Sentencia Administrativo Nº 704/2016, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 9, Rec 1114/2014 de 16 de Junio de 2016

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Novena

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009750

NIG:28.079.00.3-2014/0023508

Procedimiento Ordinario 1114/2014

Demandante:D./Dña. Cirilo

PROCURADOR D./Dña. FRANCISCA AMORES ZAMBRANO

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

COMUNIDAD DE MADRID

LETRADO DE COMUNIDAD AUTÓNOMA

SENTENCIA No 704

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN NOVENA

Ilmos. Sres.

Presidente:

D. Ramón Verón Olarte

Magistrados:

Da. Ángeles Huet de Sande

D. José Luis Quesada Varea

Dª. Sandra María González De Lara Mingo

D. Joaquín Herrero Muñoz Cobo

En la Villa de Madrid a dieciséis de junio de dos mil dieciséis.

Visto por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid el presente recurso contencioso administrativo nº 1114/14, interpuesto por la Procuradora de los Tribunales doña Francisca Amores Zambrano, en nombre y representación de don Cirilo , contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 29 de julio de 2013, por la que se estima en parte la reclamación económico administrativa nº NUM000 , interpuesta contra liquidación provisional nº NUM001 , girada por la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid al documento nº NUM002 , por el Impuesto sobre Sucesiones, por importe de 78.704,41 €; habiendo sido parte la Administración demandada, representada por la Abogacía del Estado, y, como codemandada, la Comunidad de Madrid representada por sus Servicios Jurídicos.

Antecedentes

PRIMERO:Interpuesto el recurso y seguidos los trámites previstos en la ley, se emplazó a la parte demandante para que formalizara la demanda, dándose cumplimiento a este trámite dentro de plazo, mediante escrito en el que se suplica se dicte sentencia

... declarando no ser conforme a Derecho la resolución del TEAR de Madrid, conforme a los fundamentos jurídicos aducidos por esta parte y anulando la liquidación realizada por la Comunidad de Madrid, Oficina Liquidadora, con expresa imposición de las costas causadas.

SEGUNDO:La Abogacía del Estado y la Comunidad de Madrid contestan a la demanda, suplicando, respectivamente, se dicte sentencia confirmatoria de la resolución impugnada por considerarla ajustada al ordenamiento jurídico.

TERCERO:Habiéndose recibido el presente proceso a prueba, se presentaron por las partes escritos de conclusiones y quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO:En este estado se señala para votación y fallo el día 16 de junio de 2016, teniendo lugar así.

QUINTO:En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Siendo Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Dª. Ángeles Huet de Sande.

Fundamentos

PRIMERO:El presente recurso contencioso administrativo se interpone por don Cirilo contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional (en adelante, TEAR) de Madrid, de fecha 29 de julio de 2013, por la que se estima en parte la reclamación económico administrativa nº NUM000 , interpuesta contra liquidación provisional nº NUM001 , girada por la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid al documento nº NUM002 , por el Impuesto sobre Sucesiones, por importe de 78.704,41 €.

