Sentencia Administrativo Nº 714/2015, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 3386/2011 de 30 de Junio de 2015

Encabezamiento

RECURSO Nº 3386-11

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO

SECCIÓN TERCERA

En la Ciudad de Valencia, a treinta de junio de dos mil quince.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta:

Presidente:

Ilmo. Sr. D. Luís Manglano Sada.

Magistrados Ilmos. Srs:

D. Rafael Pérez Nieto

Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

SENTENCIA NUM: 714/2015

En el recurso contencioso administrativo num. 3386-11, interpuesto por la mercantil Saiz Promoluxe S.L., representada por el/la Procurador/a D. José Sapiña Baviera, contra la resolución del TEAR de fecha 20-7-2011 desestimatoria de la reclamación nº 12-02732-2009 y acumulada nº 12-00773-10 y 12-00254- 10 formulada por la actora contra la liquidación por IS ejercicios 2004 y 2005 por la que resulta un importe a ingresar de 41.2929,69 euros por cuota y 9.205,25 por intereses, y contra el acuerdo sancionador derivado en la cuantía de 20.964,85 euros. Así como contra el acuerdo de liquidación por el IS ejercicio 2007 del que resulta una cuota a devolver de 26.150,94 euros.

Habiendo sido parte en autos como Administración demandada ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO representada y defendida por la ABOGACÍA DEL ESTADO, y Magistrada ponente Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustadas a derecho las resoluciones recurridas.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmasen las resoluciones recurridas. La cuantía del recurso se estableció en 72.099,79 euros.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, y sin que se solicitara el trámite de conclusiones prevenido por el artículo 62 de la Ley de la Jurisdicción , quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el día 23 de junio de dos mil quince.

Fundamentos

PRIMERO.-En el presente proceso, la parte demandante la mercantil Saiz Promoluxe S.L., interpone recurso contencioso administrativo, contra la resolución del TEAR de fecha 20-7-2011 desestimatoria de la reclamación nº 12-02732-2009 y acumulada nº 12-00773-10 y 12-00254-10 formulada por la actora contra la liquidación por IS ejercicios 2004 y 2005 por la que resulta un importe a ingresar de 41.2929,69 euros por cuota y 9.205,25 por intereses, y contra el acuerdo sancionador derivado en la cuantía de 20.964,85 euros. Así como contra el acuerdo de liquidación por el IS ejercicio 2007 del que resulta una cuota a devolver de 26.150,94 euros.

SEGUNDO.-Alega la parte actora como sustento de su pretensión los siguientes motivos de oposición:

En primer lugar aduce la prescripción del derecho de la administración tributaria a liquidar la deuda tributaria del IS correspondiente al ejercicio 2004, en virtud de la prolongación del procedimiento inspector por encima del plazo máximo de 12 meses. Alega que se superó el plazo establecido en el art 150 LGT : desde el 5-9- 2007, fecha en la que tuvo lugar el inicio de actuaciones inspectoras hasta la de notificación del acta de liquidación el 8-10-2009, transcurrieron 764 días. La prolongación que se imputa al actor por parte de la administración en 408 días de dilaciones, por lo que concluye que el procedimiento se prolongo durante 356 días. Sin embargo la actora alega que dichas dilaciones no le son imputables en su integridad, pues algunas lo son a la administración, por lo que solo añadiendo diez días al plazo se produce la prescripción. Procede al análisis de cada una de las dilaciones y señala que no le son imputables de 20-9-2007 a 15-5-2008; 238 días por no aportación total de la documentación, pues la documentación fue aportada, sin que conste reflejo alguno en el expediente de las causas por las que no se celebraron las comparecencias en las fechas señaladas, por lo que se debe imputar a la administración el retraso, en este periodo se realizaron actuaciones con normalidad que igualmente se hubieran realizado si no se hubiera imputado el retraso. En relación con el resto de periodos de dilación por retrasos en la aportación de documentación, formula idénticas alegaciones. Alega la actora que para el cómputo del plazo de duración debe prescindirse de las actuaciones que resultan puramente dilatorias, como son las que se limitan a dar constancia de un hecho evidente, a anunciar la practica de actuaciones futuras, a recoger documentación presentada sin valoración alguna o a reiterar la solicitud de una documentación que ya obra en el expediente por lo que se justifica la superación de aquel plazo y por tanto la prescripción que se reclama. Así desde la fecha en que finaliza el plazo de presentación de la autoliquidación del IS 2004, 25-7-2005, y la fecha en que se notifica al actor el acta de liquidación es decir el 8-10-2009, han transcurrido mas de cuatro años, lo que determina que se encuentra prescrita la deuda tributaria del referido ejercicio.

En segundo lugar, en relación a las dilaciones improcedentemente imputadas, alega que no es correcta la liquidación de intereses de demora por el concepto IS 2007, el acuerdo de liquidación señala que en el procedimiento se han producido 408 días de dilación no imputables a la administración por lo que no procede pagar intereses puesto que la devolución no se ha producido dentro del plazo de 6 meses por causa imputable al obligado tributario. Señala que la administración imputa globalmente a la actora las dilaciones sin discernir periodo, ni si las mismas se refieren al IS 2007 o a otros impuestos y periodos objeto de comprobación iniciadas con anterioridad, así la dilación mas prolongada la de 238 días tiene su inicio el 20-9-2007 y finaliza el 15-5-2008 por lo que no se puede atribuir a la regularización del ejercicio 2007 que se inicio 2l 11-12-2008. Respecto a este ejercicio salía una cuantía a devolver que queda incólume. Y proceden los intereses pues del análisis pormenorizado de las diligencias nº 10 a 13, se acredita que en relación al IS 2007, no cabe imputar a la actora dilación alguna.

