiento del seguro para cubrir gastos fijos de su establecimiento, cuyos emolumentos declararía como 'rendimiento de trabajo', por lo que, estaría íntimamente relacionado con el concepto de 'ingresos' al revertir a favor de mi actividad profesional.

.- Sobre la deducibilidad del vehículo y sus gastos. Ejercicios 2012/13/14.-

Refiere que se han justificado una media de 10.000 kilómetros anuales quedando por aclarar/añadir otros 4.000 kilómetros más que fácilmente se cubren con los que han quedado fuera de control por la extemporaneidad de la investigación como son los recorridos dentro de la ciudad y/o reuniones, asistencia a notarias, registros, etc... que el recurrente ha tenido 'fuera' de su despacho profesional a lo largo de cada ejercicio impositivo, quedando sobradamente demostrada la exclusividad del vehículo para el ejercicio de la profesión y más cuando el recurrente posee otro vehículo para su uso personal/particular, de manera que es evidente la extralimitación de la administración a la hora de discriminar unos de otros en claro perjuicio del administrado/recurrente.

Solicitando la estimación del recurso interpuesto.

TERCERO.-La administración demandada se opone en base a los siguientes argumentos:

Alude, con carácter previo, al diferente alcance que tenían el procedimiento de comprobación y de inspección seguidos respecto del recurrente en el mismo ejercicio y procedimientos que, a su vez, se encuentran dentro de los límites y competencias de los órganos de gestión, sin que por ello exista impedimento legal en que se simultaneen los procedimientos de comprobación, con el alcance al que van referidos, y el de inspección, siempre y cuando no estén comprobando el mismo extremo del mismo impuesto y ejercicio, lo cual no es el caso.

En cuanto al alcance del procedimiento de comprobación, prosigue, el mismo se encuentra debidamente detallado en el acuerdo de inicio sin que en ningún caso se refiere a cuestiones genéricas que impida al contribuyente conocer el contenido de la regularización .

En este sentido, prosigue, el artículo 137 de la LGT prevé, en su apartado segundo, que la comunicación de inicio deberá expresar la naturaleza y alcance de las mismas, informando sobre derechos y obligaciones.

Pero dicho precepto no exige determinar las causas por las que la Administración entiende que proceder iniciar el procedimiento.

Respecto a los gastos concretos se niega la deducibilidad de los mismos por no haber sido acreditada, en el caso del vehículo, la afectación exclusiva del mismo a la actividad profesional que desarrolla.

Y en los mismos términos respecto del resto de gastos que se deducen.

Respecto a los cursos de formación, en la medida en que la factura está a nombre del hijo del recurrente, no puede ser deducida por el hoy recurrente, al constar que el destinatario del servicio no es él, sino su hijo, con independencia de quién haya efectuado el pago, solicitando, así, la íntegra desestimación del recurso interpuesto.

CUARTO.Con carácter previo y antes de entrar a examinar el fondo de la controversia procederemos a revisar las cuestiones de índole puramente formal susceptibles de ocasionar, a juicio del recurrente, la nulidad de pleno derecho de los procedimientos de comprobación tramitados.

1. Examinaremos, en primer lugar conjuntamente, los dos primeros motivos de impugnación referidos concretados en la extralimitación, por parte de la Gestión Tributaria, y falta de exposición de motivos que justifican las actuaciones llevadas a cabo junto con la Incompetencia funcional de la Oficina de Gestión Tributaria.-

Invocando, por ello la nulidad de actuaciones con infracción de lo dispuesto en el art. 140 LGT y art. 34 y 137.2 de la LGT ,en relación con los ejercicios comprobados y, en concreto, en relación con el ejercicio 2012 al rechazar que puedan llevarse a cabo actuaciones de comprobación solapadas respecto de un mismo ejercicio fiscal.

Refiere que las actuaciones se inician, en virtud de un procedimiento de comprobación limitada sin que, en el acuerdo de inicio se especifique el objeto concreto de comprobación.

Aludiendo, asimismo a la generalidad de los requerimientos practicados sin que la administración haya seguido los trámites establecidos para la correspondiente comprobaciónlimitada con vulneración del principio de confianza legítima ante la amplitud del procedimiento de comprobación seguido.