SEGUNDO:Explica el actor en su demanda que tras el fallecimiento de su hermano, don Matías , el 21 de abril de 2000, presentó una primera autoliquidación con fecha 23 de febrero de 2001 (documento nº NUM002 ), para liquidar el Impuesto de Sucesiones devengado por la herencia recibida. Esta primera liquidación es la que da lugar al presente recurso contencioso administrativo. Con posterioridad, con fecha 8 de mayo de 2001, presentó una segunda autoliquidación (documento nº NUM003 ) que ampliaba y sustituía a la anterior, pero la Administración, en vez de unificar su actuación liquidadora, inició paralelamente dos procedimientos de gestión con duplicidad de valoraciones y emitió dos liquidaciones en las que algunos de los bienes tenidos en cuenta para determinar el caudal hereditario son los mismos y, por tanto, se produce una duplicidad de liquidaciones por el mismo hecho imponible, al menos parcialmente. Las dos liquidaciones fueron recurridas ante el TEAR que acumuló ambas reclamaciones (reclamaciones nº NUM004 , y nº NUM005 ) y dictó resolución de 23 de septiembre de 2009, en la que no hizo ninguna referencia a la duplicidad de liquidaciones, pero anuló las dos liquidaciones giradas, en primer lugar, porque en la comprobación de valor de unas acciones integrantes de la masa hereditaria realizada por perito de la Administración se había tenido en cuenta el valor teórico resultante del último balance cerrado a la fecha del devengo del tributo cuando, en realidad, debió tenerse en cuenta, según el TEAR, el último balance aprobado a dicha fecha; y en segundo lugar, por falta de motivación de ambas liquidaciones. En cumplimiento de esta resolución del TEAR, la Administración vuelve a seguir dos procedimientos separados y distintos: un primer procedimiento referido a la primera autoliquidación objeto de esta demanda (documento nº NUM002 ) en el que se emite nuevo informe de comprobación de valor de las acciones sustentado en el último balance aprobado a la fecha de devengo del impuesto (como exigía la resolución del TEAR) y, con sustento en este nuevo informe de valoración, se gira una nueva liquidación con fecha 5 de octubre de 2010, que se notifica al contribuyente el 23 de noviembre de 2010, liquidación que es, de nuevo, recurrida ante el TEAR y que es parcialmente anulada (sólo en cuanto a los intereses de demora) por acuerdo de 29 de julio de 2013, que constituye el objeto de este recurso jurisdiccional (reclamación nº NUM000 ); y un segundo procedimiento referido a la segunda autoliquidación (documento nº NUM003 ) en el que, con fecha 7 de septiembre de 2012, se emite una segunda liquidación provisional con una comprobación de valores que ni se firma ni se motiva, segunda liquidación que es igualmente recurrida ante el TEAR, aportando el actor a lo largo de la tramitación del presente recurso contencioso administrativo la resolución del TEAR sobre dicha reclamación, de fecha 27 de marzo de 2015, en la que se estima la misma, anulándose la liquidación por falta de motivación (reclamación nº NUM006 ). Por todo lo expuesto, considera el actor que se ha producido una doble liquidación respecto del mismo sujeto pasivo y por el mismo hecho imponible que constituye un abuso de derecho y una vulneración del principio constitucional de capacidad económica ( art. 31 CE ) al persistir la Administración en la práctica de dos liquidaciones, gravando dos veces un mismo hecho imponible. Por último, alega la caducidad sustentada en la demanda en la invocación del art. 150.5 LGT , y ya en conclusiones, en la del art. 104 LGT , y derivado de la misma, solicita también que declaremos la prescripción del derecho de la Administración a liquidar, invocando en apoyo de todo ello sentencias dictadas por esta misma Sección.

Ambas Administraciones demandadas consideran que el objeto del presente recurso contencioso administrativo debe circunscribirse a la resolución impugnada sin que proceda entrar a valorar otra liquidación distinta que no ha sido aquí impugnada. Asimismo, ambas rechazan la aplicación del art. 150 LGT , relativo al procedimiento inspector, porque la ejecución de la resolución del TEAR se ha llevado a cabo por los órganos de gestión y no por la Inspección, y rechazan, asimismo, la prescripción

TERCERO:La alegación de duplicidad de liquidaciones respecto a un mismo sujeto pasivo -el actor- y a un único hecho imponible -la herencia del causante, su hermano don Matías -, por reiterarse en ambas liquidaciones, al menos parcialmente, los mismos bienes integrantes de la herencia, no puede ser acogida porque, según se desprende de la documentación aportada a los autos por el propio recurrente, la segunda liquidación (girada al documento NUM003 ) ha sido anulada por falta de motivación (por segunda vez, por cierto) por el TEAR mediante acuerdo de 27 de marzo de 2015 (reclamación nº NUM006 ), y esta anulación elimina el reproche de duplicidad contenido en la demanda.

En cambio, la alegación de caducidad debe ser acogida, no por aplicación del art. 150.5 LGT invocado en la demanda -no aplicable al caso de autos por referirse a las actuaciones inspectoras que no son las aquí realizadas-, sino del art. 104 LGT , que el actor invoca en conclusiones con cita de sentencias dictadas por esta misma Sección.

Y efectivamente, sobre la caducidad en los trámites de ejecución de las resoluciones del TEAR nos hemos pronunciado ya en múltiples ocasiones a partir de nuestra sentencia nº 172/2015, de 3 de marzo de 2015, dictada en el recurso nº 1034/12 , por lo que, en debida aplicación del principio de unidad de doctrina, la misma ha de ser nuestra respuesta.

