Sentencia Administrativo Nº 681/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 321/2013 de 21 de Mayo de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2013/0004974

Procedimiento Ordinario 321/2013

Demandante:INGENOR SIGLO XXI, S.L.

PROCURADOR D. /Dña. PILAR HUERTA CAMARERO

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 681

RECURSO NÚM.: 321-2013

PROCURADOR.: Doña Pilar Huerta Camarero

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

-----------------------------------------------

En la Villa de Madrid a 21 de Mayo de 2015

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 321-2013 interpuesto por Ingenor Siglo XXI, S.L. representado por la procuradora Doña Pilar Huerta Camarero contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 18/12/2012 reclamación nº 28/22968/11, interpuesta por el concepto de IRPF habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 19-5-2015 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DÑA. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMEROLa representación procesal de la entidad Ingenor Siglo XXI, S.L. impugna la resolución de 18/12/2012, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que estimó en parte la reclamación económico administrativa número 28/22968/11 que interpuso contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición que dedujo contra la liquidación número A2811511276003067 en concepto de resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sobre rendimientos de trabajo y de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta, modelo 190, ejercicio 2009, con resultado a ingresar de 9754,20 €.

En esta resolución se estima en parte la reclamación económica administrativa porque en relación al trabajador Gines para justificar la exención de los rendimientos de trabajo percibidos en China, donde permaneció más de 183 días en el año y la residencia fiscal en China en los años 2007 a 2010 se aportaron una serie de certificados que se sustrajeron al órgano de gestión y que este debía valorar y anula la liquidación para que se dicte una nueva valorando esas pruebas y desestima la reclamación en relación a las retenciones de aquellos trabajadores con contratos de trabajo de duración inferior a un año, dado que la retención mínima que corresponde es del 2 por 100, pero puede ser diferente en proporción al importe de las retribuciones percibidas según los contratos respectivos y las circunstancias personales y familiares de cada trabajador, de conformidad con los artículos 74 , 80 y 86 del RIRPF aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, haciendo constar expresamente que la Administración previamente había comprobado que no presentaron declaración.

SEGUNDOLa entidad recurrente solicita que se dicte sentencia por la que se acuerde la revocación de la resolución recurrida y se declare que han sido correctamente practicadas las retenciones de los perceptores que enumera con devolución del importe de la liquidación e imposición de costas y alega en síntesis que incurrió en un error, ostensible manifiesto e indiscutible que se exterioriza por su simple contemplación al consignar los datos de la relación contractual que la unía a los perceptores de los rendimientos en su condición de empleadora y retenedora que era la de becarios con contratos de duración inferior a un año lo que viene a reconocerse por el acuerdo del TEAR de Madrid recurrido, dichos trabajadores percibieron entre 7.200 € la trabajadora que más y 1.320 € la que menos que no son haberes suficientes para que la retención superase el mínimo de 2 por 100 aplicado según el artículo 86.2 del RIRPF .

TERCEROEl Abogado del Estado se opone al recurso, porque estima que la retención del 2 por 100 es la mínima que pueda aplicarse no existe el error que se denuncia sobre la condición de becarios de los trabajadores afectados y el error es otro y consiste en aplicar el porcentaje mínimo de retención sin tener en cuenta las circunstancias personales de cada trabajador.

CUARTOEn el presente recurso se cuestiona por la entidad actora la legalidad del acuerdo del TEAR de Madrid que confirmo la liquidación provisional en concepto de Retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2009 confirmada en reposición.

Dejando al margen al primero de los trabajadores del anexo respecto del cual el acuerdo recurrido estima la reclamación y se acepta por la actora, en la liquidación provisional se procede a regularizar las retenciones del resto de los trabajadores que se reseñan en su anexo, según expone aplicando a cada uno el tipo de retención que le corresponde según sus percepciones y circunstancias personales con los datos declarados en el modelo 190 del periodo 2009 y se afirma que los perceptores de los rendimientos no han presentado declaración por IRPF en el citado ejercicio 2009. A resultas de dicha regularización se fija una deuda tributaria por importe de 9.754,20 € de los que 9097,44 € son cuota más 656,76 € de intereses de demora.

En el recurso de reposición se confirma la liquidación provisional basada en los datos declarados por la sociedad empleadora en el modelo 190 y añade que incluso tratándose de contratos de prácticas de trabajadores becarios, el tipo de retención del 2 por 100 es el mínimo, pero se aplica el cálculo que establecen los artículos anteriores del Reglamento, conforme al artículo 86.2 del Real Decreto 439/2007 y así se ha hecho.

