Sentencia Administrativo Nº 657/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 357/2013 de 13 de Mayo de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2013/0005621

Procedimiento Ordinario 357/2013

Demandante:D./Dña. Raimunda

PROCURADOR D./Dña. JOSE MANUEL FERNANDEZ CASTRO

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 657

RECURSO NÚM.: 357-2013

PROCURADOR D./DÑA.: JOSÉ MANUEL FERNÁNDEZ CASTRO

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

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En la Villa de Madrid a 13 de Mayo de 2015

Visto por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso administrativo núm. 357/2013, interpuesto por Dª Raimunda , representada por el Procurador D. José Manuel Fernández Castro, contra la resolución del TEAR de fecha 18 de diciembre de 2012, en la que se desestimó la reclamación económico administrativa NUM000 .

Habiendo sido parte la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día 12 de mayo de 2015 para votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO. - En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Se recurre por la parte actora la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 18 de diciembre de 2012, en la que se desestimó la reclamación económico administrativa NUM000 contra los acuerdo de la Administración de Montalbán de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria desestimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación por IRPF, ejercicio 2008.

La resolución del TEAR desestimó la reclamación económico administrativa no admitiendo la exención de las cantidades percibidas por la hoy recurrente que ha sido desplazado temporalmente a varios países por su empleadora, MAXIM FRANCE SARL, sociedad mercantil perteneciente al Grupo MAXIM, con CIF extranjero en España y con domicilio en la C/ DIRECCION000 NUM001 - NUM002 de Madrid, habida cuenta de que conforme al artículo 7.p) de la Ley 35/2006 , y legislación complementaria, las funciones que desempeñó la actora en el extranjero en los 104 días que permaneció fuera de España tenían por objeto mejorar las estrategias del grupo de los distintos lugares donde estaba asentada, debiendo encuadrarse dichas funciones como actividades realizadas por la sociedad holding debido a sus propios intereses por lo que no procedía la aplicación de la exención solicitada.

La parte actora alega en la demanda que los rendimientos percibidos cumplen todos los requisitos para que le sea de aplicación la exención prevista en el artículo 7.p) LIRPF en la medida que ostentaba el cargo de Directora de Ventas de MAXIM FRANCE SARL, sociedad mercantil perteneciente al Grupo MAXIM, con CIF extranjero en España y con domicilio en la C/ DIRECCION000 NUM001 - NUM002 de Madrid, debiendo desplazarse al extranjero durante 104 días para prestar servicios en beneficio de entidades no residentes en España y que formaban parte del Grupo MAXIM, al ser filiales del mismo. El Grupo MAXIM es un punto de referencia a nivel mundial en el sector tecnológico y cumple todos los requisitos exigidos para aplicar la exención pretendida toda vez que los trabajos se desarrollaron en el extranjero para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente en el extranjero y los servicios prestados en su desplazamiento supusieron un 'valor Añadido' para el grupo ya que suponían un valor económico a las filiales que los recibían y suponían funciones de planificación, coordinación o dirección estratégica, lo cual en definitiva supondría la prestación de servicios por los que la entidad que los recibe estaría dispuesta a pagar a un tercero. Solicita por ello que se acuerde la rectificación pretendida y la devolución de 21.338,05 €.

La defensa de la Administración del Estado al contestar a la demanda señala que los certificados aportados por la actora y que describen las funciones desarrolladas por la recurrente describen las propia de un director de ventas de un grupo de empresas y por ello no sería procedente la aplicación de la exención pretendida. Solicita por ello la confirmación de la resolución del TEAR.

SEGUNDO.- Se centra este recurso en determinar si procedía aplicar a los rendimientos del trabajo por cuenta ajena del recurrente, obtenidos en el ejercicio 2008, la exención prevista en el art. 7 p) LIRPF aplicable al citado ejercicio.

El artículo 7 p) de la Ley 35/2006 del IRPF determina entre las rentas exentas los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

'1º.- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2º.- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información...'

El art. 16. 5 LIS aprobada por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo determina:

'5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'

Por último, el art. 6 del Reglamento del IRPF , aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece:

'1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su nombre. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'

El tenor literal de las normas transcritas pone de relieve que para cumplir el primer requisito -único que se cuestiona en este caso- es preciso, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente.

Esta exigencia excluye del ámbito de aplicación de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, esencialmente las de control y supervisión, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio; en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.

Resulta evidente que cuando se pretende un beneficio fiscal, tal como es la aplicación de una exención tributaria, la carga de la prueba de que concurren los requisitos legales exigibles, compete al sujeto pasivo, por aplicación de las reglas de la carga de la prueba, contenidas en el art. 105 LGT .