En relación a las irregularidades denunciadas por el recurrente sobre la tramitación del procedimiento de comprobación limitada consta, en el expediente administrativo que el inicio del mismo se produce en virtud de requerimiento en el que se señala:

En relación con su declaración anual del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio 2012, se han detectado ciertas incidencias, para cuya subsanación y para realizar actuaciones de comprobación limitada, al amparo y con los efectos previstos en la Ley General Tributaria, deberá aportar:

- Libros Registro de ingresos, de gastos, de bienes de inversión y de provisión de fondos y suplidos. El requerimiento de esta documentación tiene como finalidad constatar si los datos declarados coinciden con los que figuran en dichos Registros.

- Dichos libros deberán de ser aportados en formato EXCEL. Los justificantes de los gastos deberán ser presentados en formato PDF. Formas de aportar los ficheros:. a) Mediante el Registro Electrónico de presentación de documentos de la Agencia Tributaria. /b) Mediante soporte legible tipo CD no regrabable olápiz USB en el Registro de cualquier oficina de la Agencia Tributaria. - Además de los libros anteriores, deberá aportar todas las facturas o documentos equivalentes que justifiquen las cantidades consignadas en las distintas partidas de gastos de su actividad económica.

Dichas facturas o documentos deberán estar numeradas y ordenadas tal y como aparecen en el Libro registro de compras y gastos,

También deberá aportar cualquier otro documento complementario significativo de los gastos declarados (contratos de arrendamiento, contratos de préstamo, etc.) que acrediten su correlación con los ingresos obtenidos en la actividad.

- En caso de haber declarado gastos por amortizaciones, deberá aportar todas las facturas o documentos equivalentes que justifiquen la adquisición de elementos patrimoniales registrados en el Libro registro de bienes de inversión y, la afectación de los mismos a la actividad en los términos previstos en el artículo 22 del Reglamento del IRPF .

En efecto, la propia oficina gestora fijó, al inicio, el alcance del procedimiento de comprobación limitada , circunscrita a la revisión y comprobación de las incidencias observadas en los datos declarados.

Y en concreto:

-Constatar que los datos que figuran en los libros registros se ajusten a lo consignado en la declaración

- Verificar que el contribuyente esté en posesión de las facturas o documentos que justifiquen los gastos recogidos en los libros registro y que éstos cumplen los requisitos formales exigidos por la normativa

- Verificar que los documentos que se aporten para justificar los gastos declarados acrediten la vinculación del gasto con la actividad y, en caso de tratarse de la adquisición de elementos patrimoniales, la afectación de los mismos en los términos previstos en el artículo 22 del Reglamento del IRPF

El art. 117 de la LGT, recoge las funciones que tiene atribuidas Gestión Tributaria y señala en su apartado 1º que ' la gestión tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas dirigidas a: (...)

h) La realización de actuaciones de comprobación limitada .

i) La práctica de liquidaciones tributarias derivadas de las actuaciones de verificación y comprobación realizadas.(...)'.

En cuanto a las actuaciones de comprobación limitada , señala el ART. 136 de la LGT:

' 1. En el procedimiento de comprobación limitada la Administración tributaria podrá comprobar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria.

2. En este procedimiento, la Administración tributaria podrá realizar únicamente las siguientes actuaciones:

a) Examen de los datos consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones y de los justificantes presentados o que se requieran al efecto.

b) Examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración tributaria que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible o del presupuesto de una obligación tributaria, o la existencia de elementos determinantes de la misma no declarados o distintos a los declarados por el obligado tributario.

c) Examen de los registros y demás documentos exigidos por la normativa tributaria y de cualquier otro libro, registro o documento de carácter oficial con excepción de la contabilidad mercantil, así como el examen de las facturas o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en dichos libros, registros o documentos.

d) Requerimientos a terceros para que aporten la información que se encuentren obligados a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen mediante la presentación de los correspondientes justificantes (...).'

Por ello, la oficina gestora procedió a la regularización de la situación tributaria del recurrente, partiendo exclusivamente de los datos de los que disponía la Administración y aquellos que aportó el recurrente, que le permitieron detectar las discrepancias que motivaron su actuación, además de la información, habiendo podido el actor realizar las alegaciones oportunas y aportar en este proceso cuantas pruebas documentales estimó oportunas, sin indefensión alguna, sin examen de contabilidad alguna, que hubiera supuesto invadir competencias inspectoras.

