Sentencia Administrativo Nº 66/2009, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 604/2005 de 28 de Enero de 2009

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998 ) 604/2005

Partes: IBERPISTAS, S.A.C.E. C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 66

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

MAGISTRADOS

D. RAMON GOMIS MASQUÉ

D. JOSÉ LUÍS GÓMEZ RUIZ

En la ciudad de Barcelona, a veintiocho de enero de dos mil nueve.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo núm. 604/2005, interpuesto por IBERPISTAS, S.A.C.E., representada por el Procurador D. ANTONIO MARIA DE ANZIZU FUREST, contra el TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUNYA, representado por el Sr. ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por el Procurador D Antonio María de Anzizu Furest, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de fecha 3 de marzo de 2005, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. 08/09776/2003, interpuesta por la representación de Ingeniería y Sistemas de Gestión de Autopistas, S.A. (luego absorbida por la entidad recurrente, Iberpistas, S.A.C.E.) contra dos acuerdos de 27 de mayo de 2003, dictados por la Administración de Colom de la Delegación de Barcelona de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por los que se le impone sendas de sanciones por infracciones graves del art. 79.a) LGT/1963 , ambas por importe de 49.014,45 €, equivalente al 50% de la deuda tributaria dejada de ingresar, excluidos los intereses de demora, por el concepto de pago fraccionado del segundo y tercer trimestre a cuenta del Impuesto de Sociedades del ejercicio de 2002, con una reducción por conformidad del 30% (liquidaciones con clave A0860203506020200 y A0860203506020201).

SEGUNDO: La parte recurrente interesa en la demanda articulada en la presente litis el dictado de una sentencia estimatoria que declare la nulidad de la resolución del TEARC impugnada y del acto administrativo de que trae causa, insistiendo en la oposición a la sanción impuesta con base a los motivos ya expuestos en la vía administrativa, cuyo escrito de alegaciones viene a reproducir casi literalmente, esto es, a) que presentó la autoliquidación y efectuó el ingreso de la cuota liquidada en tiempo y forma, b) que prestó su conformidad a las liquidaciones provisionales practicadas por la Administración -en cuya propuesta se comunicaba la interpretación que la Hacienda Pública hacía del artículo 38 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades - y complementó la diferencia con mas los intereses de demora, c) que la incorrecta actuación de la mercantil se debió únicamente a una diferente interpretación de la norma del Impuesto de Sociedades, norma que afirma deviene confusa y de difícil interpretación en el punto controvertido-, y d) que siempre actuó de buena fe, sin ocultar ningún dato a la Administración y sin albergar el propósito de eludir sus obligaciones de pago fraccionado a cuenta; sosteniendo, en definitiva, la improcedencia de la sanción por inexistencia de culpabilidad.

TERCERO: Como venimos reiterando, es indudable que cuando exista una duda razonable en la interpretación de que se trate, ello ha de tener efectos decisivos en el ámbito sancionador que nos ocupa, en que se enseñorea el principio de culpabilidad.

En tal sentido, una síntesis significativa de la jurisprudencia del Tribunal Supremo y de la doctrina constitucional del Tribunal Constitucional, se recoge en la reciente STC 164/2005, de 20 de junio de 2005, que en su Razonamiento Jurídico 6 , in fine, dice:

"Como hemos señalado en la STC 76/1990, de 26 de abril , "no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias" y "sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente" (FJ 4), por lo que en este concreto punto cabe apreciar la vulneración constitucional alegada en la demanda de amparo cuando, como aquí ocurre, se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse pese a tratarse de un supuesto razonablemente problemático en su interpretación. En efecto, no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere".

Por tanto, si se alega la existencia de un supuesto razonablemente problemático en la interpretación de la norma, será necesario razonar debidamente si, efectivamente, se ha producido tal supuesto, y por ello concurre o no la indispensable culpabilidad.