Como allí decíamos, la defensa de la Comunidad de Madrid viene entendiendo que la ejecución de la resolución del TEAR no forma parte del procedimiento previo de gestión que dio como resultado la liquidación anulada por el TEAR ni está sometida a plazo de caducidad ya que el plazo previsto en la normativa para la ejecución de las resoluciones del TEAR ( art.66, apartados 2 y 3 del RD 520/2005, de 13 de mayo ) es de un mes desde que la resolución tiene entrada en el registro del órgano competente para su ejecución, y la sanción por retraso en el cumplimiento de dicho plazo es que no se devenguen intereses de demora por el tiempo transcurrido en exceso ( art. 26.5 LGT ), pero no la caducidad.

El precepto que invoca la Comunidad de Madrid para negar la aplicación al caso de autos del instituto de la caducidad es el art. 66, apartados 2 y 3, del RD 520/2005, de 13 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la LGT en materia de revisión en vía administrativa, en relación con el art. 26.5 LGT .

Disponen los apartados 2 y 3, del art. 66 del RD 520/2005 , que:

'... 2. Los actos resultantes de la ejecución de la resolución de un recurso o reclamación económico-administrativa deberán ser notificados en el plazo de un mes desde que dicha resolución tenga entrada en el registro del órgano competente para su ejecución.

Los actos de ejecución no formarán parte del procedimiento en el que tuviese su origen el acto objeto de impugnación.

En la ejecución de las resoluciones serán de aplicación las normas sobre transmisibilidad, conversión de actos viciados, conservación de actos y trámites y convalidación prevista en las disposiciones generales de derecho administrativo.

3. Cuando se resuelva sobre el fondo del asunto y en virtud de ello se anule total o parcialmente el acto impugnado, se conservarán los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido.

En el caso de la anulación de liquidaciones, se exigirán los intereses de demora sobre el importe de la nueva liquidación de acuerdo con lo dispuesto en el art. 26.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

[...]'

Y el art. 26.5 LGT , al que el citado precepto reglamentario se remite, establece que:

'5. En los casos en que resulte necesaria la práctica de una nueva liquidación como consecuencia de haber sido anulada otra liquidación por una resolución administrativa o judicial, se conservarán íntegramente los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido, y exigencia del interés de demora sobre el importe de la nueva liquidación. En estos casos, la fecha de inicio del cómputo del interés de demora será la misma que, de acuerdo con lo establecido en el apartado 2 de este artículo, hubiera correspondido a la liquidación anulada y el interés se devengará hasta el momento en que se haya dictado la nueva liquidación, sin que el final del cómputo pueda ser posterior al plazo máximo para ejecutar la resolución.'

Si bien esta Sección en algunas de sus primeras sentencias dictadas con relación al precepto reglamentario transcrito ha sostenido una tesis no lejana a la que se expresa por la Comunidad de Madrid ( sentencia nº 1229/2013, de 5 de noviembre de 2013, dictada en el recurso nº 542/2011 , y sentencia nº 1154/2013, de 24 de octubre de 2013, dictada en los recursos acumulados nº 1523 y 1524/2009 ), no obstante, al dictarse la sentencia nº 216/2015 , en el recurso nº 808/2012 , se consideró oportuno que era necesario volver a reflexionar sobre la cuestión de la caducidad en los trámites de ejecución de resoluciones administrativas revisoras ya que, realmente, fue en ese recurso la primera vez que se nos había planteado este tema de forma directa y como único objeto del recurso.

Y en esta nueva reflexión decíamos en la sentencia nº 216/2015 , que:

«Observamos un dato que nos parece relevante y que hasta ahora, según entendemos, no habíamos valorado debidamente: que es la propia Administración gestora la que, para ejecutar o dar cumplimiento a la resolución del TEAR, afirma seguir un concreto procedimiento de gestión tributaria de los mencionados en el art. 123 LGT , en este caso, el procedimiento de verificación de datos, regulado en los arts.131 a 133 LGT (aunque, generalmente, en casos como el de autos, indica que sigue el procedimiento de comprobación de valores).