Y sin que puedan prosperar las alegaciones sobre la generalidad o falta de justificación de la actuación o ausencia de competencia al deslindarse perfectamente los objetos de comprobación, en las regularizaciones practicadas al recurrente en el mismo ejercicio, por un lado, en las actuaciones de comprobación limitada, con el alcance anteriormente expresado y, por otro lado, en las actuaciones de inspección cuyoobjeto analizar si la indemnización por despido percibida estaba o no exenta.

Y lo que conlleva la desestimación de estos dos primeros motivos de impugnación.

En cuanto a la aportación de documentos en el trámite del 'recurso de reposición' que, según refiere el recurrente, la administración rechazó examinar, tampoco nos encontramos en este supuesto con una irregularidad invalidante del procedimiento de comprobación por cuanto que el recurrente ha podido acudir a esta sede proponiendo y practicado pruebas lo que elimina cualquier posible indefensión padecida que, por otro lado no se produce, si la valoración de la prueba aportada no se realiza en el sentido pretendido por el recurrente.

Tampoco esta alegación puede tener favorable acogida pues no se ha producido omisión alguna de un trámite esencial del procedimiento susceptible de causar indefensión.

QUINTO:Entrando en el fondo el objeto del presente recurso se centra en determinar la deducibilidad de los gastos declarados por la recurrente en relación con los distintos conceptos relacionados en los cuatro acuerdos de liquidación impugnados al no acreditar la afectación exclusiva a la actividad, no quedando tampoco acreditada la correlación con la obtención de ingresos.

Que planteada en tales términos el objeto de controversia procede determinar con carácter previo que en relación a los rendimientos íntegros de las actividades económicas el artículo 27.1 de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, señala que:

'1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios'.

El cálculo del rendimiento neto viene previsto en el art. 28 de la LIRPF, que dice:

'1. El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 28 de esta ley para la estimación directa, y en el artículo 29 de esta ley para la estimación objetiva'.

Por su parte, el ART. 29 de la LIRPF, define los elementos patrimoniales afectos a una actividad:

'1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividadeconómica:(...)

c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos. En ningún caso tendrán esta consideración los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros.

2.Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad económica, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.

Reglamentariamente se determinarán las condiciones en que, no obstante, su utilización para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante, determinados elementos patrimoniales puedan considerarse afectos a una actividad económica'.

Este precepto fue desarrollado por el art. 22 del RD 439/2007, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que dispone:

'1.Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económicadesarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:(...)

c)Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.

2.Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.

No se entenderán afectados:

1.ºAquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.

2.ºAquellos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.

(...)

4.Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad...'.

A tenor de tales preceptos y demás normativa aplicable, para que los gastos de una actividad económica (profesional, en este caso se trata de un economista) puedan deducirse se requiere la concurrencia de los siguientes requisitos:

.-Que estén debidamente contabilizados.

.-Que se imputen al ejercicio en que se producen.

.-Que se justifiquen adecuadamente.

.-Que sean gastos necesarios para la obtención de ingresos.

.-Que tengan relación con la actividad económica que se trate.

Al respecto, debe indicarse que en materia probatoria debe acudirse en vía administrativa a lo dispuesto en el art. 105 de la LGT, y en el proceso al art.217 2 y 3 de la LEC, que sitúan la responsabilidad por la carga de la prueba:

'1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

Conviene traer asimismo el art. 106 de la LGT, relativo a las 'normas sobre medios y valoración de la prueba', cuyo apartado núm. 4 -en la redacción introducida por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre- prevé que

'los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria. Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones'.

Por otro lado, la cuestión litigiosa no versa sobre el reconocimiento de un beneficio fiscal. Si así hubiera sido, incumbiría a quien lo alegara la carga de acreditar las circunstancias constitutivas de su derecho.

Sin embargo, la discusión litigiosa versa sobre otros datos con relevancia fiscal proporcionados por la persona interesada a fin de cuantificar su deuda tributaria. Los cuales no admiten ser descartados con una mera negativa de la Administración o mediando un criterio inconsistente.

En efecto, aunque la Administración no está obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en las autoliquidaciones del sujeto pasivo, tampoco -como razonan con carácter general para las declaraciones tributarias las SSTS de 18- 6-2009 o 7-10-2010-, la Administración 'puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones'.