Por otro lado, para que proceda la aplicación pretendida es necesario que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España. Al mismo tiempo, es preciso que el trabajo se preste para una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En todo caso, en este recurso no se discuten tales cuestiones, ni tan siquiera los días acreditados de desplazamiento efectivo al extranjero que la actora afirma en la demanda que fueron 104 en 2008, según certificaciones y justificaciones de desplazamientos que aporta con la demanda.

Para determinar cuándo un trabajo se ha prestado para una empresa no residente, debe partirse de que el destinatario o beneficiario del trabajo prestado por el trabajador desplazado sea la empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Cuando la prestación de servicios en el extranjero tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe analizarse cada caso en concreto para determinar si realmente el destinatario o beneficiario de los servicios es una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y si se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas, partiendo de la premisa de que los servicios generen un valor añadido a las entidades no residentes, en cuyo caso podría entenderse que se trata de trabajos prestados para la entidad no residente. En caso contrario, por no tratarse de una auténtica prestación de servicios entre las empresas vinculadas, no se entendería que se trata de trabajos prestados para una entidad no residente y no procedería la exención pretendida.

La cuestión controvertida se centra así en determinar si los trabajos prestados en esos desplazamientos lo fueron dentro de sus labores directivas, como pretende la administración para considerar no aplicable la exención o bien supusieron un valor añadido para el grupo empresarial como pretende la actora.

TERCERO.- Consta en el expediente administrativo una certificación de D. Fabio , como Director Gerente y responsable de Maxim Integrated Products Europa en la que se señala: 'Por la presente. yo. Fabio . en mi calidad de Director Gerente y Responsable de Maxim Integrated Products Europa. representando a Maxim en España y como responsable del empleado.

CERTIFICO

Adicionalmente a lo expuesto en el Documento n' 2 (adjunto). desde las funciones que presta P. Amparo . con N.U. NUM003 , como Directora de Venta da servicio de consultoría, gestión y apoyo de venta a empresas subsidiarias del Grupo Maxim a nivel mundial.

1. Que los servicios que realiza P. Amparo para el grupo Maxim son de vital interés; tanto a nivel comercial como por su repercusión económica. Si la Sra. Amparo no hubiera prestado dichos servicios, las subsidiarias del grupo Maxim destinatarias de los mismos hubieran tenido que contratar servicios adicionales a otras empresas independientes. ya sean representantes de venta a nivel local ('reps' como se les conoce en el sector) o consultores externos (de consultoras de alto valor añadido tipo McKensey). La Sra. Amparo es experta en venta dentro del área de microelectrónica y está altamente considerada dentro del grupo Maxim como un activo de la empresa.

2.Que dichos servicios generan un valor comercial, en cuanto al posicionamiento del área de distribución respecto al de cuentas directas, y económico. en cuanto a

generar ganancias para las subsidiarias del grupo Maxim en torno a $29 millones anuales, en varios ámbitos como se detallan a continuación:

a. Como gerente de la cuenta Nokia. la Sra. Amparo ha conseguido establecer al grupo Maxim como proveedor preferente de productos para dicha compañía, el mayor comprador de componentes de microelectrónica a nivel mundial. Dicho logro ha sido llevado a cabo gracias al trabajo realizado por la Sra. Amparo durante el 2011. Estableciendo relaciones con el cliente. negociando posicionamiento de productos en licitaciones, precios, contratos, realizando labor de campo con las unidades de negocio tanto de Maxim como de Nokia. etc. La cuenta de Nokia tiene un gran valor comercial para Maxim dada su posicionamiento en el mercado y volúmenes de compra. Las subsidiarias de Maxim que verán incrementar ventas de modo exponencial durante este año y años sucesivos son principalmente: Maxim Suecia (que engloba operaciones en los países escandinavos y Finlandia) y la empresa matriz Maxim Inc. en EEUU. Sin la función realizada por la Sra. Amparo . el grupo Maxim hubiera tenido que contratar los servicios de vendedores locales en su subsidiaria de Suecia (en Finlandia y Dinamarca). además de identificar una persona de coordinación en Maxim Inc. en EEUU) a un coste mucho mayor.