Y según la parte actora la liquidación provisional y la resolución del recurso de reposición deben ser anulados, porque su declaración modelo 190 del ejercicio 2009 en la que se basan contiene un error ostensible y manifiesto, puesto que se consigna como tipo de contrato el número que corresponde a relaciones laborales de carácter especial a los que el artículo 86 del Reglamento del Impuesto asigna un tipo de retención mínimo del 15 por 100 cuando en realidad se trata de contratos de duración inferior a un año a los que resulta de aplicación un tipo de retención mínimo del 2 por 100, de acuerdo con el citado Reglamento, en este caso a favor de universitarios en prácticas mediante conciertos con varias universidades y ninguno de ellos percibe cantidades que obliguen a que se aplique otro tipo de retención que el porcentaje mínimo del 2 por 100 aplicado, ya que la monto anual más elevado de los percibidos asciende a 7.200 €.

QUINTOEl órgano gestor justifica la regularización de las retenciones a la empleadora y retenedora en que los trabajadores perceptores de los rendimientos no han presentado declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en 2009 y por tanto no se ha producido el enriquecimiento injusto y la doble imposición que la jurisprudencia proscribe.

Sin embargo esta manifestación aunque responda a la realidad es insuficiente a los efectos de justificar tal aserto de conformidad con la jurisprudencia que exige también una comprobación a los verdaderos sujetos pasivos del Impuesto y no solo a los retenedores que tienen solo una obligación accesoria y cuya finalidad es solo dotar de flujo monetario a la Hacienda Pública.

La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en la sentencia de 25/06/2013, recurso de casación para unificación de doctrina 282/2010 , recoge la doctrina jurisprudencial que se refleja en sus sentencias anteriores y afirma:

En la sentencia de contraste de 13 de noviembre de 1999 de este Tribunal Supremo (cas. 166/1995 ), se proclama que no es posible regularizar las retenciones por el IRPF en sede de la sociedad si se produce una doble imposición:

'Pues bien, si todos los empleados de MARE NOSTRUM, S.A. hubieran declarado, por su parte, verazmente, a efectos de su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , sus retribuciones de trabajo personal y sus comisiones, puede afirmarse, apodícticamente, que respecto de todas estas retribuciones habrían pagado el Impuesto correspondiente y, por tanto, la exigencia posterior a MARE NOSTRUM, S.A. de las cuotas adicionales por retenciones , debidas al efecto de acumulación de una y otras y a la aplicación de la suma de los tipos porcentuales de la tabla de retenciones , implicaría indubitadamente una clara, rotunda y abusiva doble imposición que sólo se podría corregir exigiendo la empresa Mare Nostrum S.A. a sus empleados el reembolso de las cuotas adicionales por el concepto de retenciones , y, a su vez, los empleados deberían revisar sus declaraciones, deduciéndose estas cuotas adicionales por retención , lo cual daría lugar a las correspondientes devoluciones con los consabidos problemas de prescripción, admisión o no por parte de los empleados del reembolso exigido, elevación al íntegro de las retribuciones y comisiones ( art. 36 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre (LA LEY 1734/1978)), compensación de intereses, etc.

Evidentemente estos problemas se resolverían si en los expedientes, en los que únicamente se discute el tipo aplicable en las retenciones , se llamara al procedimiento iniciado a los auténticos sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , o sea a los empleados, exigiéndoles a los que no declararon verazmente sus retribuciones, no la cuota por retención , sino la cuota diferencial pertinente en la que estaría subsumida la cuota que debió serles retenida, retención que en ese momento es innecesaria, y los intereses correspondientes sobre las retenciones no practicadas (anticipación del IRPF ) y sobre la cuota diferencial descubierta'.

2.2 En la sentencia de esta Sala y Sección de 16 de julio de 2008 (cas. para la unif. de doctr. núm. 398/2004) el supuesto de hecho es que la Administración regulariza el IRPF a través de las retenciones practicadas por la sociedad, en vez de instar su cobro al sujeto pasivo, es decir, al trabajador. La imposibilidad de recuperar por la sociedad los importes retenidos y el desconocimiento de si los trabajadores tributaron o no determina una doble imposición que comporta la nulidad de la liquidación en sede de la sociedad.

La posición de esta Sección fue clara al respecto:

'Lo que parece lógico es que, cualquiera que sea la naturaleza de la retención (obligación accesoria de otra principal, obligación dependiente de otra, obligación en garantía del cumplimiento de otra), es imposible su permanencia cuando ha sido cumplido la obligación principal, la obligación de la que depende o la obligación que garantiza.

Así pues, el cumplimiento de la obligación principal determina la imposibilidad de exigir la cuota correspondiente a la retención. Si el contribuyente ha pagado la cuota tributaria, no tiene sentido que la Administración despliegue la pretensión de cobro sobre el retenedor, pues ello determinaría un doble cobro de la cuota correspondiente a la retención del contribuyente en su declaración, en primer lugar, y del retenedor después Dos pretensiones de cobro, pues, dirigidas hacia dos sujetos distintos para exigir la misma cuota. Si los sujetos pasivos han cumplido con la obligación tributaria principal, no tiene sentido exigir el ingreso de la retención de una cuota debidamente ingresada.