Llegado el momento -decimos nosotros- de la comprobación o investigación de los datos consignados en las autoliquidaciones, estos no se pueden rechazar sin más oponiendo la Administración una simple negación o meras conjeturas.

Antes bien, a ella incumbe aportar indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; solo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega.

Por lo demás, la carga la prueba exigible al obligado tributario tiene que ponderarse con arreglo a pautas de proporcionalidad que eviten tanto el formalismo enervante como una probatio diabolica.

SEXTO: Procede por ello entrar a examinar los distintos gastos cuya deducibilidad pretende la parte actora.

En cuanto al fondo procede a examinar los distintos gastos cuya deducibilidad se rechaza:

- Gastos de formación.- Ejercicio 2012.-

El acuerdo de liquidación excluye dichos gastos por cuanto que el recibo aparece a nombre del que recibe la formación,esto es, el hijo del recurrente D. Jeronimo, quien se encuentra, a su vez, dado de alta como abogado en el Impuesto sobre Actividades Económicas, declarando la retribución procedente de su colaboración con el recurrente, como ingresos de su actividad económica, y obteniendo el rendimiento neto de la misma por diferencia entre los ingresos y los gastos.

Que por ello se deniega la deducción de dicho gasto al no existir relación laboral, sino un contrato de prestación de servicios profesionales, lo que determina que sea el Sr. Jeronimo quien ostenta el derecho a la deducción, salvo que el coste del curso formara parte de la retribución por sus servicios profesionales; hecho que no ha quedado probado.

A ello se opone el recurrente invocando tanto el ET como la LGSS y aduciendo que siendo un gasto para la formación abonado por el recurrente es a él al que le corresponde su deducción.

Este primer argumento impugnatorio debe ser desestimado, asumiendo esta Sala los argumentos de la Inspección, ante la ausencia de relación laboral con la persona que ha recibido dicha formación, y siendo éste el que debería deducirse dicho gasto.

- Gastos relativos a gafas, trajes, maleta con ruedas y zapatos. Ejercicio 2012.- Sobre la deducibilidad de las gafas y plantillas. Ejercicio 2014. Y sobre la deducibilidad por la compra de una pluma.- Ejercicio 2013.-

Sostiene el recurrente para justificar la deducibilidad de tales gastos que las gafas se encuentran permanentemente en el despacho profesional para uso exclusivo del contribuyente en el mismo, de manera que otros pares de gafas tiene en su domicilio particular, incluso en su segunda vivienda, de manera que se encuentra justificado el uso exclusivo y la necesidad de su utilización exclusiva.

En cuanto a los Trajes y zapatos alude al formalismo con el que deben verter los abogados ante los Tribunales de Justicia.

Y gastos que solo son los relativos a la ropa de trabajo que es la que utiliza en su actividad profesional.

Sobre la maleta aporta una fotografía siendo esta necesaria para trasladar los papeles.

Y en cuanto a las plantillas refiere que la exclusión, de dicho gasto, no se justifica jurídicamente, finalmente y en cuanto a la desgravabilidad del gasto equivalente al precio de una pluma marca Montblanc, reitera el recurrente las descalificaciones y expresiones carentes de todo sustento jurídico para justificar la deducibilidad de dicho gasto. califica de estúpido el argumento que, según refiere, solo permitiría la desgravación de los bolígrafos BIC.

En definitiva el actor pretende la deducción de todos estos gastos por afirmar que son necesarios para su actividad, sin que dicha afirmación se acredita al no probar en ningún caso, más allá de las múltiples descalificaciones que realiza en su escrito sobre la actuación de la administración demandada, su carácter necesario para la obtención de los ingresos.

A pesar de aportar fotografías de las gafas en ningún caso unas gafas para corregir defectos de visión pueden ser asimiladas a un gasto deducible, a diferencia de unas gafas específicas que pueden utilizarse para desempeñar una determinada actividad profesional.

Pues sin duda tanto unas gafas de vista como unas plantillas son un gasto de carácter eminentemente personal.

Resultando además que en cuanto al maletín de ruedas al que alude para trasladar expedientes, según consta en el acuerdo de liquidación, es el concepto de 'Spinner 55/20' que en ningún caso es un maletín, sino de una maleta de viaje Samsonite de gama alta.