b. Reuniones con canales de distribución asociados al grupo Maxim y con operaciones a nivel mundial. La labor de la Sra. Amparo como experta en segmentación de mercado ha sido clave para posicionar el área de distribución en Europa respecto al de cuentas directas. Más específicamente, el servicio prestado por la Sra. Amparo ha servido para segmentar la gestión de cuentas, resultando en una mejor comercialización de productos del grupo Maxim dentro de los mercados de Alemania, Irlanda y Reino Unido. Esto como punto de referencia para toda Europa, A tener en cuenta que dicha optimización puede significar entre un 10%-20% más de ingresos directos para las subsidiarias de Maxim que se han visto implicadas. Sin la disponibilidad de la Sra. Amparo para dichos servicios hubiera implicado la contratación de servicios de consultoría especializada durante el año 2008.

c. Negociando precios, estableciendo relaciones, apuntalando la presencia de Maxim y realizando labores comerciales relacionadas para clientes localizados en distintas regiones cubiertas por subsidiarias de Maxim. Específicamente en Maxim Italia (Flextronics y Enel), en Maxim Francia (Alcatel,Schneider y Sagem), en Israel (Prime Sense y RAD). y Maxim Holanda (Philips. ASMI, y Nisch). Dichos clientes generan un porcentaje considerable de los ingresos de las respectivas subsidiarias de Maxim. Sin !a labor de apoyo a venta realizada por la Sra. Amparo durante el año 2008 hubiera significado la contratación de servicios de venta adicionales. con una ineficacia mucho mayor a la hora de penetrar y coordinar actividades de venta en las subsidiarias de Maxim beneficiadas por sus servicios.

3. Que el coste que las subsidiarias del grupo Maxim hubieran tenido que contraer si hubieran contratado dichos servicios hubiera sido en su cómputo total de $50.000 en servicios de consultoría y de $3 millones en servicios de representantes (Independientes) locales de venta. Adicionalmente. los costes de desplazamiento de la Sra. Amparo fueron asumidos por empresas del grupo fuera de España. A continuación se detallan los beneficios de los servicios realizados por la Sra. Amparo , a las subsidiarias del grupo Maxim y los costes que hubieran incurrido si estos servicios hubieran sido realizados por entidades externas independientes'.

Por otra parte, en las certificaciones que obran en el Anexo VI de la demanda se describen los servicios prestados por la actora como: gestiones con proveedores y clientes, negociación con clientes sobre nuevas tarifas, reuniones de captación de futuros clientes, coordinación y ejecución de las reuniones de seguimiento de nuevosd clientes y reuniones con integrantes de los canales de distribución locales

A la vista de que la única cuestión controvertida es si el recurrente prestó sus servicios para un establecimiento permanente en el extranjero, en el ejercicio controvertido, las certificaciones aportadas deben entenderse como suficientes para esta Sala para acreditar que, durante el ejercicios cuestionados, las funciones que la actora realizó en el extranjero respondían al contenido propio de su cargo como Directora de Ventas ya que tanto en la certificación de D. Fabio , como Director Gerente y responsable de Maxim Integrated Products Europa, de 17 de abril de 2010 como en la de 24 de mayo de 2010, en las que se describen sus funciones, se señala que la actora como Directora de Ventas del Grupo MAXIM prestaba servicios de consultoría, gestión y apoyo de venta a empresas subsidiarias del Grupo MAXIM a nivel mundial y por ello es lógico que, en cumplimiento de esas funciones se reuniese con clientes, y negociase y captase nuevos clientes, así como que hiciese el seguimiento de los nuevos contratos.

Este mismo criterio de considerar implícitos los servicios prestados al grupo empresarial en las funciones propias del cargo que ostentaba el interesado, sin que supusiesen un Valor Añadido, ya se ha seguido por esta Sala en diferentes recursos como el 883/11, 1438/12 y 1756/12.

Debe convenirse por ello con el Abogado del Estado en que tales trabajos no suponían un Valor Añadido para la empresa sino que formaban parte de las funciones de una Directora de Ventas del grupo empresarial MAXIM, para el que trabajaba y que por ello, no puede beneficiarse de la exención contemplada en el art. 7 p) LIRPF , tal como se resuelve por el TEAR, en consonancia con la liquidación impugnada.

Todo ello implica que deba ser desestimado íntegramente el recurso y confirmarse la resolución del TEAR por ser conforme a derecho.

CUARTO.- Las costas procesales causadas deben ser impuestas a la parte actora, según lo previsto en el art. 139 LJ .

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos íntegramente el recurso contencioso administrativo interpuesto por Dª Raimunda , representada por el Procurador D. José Manuel Fernández Castro, contra la resolución del TEAR de fecha 18 de diciembre de 2012, en la que se desestimó la reclamación económico administrativa NUM000 , que confirmamos por hallarse ajustada a Derecho, imponiendo a la parte actora el abono de las costas procesales

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.