CUARTO: En el caso enjuiciado, la resolución del TEARC impugnada, en resumen, se fundamenta en lo siguiente:

1.- a) Que el sujeto pasivo efectuó las autoliquidaciones correspondientes al segundo y tercer pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2002 por un importe inferior al resultante de aplicar el 18% a la cuota íntegra del último período de declaración, cuyo plazo estuviera vencido el primer día de los 20 naturales fijados para la declaración liquidación de los pagos fraccionados en cuestión, tal y como expresamente admite la recurrente en su demanda, y que aún con anterioridad a la modificación del artículo 58 de la LGT por la Ley 25/1995 , los pagos fraccionados tenían sustantividad propia y eran deudas autónomas susceptibles de exigencia individualizada; es decir, la interesada dejo de ingresar, dentro de los plazos reglamentariamente señalados, parte de la deuda tributaria.

b) que la sociedad, antes de ingresar, fue perfectamente conocedora de la voluntad de la Administración de practicar liquidación provisional en relación al segundo y tercer período de 2002, por lo que no cabe aplicar el artículo 61.3 LGT , que tratándose de ingresos mediante autoliquidación exige que el sujeto pasivo haya efectivamente regularizado su situación tributaria, mediante la realización de dichos ingresos fuera del plazo voluntario y sin mediar requerimiento administrativo.

c) Por tanto, que se ha producido el elemento objetivo del tipo infractor descrito en el apartado a) del artículo 79 de la LGT , en su redacción dada por la Ley 25/1995 .

2.- a) Que la normativa aplicable a la determinación de los pagos referidos es el artículo 38 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , que dispone en sus dos primeros apartados que: 1. En los primeros 20 días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre, los sujetos pasivos por obligación personal de contribuir y los sujetos pasivos por obligación real de contribuir mediante establecimiento permanente deberán efectuar un pago fraccionado a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día primero de cada uno de los meses indicados. 2. La base para calcular el pago fraccionado será la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese vencido el primer día de los 20 naturales a que hace referencia el apartado anterior, minorado en las deducciones y bonificaciones a que se refieren los Capítulos II, Ill y IV del presente Título, así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél [...]. 3. Los pagos fraccionados también podrán realizarse, a opción del sujeto pasivo, sobre la parte de la base imponible del período de los tres, nueve u once primeros meses de cada año natural determinada según las normas previstas en esta Ley. [...].

b) Que a criterio de ese Tribunal, las normas aplicadas en cuanto a los pagos fraccionados en el impuesto sobre sociedades no ofrecen oscuridad que origine una razonable discrepancia interpretativa.

El sujeto pasivo, al no verificar los pagos fraccionados en su cuantía correcta, dejó de observar la diligencia exigible a una sociedad en el cumplimiento de una norma fiscal como es la contenida en el artículo 38 de la Ley 43/1995 , que es suficientemente clara y expresiva para un contribuyente como es la entidad mercantil recurrente, que opera en el tráfico económico, y a la que se puede y debe exigir la diligencia suficiente a fin de cumplimentar sus declaraciones- liquidaciones conforme a las normas tributarias.

c) Por tanto, que se ha producido el elemento subjetivo de la infracción y que procede de desestimar la presente reclamación, con la paralela confirmación de las sanciones impugnadas, por su conformidad a derecho.

3.- Por último, atendiendo a que la disposición transitoria cuarta, apartado 1, de la nueva Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre ), con vigencia desde el 1.7.04, establece que "Esta ley será de aplicación a las infracciones tributarias cometidas con anterioridad a su entrada en vigor, siempre que su aplicación resulte más favorable para el sujeto infractor y la sanción impuesta no haya adquirido firmeza, tras recordar el contenido del artículo 191 de la Ley 58/2003 , concluye que en este caso, con arreglo a la nueva Ley la infracción se calificaría como leve, no variando el importe de la sanción aplicable (50 por 100), de suerte que la nueva ley no es más favorable para el infractor y no procede en consecuencia su aplicación.

QUINTO: Tales razonamientos, que satisfacen cumplidamente la necesidad de razonamiento sobre la inexistencia de dudas interpretativas razonables y la consiguiente existencia de culpabilidad en la entidad mercantil recurrente, son compartidos fundamentalmente por la Sala, sin que hayan quedado desvirtuados por las alegaciones del escrito de demanda, ceñidas ese anterior apartado 2.

El principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionables, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, lo que supone analizar las razones expuestas por la sociedad recurrente como justificadoras del incumplimiento de sus obligaciones tributarias para descartar las que sean meros pretextos o se basen en criterio de interpretación absolutamente insostenibles.