Todo ello, naturalmente, no impide que la Administración Tributaria pueda exigir al retenedor los efectos perjudiciales (los intereses y las sanciones que el retenedor pueda merecer) que para ella se hayan producido por el hecho de no haberse practicado la retención o haberse practicado de modo cuantitativamente insuficiente.

Estos problemas se resolverían si en los expedientes en los que se discuten las retenciones se llamara al procedimiento a los sujetos del IRPF, o sea a los empleados, exigiéndoles a los que no declararon verazmente sus retribuciones no la cuota por retención sino la cuota diferencial pertinente, en la que estaría incluida la cuota que debió serles retenida y los intereses correspondientes sobre las retenciones no practicadas y sobre la cuota diferencial descubierta'.

Del pasaje transcrito claramente se desprende que la Administración tributaria debe regularizar el IRPF en sede del sujeto pasivo, no de la empresa.

Indudablemente el riesgo de enriquecimiento injusto se produce si la Administración regulariza el IRPF, no en los sujetos pasivos (las personas físicas), sino en quien cumple obligaciones accesorias e instrumentales (CAP GEMINI), como son las retenciones. Todas las sentencias de contraste consideran esta situación y sólo permiten la regularización en la sociedad retenedora si se justifica que no ha existido doble imposición y no se ha extinguido la obligación principal

2.3 En la sentencia de esta Sala y Sección de 7 de diciembre de 2009 (LA LEY 261748/2009) (cas. 186/2004), invocada también de contraste, se trata de unas rentas que tributaron en el Impuesto sobre Sociedades y que según la Administración debían haber tributado en IRPF. La consecuencia es que no existió retención por la pagadora a cuenta del IRPF y fue regularizada por la Inspección.

La sentencia anula la liquidación por considerar la existencia de un enriquecimiento injusto en la Administración que debía haber verificado si se tributó en IRPF o Impuesto sobre Sociedades por dicha renta:

'La obligación de retener es plenamente exigible, pero este efecto no puede tener lugar, por aplicación del principio de prohibición del enriquecimiento sin causa, cuando con el transcurso del tiempo, el sujeto pasivo lleva cabo su regularización anual y paga la cuota correspondiente a los ingresos correspondientes sin deducirse el importe de retenciones que no soportó.

Por tal razón esta Sala, en la sentencia de 27 de febrero de 2007 , en supuesto en que la Administración, una vez transcurridos cuatro años desde la extinción de la obligación del sujeto pasivo sin que constara discrepancia al respecto, practicó liquidación al retenedor por incumplimiento de su obligación vino a señalar en su Fundamento de Derecho Octavo:

Una conducta de esta índole ya fue considerada como una 'clara, rotunda y abusiva doble imposición' en nuestra sentencia de 13 de noviembre de 1999 (F.J. 5º) por lo que en virtud del principio de unidad de doctrina hemos de estar a lo allí dicho'.

En el caso de autos la Administración en sede del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tenía que haber comprobado si los sujetos retenidos tenían obligación de declarar y si así era, si tenían que soportar la retención del 15 por 100 aplicada por la Administración o en otro caso proceder a la devolución de las retenciones practicadas a los sujetos pasivos del Impuesto, que es lo que parece que procedía puesto que se prueba documentalmente que trataba de contratos de trabajo de prácticas para universitarios de duración inferior a un año y que el importe percibido en concepto de retribuciones no alcanzaba para ninguno de los empleados el importe necesario para aplicar un tipo de retención superior al mínimo del 2 por 100 que fija el artículo 86 del Real Decreto 439/2007 para esos contratos y ello aunque en la declaración modelo 190 la empleadora y retenedora consignase la clave que correspondía a otro tipo de contratación.

SEXTOEn virtud de lo expuesto y haciendo aplicación de la doctrina jurisprudencial expuesta procede estimar el recurso con imposición de costas a la Administración de conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa

Fallo

Que, debemos estimar y estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora Doña Pilar Huerta Camarero, en representación de la entidad Ingenor Siglo XXI, S.L., contra la resolución de 18/12/2012, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que estimó en parte la reclamación económico administrativa número 28/22968/11 que interpuso contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición que dedujo contra la liquidación número A2811511276003067 en concepto de resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sobre rendimientos de trabajo y de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta, modelo 190, ejercicio 2009, con resultado a ingresar de 9754,20 €, por ser contraria a derecho la resolución recurrida que se anula así como la liquidación provisional de la que procede. Se hace expresa imposición de costas a la Administración. Notifíquese esta sentencia a las partes en legal forma, haciendo indicación que no cabe recurso a los efectos del artículo 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial .

Por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.