En cuanto a los gastos de vestuario empleado en el ejercicio de la actividad económica,trajes, zapatos y plantillas, alega que el Estatuto General de la Abogacía aprobado por RD 658/2001dice que adecuaran su indumentaria a la dignidad y prestigio de la toga que visten.

Y por lo tanto sostiene que es necesario disponer de un vestuario adecuado y por ello es un gasto deducible .

Sin embargo dicha alegación no ha de prosperar por cuanto el vestuario aunque se trate del vestuario formal que refiere el actor es susceptible de un uso mixto y en dicho sentido y a tenor de la condición de Letrado del demandante el mismo debe conocer el criterio administrativo, que se comparte por esta Sala, reflejado en la consulta vinculante V1711/2010 de 26 de julio de 2010 y V2764-11 de 21 de noviembre de 2011, que razonan que 'el carácter deducible de los gastos queda condicionado por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles , en los términos previstos.

A su vez, el antes reproducido apartado 2 del artículo 22 del RIRPF establece que sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma, añadiendo dicho apartado que no se entenderán afectados aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de ese artículo.

Teniendo en cuenta que la ropa que va a adquirir el consultante no tiene el carácter de ropa específica de la actividad económica desarrollada, al igual que las gafas, la pluma, la maleta, los zapatos y la plantilla, elementos que en ningún casos se exigen para l desarrollo de dicha actividad, no podrán deducirse las cantidades invertidas en su adquisición'.

Por lo expuesto se desestima el motivo.

.- Sobre rendimientos de capital mobiliario que debían imputarse al contribuyente casado en régimen de gananciales. Ejercicio 2014.-

El TEAR rechaza esta imputación argumentando 'Alega el reclamante, sobre los rendimientos de capital mobiliario que deben imputarse al contribuyente casado en régimen de gananciales, deben ser declarados tanto por este contribuyente como por su cónyuge al 50%. Este Tribunal no puede hacer valoración alguna al respecto, ya que no se regulariza en la motivación ni se alude a ello y nada alega el obligado tributario durante el procedimiento'.

Es decir pretende el recurrente en esta sede que se amplie la regularización a un apartado consistente en la imputación de los rendimientos del capital mobiliario, que no ha sido objeto de regularización, al sostener el recurrente que el contribuyente puede alegar los motivos de impugnación que estime oportunos, hayan sido, o no, alegados ante la administración.

Y ello a pesar de que, según refiere, sí que se admitió esta alegación en ejercicios anteriores.

Y por ello entiende que deben ser revisados los rendimientos del capital mobiliario conforme a los cálculos que incorpora a su demanda debiendo modificarse, así, los rendimientos de capital mobiliario a integrar en la base imponible del ahorro y establecer que éstos ascienden a la cantidad de 5.657Â?09 € (rendimientos dinerarios) con una retención de 1.188Â?02 €.

Este argumento es desestimado en el acuerdo resolviendo el recurso de reposición interpuesto al referir la administración que conforme a lo dispuesto por el artículo 11.3 LIRPF, los rendimientos del capital mobiliario corresponden a los contribuyentes que sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos de que provengan dichos rendimientos.

Siendo dichos titulares quienes deberán incluir los correspondientes rendimientos en su declaración del IRPF.

Pero en todo caso lo que resulta imprescindible, más allá de las alegaciones formuladas la acreditación, por parte del recurrente, de que los bienes y derechos de los que derivan rendimientos de capital mobiliario imputados íntegramente a él no tienen carácter privativo y pertenecen a la sociedad de gananciales, y la ausencia de prueba alguna en este sentido conlleva la desestimación de este motivo de impugnación.

.- Sobre la deducibilidad de diversos 'bienes de inversión'. Ejercicio 2014.-

Del mismo modo, en el ejercicio 2012 el requirente adquirió un 'portátil' y un programa denominado 'dictalaw' que, al tratarse de 'bienes de inversión' debían de estar anotados en su respectivo libro, por lo que, éste se aportó a la Administración en los otros procedimientos de comprobación instados de oficio sobre los ejercicios 2012 y 2013 (documento núm. 5 del recurso Económico-Administrativo), siendo estos gastos admitidos por la Administración según sendas resoluciones.