Esto sentado, si la propia Administración afirma seguir un concreto procedimiento de gestión, indicando, incluso, en la liquidación objeto de autos, en el apartado 'normativa de aplicación', la relativa al 'procedimiento de verificación de datos, arts. 131 a 133 LGT ', forzoso será concluir que son éstos los preceptos que resultan de aplicación a su actuación procedimental y, entre ellos, se encuentra el art. 133.d) LGT que prevé la caducidad por el transcurso del plazo regulado en el art. 104 LGT , como modo de terminación del procedimiento de verificación de datos.

Entendemos que este razonamiento, no sólo es el que más se ajusta a las normas legales procedimentales que la propia Administración afirma haber seguido, sino que, además, resulta compatible con cuanto se dispone en el art. 66 del RD 520/2005 , sobre ejecución de resoluciones administrativas, ya que de la afirmación que se contiene en su apartado 2, según la cual, 'Los actos de ejecución no formarán parte del procedimiento en el que tuviese su origen el acto objeto de impugnación', no se deduce necesaria e inevitablemente que en el procedimiento que se siga por la Administración gestora para ejecutar una resolución que ordene una retroacción de actuaciones tenga que excluirse la caducidad. Y así, cuando se ordena, como es el caso de autos, una retroacción de actuaciones, la Administración gestora, tras anular todos los actos posteriores que traigan su causa en el anulado (como indica el apartado 4 del art. 66 del RD 520/2005 ), deberá seguir el procedimiento que se acomode a las actuaciones que deba desarrollar para dar cumplimiento a dicho pronunciamiento de retroacción, y en este procedimiento, aunque no forme parte del procedimiento en el que tuvo su origen la liquidación inicial anulada (apartado 2 del precepto), la Administración gestora estará sometida al plazo de caducidad que le sea propio al amparo del art.104 LGT .

Y en cuanto al plazo de un mes que establece el apartado 2 del art. 66 del RD 520/2005 , entendemos que, en una interpretación armónica y sistemática con el resto de los apartados del precepto reglamentario, dicho plazo está fijado para aquellos supuestos en los que el cumplimiento de la resolución administrativa obligue, simplemente y sin más, a dictar un nuevo acto sin necesidad de seguir tramitación previa alguna (v.gr. cuando la anulación sea por razones de fondo y no sea necesario nada más que dictar una nueva liquidación que se acomode a dicho pronunciamiento de fondo), pero este plazo de un mes no resulta de aplicación a los supuestos en los que se ordena una retroacción de actuaciones, supuestos en los que la ejecución exige que la Administración gestora lleve a cabo una tramitación procedimental que, por otra parte, en muchos supuestos será materialmente imposible llevar a cabo en el plazo de un mes, como ocurre, precisamente, en casos como el de autos en el que la retroacción de actuaciones exigiría, en nuestro criterio, al menos, la orden de emisión de nuevos informes de valoración, su emisión misma, su unión a la propuesta de liquidación a la que dichos informes dieran lugar y el traslado de todo ello para alegaciones al interesado antes de dictarse la nueva liquidación que sustituya a la anulada, trámites éstos de imposible realización en el citado plazo de un mes.

Esta interpretación es, además, la que, a nuestro juicio, parece deducirse del apartado 4 del art. 66 del RD 520/2005 ('4. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, cuando existiendo vicio de forma no se estime procedente resolver sobre el fondo del asunto, la resolución ordenará la retroacción de las actuaciones, se anularán todos los actos posteriores que traigan su causa en el anulado y, en su caso, se devolverán las garantías o las cantidades indebidamente ingresadas junto con los correspondientes intereses de demora.'), cuando se refiere específicamente a la retroacción de actuaciones por vicio de forma, como es el caso de autos, en un apartado diferente a los dos que le preceden que son los que se citan en la demanda (la diferencia existente entre la anulación por razones de forma con retroacción de actuaciones y por razones de fondo ha sido destacada, a efectos de intereses, por la STS de 9 de diciembre de 2013 , FJ 5º).

Y en fin y continuando con esta misma línea argumental, el art. 26.5 LGT , al que se refiere la demanda, es mencionado en el apartado 3 del art. 66 del RD 520/2005 , relativo a la anulación por razones de fondo, pero no se menciona en el apartado 4 de dicho precepto reglamentario que acabamos de transcribir y que es el aquí aplicable por referirse a la anulación por vicios de forma que dan lugar a la retroacción de actuaciones.