Contrariamente a lo alegado por la actora, el acuerdo sancionador no se limita a hacer constar que la mercantil "ha cometido la infracción tributaria antes detallada que motivó la iniciación del expediente, sin que puedan apreciarse cusas de exoneración de la responsabilidad", consagrando -a juicio de la demandante- una situación de responsabilidad objetiva, sino que amén de acabado de trascribir y de haber detallado previamente como se dice la conducta infractora imputada, en cuanto al controvertido requisito de la culpabilidad, el acuerdo sancionador resume las alegaciones del recurrente, esto es la existencia de un error material, y, en el apartado "otras consideraciones", recoge que el contenido del art. 77.1 LGT y razona la apreciación en el caso de la necesaria culpabilidad, en síntesis, exigibilidad de la conducta distinta a la llevada a cabo, ingreso solo tras la intervención de la Administración tributaria y no concurrencia de ninguna de las cusas de exoneración de la responsabilidad previstas en el art. 77.4 LGT , motivación que si bien resulta sucinta, es suficiente, en atención a lo alegado por la actora, para dar a conocer las razones por las que se aprecia la culpabilidad, en otras palabras, que concurre la culpa ya no se siguió la diligencia exigible al formular la declaración, ni se advirtió el alegado error antes de la actuación de la Agencia Tributaria.

En la demanda y el escrito de conclusiones de la actora se sostiene que el importe de la diferencia en el pago fraccionado entre la empresa y la Administración surge de una interpretación sobre la cuota a ingresar correspondientes a los pagos fraccionados, y en particular, de la interpretación del art. 38.2 LIS , que al regular la base para calcular el pago fraccionado dispone que "será la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese vencido el primer día de los 20 naturales a que hace referencia el apartado anterior, minorado en las deducciones y bonificaciones a que se refieren los Capítulos II, Ill y IV del presente Título, así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél", pero "no se indica expresamente, a nuestro juicio, qué tipo de ingresos a cuenta son, si son los ingresos a cuenta en especie a que se refiere el articulo 56 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , ó si son los ingresos a cuenta de los pagos fraccionados, como así interpretó mi representada".

El motivo no puede prosperar. En primer término, la propia entidad recurrente manifestó en la vía administrativa que la diferencia de ingreso se produjo a consecuencia de un error material. No existe error material cuando su apreciación implica un juicio valorativo o exige una operación de calificación jurídica, por lo que resulta contradictoria la alegación de que la conducta infractora deriva de una diferente interpretación razonable de la norma, es decir que los datos de la autoliquidación se declararon voluntariamente y conscientemente de acuerdo con una particular interpretación de la norma, y la anteriormente vertida sobre la existencia de un error material, de una conducta involuntaria, no pudiendo prevalecer aquella versión tardíamente alegada frente a esta última (que ya no se sostiene), más próxima a la comisión de los hechos. En segundo lugar, y ello solo bastaría para el expresado rechazo, ni la Sala aprecia la dificultad interpretativa a que alude la actora, ni desde luego en modo resulta que las declaraciones-liquidaciones presentadas por la mercantil obedezcan a esa invocada discrepancia interpretativa de la norma de aplicación. Ningún concreto razonamiento se vierte para relacionar los datos declarados, que dieron lugar a un ingreso inferior al de la deuda tributaria, con una supuesta interpretación desviada, pero razonable, de la norma, que desvirtué la apreciación de la negligencia que de la propia conducta omisiva de la actora se desprende, por lo que el recurso, por tanto, ha de ser desestimado en su integridad, sin que nada se oponga a la revisión de la sanción ex disposición transitoria cuarta, apartado 1, de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , llevada a cabo por el TEARC mediante el acto impugnado y a la consideración de que no resulta mas favorable la aplicación de la nueva LGT.

SEXTO: En virtud de lo expuesto, es obligada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70.1 de la vigente Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, la desestimación del presente recurso contencioso-administrativo, por encontrarse ajustada a derecho la resolución a que se refiere el mismo; sin que se aprecien méritos para una especial condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 .

Fallo

Que DESESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo número 604/2005, promovido contra la resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA de 3 de marzo de 2005 a la que se contrae la presente litis; sin hacer especial condena en costas.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.