Y por ello procedía aplicar la deducción practicada.

Este motivo debe ser estimado al constar que el recurrente aportó el libro con las inversiones, del que había sido previamente requerido, en sede de reposición, motivo por el cual no fue admitido por la demandada, sin embargo acreditada la naturaleza de tales bienes como bienes de inversión procede admitir la deduciblidad de los mismos.

.- Sobre la deducibilidad de los tickets de comida. Ejercicio 2014.-

Respecto a estos gastos deducibles, la resolución que se recurre rechaza las alegaciones realizadas de determinados tickets alegando que los mismos no acreditan que se refieran al sujeto pasivo del impuesto;

En este caso, el recurrente refiere haber demostrado que viajó a Palma de Mallorca para intervenir en 2 juicios, cuyos señalamientos se fijaron los días 2 y 4 de julio de 2014, habiendo reconocido la Administración demandada como 'gasto' afecto a la actividad profesional el gasto de avión y de hotel donde se alojó en Palma de Mallorca y que, los gastos referidos en los documentos 149 a 155 coinciden con las fechas de los referidos señalamientos, por lo que queda demostrado que dichos gastos también se han ocasionado en el ejercicio de mi profesión, aún cuando se haya emitido 'factura simplificada' o ticket.

Y por tanto, refiere, que la obligación de entregar un justificante nominativo es irrelevante desde el momento en que esta Administración sabe que el recurrente reside en Valencia y que los tickets aportados están emitidos en Palma de Mallorca y datan del período en que tenía los señalamientos judiciales.

En concreto se trata de gastos por importe de 234,05 euros de los que, según señala la Inspección no ha aportado justificante, nº : NUM006 y NUM007 y de los justificados mediante tique, nº : NUM008 NUM009 NUM010 NUM011 NUM012 NUM013 y NUM014.

Respecto a las alegaciones relativas a los gastos de comidas en restaurantes y bares en palma de Mallorca con motivo del desplazamiento que el recurrente realizó a dicha localidad para celebrar un juicio y no habiendo sido admitida la deducibilidad de los gastos por el vuelo a palma de Mallorca del 1 al 5 de Julio para dos personas (el contribuyente y su cónyuge) en el ejercicio 2014, no queda acreditado, tampoco, la actividad profesional desarrollada por el recurrente en dicha localidad que justifique dichos gastos máxime a pesar de referir éste la realización de un juicio en la misma y es por ello, que ante la falta de una acreditación fehaciente no es posible admitir la deducibilidad de dichos gastos.

Y todo ello con independencia de que la administración, en ejercicios posteriores sí que haya admitido la deducción de dichos gastos lo que depende, en definitiva, de la prueba articulada.

.- Sobre los gastos ocasionados en los trasteros. Ejercicio 2014.-

En lo que se refiere a los dos trasteros, adquiridos en el término municipal de Xirivella (Valencia) para el depósito de asuntos y exptes. del despacho, misma suerte deben correr los gastos ocasionados por éstos, teniendo en cuenta que los mismos se ubican a una enorme distancia del despacho (y en distinta población) respecto de la vivienda particular del contribuyente, que en su casa tiene ya un trastero, en PLAZA000 número NUM006, aportando fotografías para acreditar la utilidad y finalidad de dichos trasteros.

Acompaña asimismo como documento núm. DIECISIETE, declaración censal presentada el 9 de junio de 2020 donde el contribuyente ha declarado que los trasteros están afectos a su actividad empresarial desde que se adquirieron el 7 de noviembre de 2014.

Procede la estimación de este motivo de impugnación al haber quedado acreditado, con la prueba aportada, la afectación de dichos trasteros a la actividad profesional del recurrente al venir siendo usados como archivo.

.- En cuanto a los Gastos comunes de todos los ejercicios:

-Sobre la deducibilidad del seguro de incapacidad. Ejercicios 2012/13/14.-

En cuanto al seguro de incapacidad también resulta absurdo, sostiene, que se admita la desgravación por cotización a la Seguridad Social, que no solamente cubre la asistencia médica sino las bajas por enfermedad y similares, y que por el contrario no se admita un seguro de incapacidad que lo que hace es cubrir esta eventualidad por parte del profesional titular del despacho, para el supuesto de que si cae enfermo tenga un mínimo rendimiento del seguro para cubrir gastos fijos de su establecimiento, cuyos emolumentos declararía como 'rendimiento de trabajo', por lo que, estaría íntimamente relacionado con el concepto de 'ingresos' al revertir a favor de mi actividad profesional.