Razones por las cuales debemos concluir que, tal y como ha entendido el TEAC en la resolución impugnada, en este caso la caducidad prevista en el art. 104 LGT era aplicable al procedimiento de verificación de datos seguido por la Administración para dar cumplimiento a la anterior resolución del TEAR que anuló la primitiva liquidación y ordenó una retroacción de actuaciones por falta de motivación de los informes de comprobación de valor.»

CUARTO:Aplicando los anteriores razonamientos al caso de autos, consta en el expediente administrativo que la resolución del TEAR de 23 de septiembre de 2009, fue notificada a la Administración el 4 de diciembre de 2009, y que, a continuación, con fecha 21 de junio de 2010, se emite por el perito nuevo informe de valoración de acciones acomodado a las directrices sentadas en aquella resolución del TEAR, y sin trámite de audiencia previa, con fecha 5 de octubre de 2010, la Comunidad de Madrid gira nueva liquidación a la que acompaña el nuevo informe de valoración, liquidación que se notifica al interesado el 24 de noviembre de 2010. No consta, entre tanto, ninguna otra actuación que se corresponda o pueda corresponderse con un acuerdo de inicio o propuesta de liquidación ni, menos aún, su notificación al interesado.

No obstante, lo cierto es que dicha liquidación de 5 de octubre de 2010, se ha dictado en un procedimiento tributario, en este caso de verificación de datos según expresamente se indica en ella, sometido a un plazo de caducidad. Y el hecho de que no se haya iniciado con arreglo a lo establecido en la LGT (requerimiento o propuesta de liquidación y trámite de alegaciones notificado al interesado) no puede suponer que no esté sujeto a plazo alguno. En este caso, ante esta omisión, al menos, se pudo iniciar el procedimiento a partir del 4 de diciembre de 2009, fecha en que se notifica a la Administración la resolución del TEAR de 23 de septiembre de 2009, y desde esta fecha, 4 de diciembre de 2009, hasta la notificación de la nueva liquidación el 24 de noviembre de 2010, se excede el plazo de caducidad de 6 meses propio del procedimiento de verificación de datos en el que se dicta la liquidación de autos.

En consecuencia, debemos anular esta segunda liquidación porque se ha dictado en un procedimiento caducado.

Ahora bien, en este caso concreto, entendemos que la caducidad no arrastra, a su vez, la prescripción del derecho de la Administración a liquidar ya que, aunque las actuaciones caducadas no interrumpen la prescripción ( art. 104.5 LGT ), sí la interrumpiría ( art. 68.1 LGT ) la segunda liquidación girada al documento NUM003 , de fecha 7 de septiembre de 2012, así como la reclamación económico administrativa interpuesta contra la misma con fecha 11 de octubre de 2012, y la resolución del TEAR que la anuló por falta de motivación, resolución de 27 de marzo de 2015, dictada en la reclamación nº NUM006 , que el actor ha aportado a los presentes autos.

Por lo expuesto, la estimación del recurso sólo puede ser parcial al anularse la liquidación impugnada por caducidad, pero no poder declarar prescrito en este caso el derecho de la Administración a liquidar.

QUINTO:De conformidad con el art. 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa de 1998 (en la redacción dada por la Ley 37/2011), 'en los supuestos de estimación o desestimación parcial de las pretensiones, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad', sin que se aprecie temeridad ni mala fe en ninguna de las partes.

Fallo

Que ESTIMANDO PARCIALMENTE el presente recurso contencioso administrativo nº 1114/14, interpuesto por la Procuradora de los Tribunales doña Francisca Amores Zambrano, en nombre y representación de don Cirilo , contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 29 de julio de 2013, por la que se estima en parte la reclamación económico administrativa nº NUM000 , interpuesta contra liquidación provisional nº NUM001 , girada por la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid al documento nº NUM002 , por el Impuesto sobre Sucesiones, por importe de 78.704,41 €, DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOS dichas resoluciones por no ser ajustadas al ordenamiento jurídico, exclusivamente, en el sentido de declarar caducada, pero no prescrita, la liquidación impugnada.

No ha lugar a la imposición de las costas procesales causadas en esta instancia, debiendo abonar cada parte las causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Así, por esta nuestra sentencia, juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente Dña. Ángeles Huet de Sande, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Letrado de la Administración de Justicia, certifico.