Respecto al seguro de incapacidad, atendiendo a la naturaleza del mismo y la actividad profesional del recurrente considera esta Sala procedente su deducibilidad pues a contario sensu de lo declarado por la Inspección no podemos obviar que las contingencias que cubre dicho seguro si que pueden tener relación con la actividad profesional del recurrente, dada su condición de autónomo y los perjuicios que sin duda puede ocasionar para su actividad profesional, una situación de incapacidad laboral que es, en definitiva, el riesgo objeto de cobertura por la citada póliza.

En consecuencia se admite la deducibilidad de este gasto.

.- Sobre la deducibilidad del vehículo y sus gastos. Ejercicios 2012/13/14.-

Refiere que se han justificado una media de 10.000 kilómetros anuales quedando por aclarar/añadir otros 4.000 kilómetros más que fácilmente se cubren con los que han quedado fuera de control por la extemporaneidad de la investigación como son los recorridos dentro de la ciudad y/o reuniones, asistencia a notarias, registros, etc... que el recurrente ha tenido 'fuera' de su despacho profesional a lo largo de cada ejercicio impositivo, quedando sobradamente demostrada la exclusividad del vehículo para el ejercicio de la profesión y más cuando el recurrente posee otro vehículo para su uso personal/particular, de manera que es evidente la extralimitación de la administración a la hora de discriminar unos de otros en claro perjuicio del administrado /recurrente.

Las alegaciones del recurrente sobre los desplazamientos realizados en el ejercicio de su profesión y las pruebas aportadas sobre la necesidad de realizar dichos desplazamientos en ningún caso acreditan, o justifican, la premisa necesaria para la deducibilidad del vehículo a efectos del IRPF y ello al ser preciso que se trate de gastos que sean necesarios para la obtención de ingresos, que consten contablemente como tales, se encuentren justificados documentalmente y que se vinculen directa y exclusivamente al desarrollo de la actividad profesional de que se trate lo que debe conllevar la afectación exclusiva de dicho vehículo a la actividad profesional.

Desestimando este motivo de impugnación.

De todo lo expuesto procede la estimación parcial del recurso interpuesto en los términos expresados en el sentido de admitir la deducibilidad de los referidos bienes de inversión en el ejercicio 2014 y de los gastos ocasionados por los trasteros en 2014, y el seguro de incapacidad en los ejercicios inspeccionados, desestimando la deducibilidad del resto de los gastos referidos.

SEPTIMO:: La estimación parcial del recurso interpuesto no conlleva expresa imposición en materia de costas.

Vistos los preceptos citados y demás de general y concordante aplicación

Fallo

ESTIMAMOS PARCIALMENTE D. Modesto representado por la Procuradora Dª MARIA GISBERT RUEDA y asistido por el letrado D. Jeronimo contra las Resoluciones del TEAR Regional Comunidad Valenciana de fecha 31 de marzo de 2021, en las que se estiman en parte las reclamaciones Económico Administrativas interpuestas NUM000, NUM001, NUM002, NUM003 y NUM004, NUM005, IRPF 2012, 2013 y 2014 confirmando las liquidaciones practicadas y anulando los acuerdos sancionadores impuestos, estando la Administración demandada representada y asistida por el ABOGADO DEL ESTADO.

Anulamos en parte las resoluciones impugnadas y los acuerdos de liquidación de los que traen causa admitiendo, con ello, la deducibilidad de los gastos de los bienes de inversión en el ejercicio 2014 y de los gastos ocasionados por los trasteros en 2014, y el seguro de incapacidad en los ejercicios inspeccionados Sin costas.

Contra esta sentencia cabe, en su caso, recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de conformidad con los artículos 86 y siguientes de la LJCA, según redacción dada por la disposición Adicional tercera. 1 de la LO 7/2015, de 21 de julio, por la que se modifica la LO 6/1985, del Poder Judicial.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada fue la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, en el día de la fecha, hallándose celebrado audiencia pública en la Sección Tercera de la Sala Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, de lo que doy fe.