En tercer lugar opone la nulidad de la liquidación de intereses de demora del IS 2005 de conformidad con el Art. 150,3 LGT , por incumplimiento del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, alega que no procede la liquidación de intereses de demora por el periodo comprendido entre el 25-7-2006 al 14-12- 2009. Así pues teniendo en cuenta que el procedimiento dio comienzo el 5-9-2007 tuvo lugar el 5-9-2008, todo el tiempo comprendido entre el 6-9-2008 hasta la finalización del procedimiento el 8-10-2009, es un periodo en que de conformidad con el Art. 150,3 LGT no procede el devengo de intereses de demora.

En cuarto lugar alega la nulidad del acuerdo de liquidación correspondiente al IS 2005 dado que es aplicable el criterio de imputación temporal de operaciones a plazos fijado ex art 19,4 LIS , dado que el periodo transcurrido entre la entrega y el vencimiento del último o único pago es superior al año. El TEAR señala que es de aplicación dicha norma, solo resta por determinar el lapso temporal de un año entre la entrega y los plazos de pago y consta en la documental aportada a los autos que una parte de los cobros se efectuaron en el mes de agosto de 2006 y otras aun con posterioridad. Con curren en la operación los requisitos para ser tenida una operación a plazos, así consta en el resolución del TEAR, se trata de la ejecución de una obra cuyo precio se percibe mediante pagos sucesivos en la que el periodo que media entre la entrega y el pago es superior al año. La administración afirma que la entrega se produce el 1-4-2005 y el único plazo aplazado se realiza en enero 2006. Pero la actora acredita pagos posteriores a 1-4-2006, pagos aplazados en fechas 16,22 y 25 agosto de 2006, folios 53 a 63 del expediente. Respecto a este extremo la administración tributaria considera que no se dan los requisitos del art 19,2 TRLIS, pues la aplicación del criterio de caja no ha sido aprobado por la administración, sin embargo el TEAR, niega su aplicación pues el único pago aplazado se produce en enero 2006, lo cual es un error evidente pues ningún pago se produce en dicha fecha y menos único. La inspección imputó al ejercicio 2005 todos los ingresos pero por lo expuesto no cabe atribuir a 12005 rentas cuya imputación temporal corresponde al periodo de cobro efectivo, de conformidad con el art 19,4 TRLIS

En cuarto lugar alega la nulidad de la resolución del TEAR en lo que respecto al acuerdo sancionador, por carecer de motivación, alega la nulidad de la sanción por nulidad de la liquidación de la que trae causa, en lo que respecta al acuerdo sancionador pues el mismo carece de motivación, este carece de los mínimos requisitos y ello lesiona garantías constitucionales. Aduce además la nulidad del acuerdo sancionador por nulidad de la liquidación de la que trae causa, alega la nulidad del acuerdo sancionador por infracción del deber de probar, la carga de la prueba, ausencia de actividad probatoria suficiente y presunción de inocencia destruida y por último postula la nulidad del acuerdo sancionador por ausencia de motivación de la culpabilidad. Postula la imposición de costas procesales a la administración.

En el suplico de la demanda postula la anulación de la resolución del TEAR de 20-7-2011, así como los siguientes actos administrativos:

1- El acuerdo de liquidación por IS ejercicios 2004 y 2005 por la que resulta un importe a ingresar de 41.2929,69 euros por cuota y 9.205,25 por intereses, por los siguientes conceptos y motivos:

a) Liquidación integra de IS 2004 por prescripción del derecho de la administración a liquidar.

b) La parte de la liquidación correspondiente al ejercicio 2005 por aplicación indebida del régimen de pagos aplazados ex art 19,4 LIS .

c) La parte de la liquidación correspondiente al IS 2005 por infracción del art 150,3 LGT respecto a la liquidación de intereses, por inexigibilidad de los mismos desde el cumplimento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector hasta la finalización del mismo

2- El acuerdo sancionador derivado, en la cuantía de 20.964,85 euros.

3- El acuerdo de liquidación por el IS ejercicio 2007, Acta nº A0271622145, del que resulta una cuota a devolver de 26.150,94 euros, por no haber practicado la administración tributaria la liquidación de intereses de demora.

Todo ello condenando a la administración al pago de las costas procesales y reconociendo como situación jurídica individualizada:

declare el derecho a la devolución de los ingresos debidamente efectuados del IS correspondiente a los ejercicios 2005-2005, así como los intereses de demora devengados a favor de la actora desde la fecha en que se abonaron por la actora hasta que se ordene el pago de su devolución

declare el derecho al abino de lo sintiese de demora no incluido en la liquidación IS 2007

La administración demandada se opone al recurso entablado y alega en cuanto a la duración de las actuaciones inspectoras, que las dilaciones son imputables al contribuyente, que no se han dictado diligencias argucia, que son imputables al actor los periodos de 20-9-2007 a 15-5-2008; 238 días por no aportación total de la documentación, de 15-1-2009 a 23-2-2009: 39 días por no aportación documentación ampliación, de 25-3-2009 a 22-5-2009: 58 días, por no aportación documentación. de 23-5-2009 a 23-6-2009: 31 días, solicitud de aplazamiento dil. 15, de 24-6-2009 a 22-7-2009: 28 días; solicitud de aplazamiento dil. 16, de 20- 8-2009 a 3-9-2009: 14 días, solicitud de aplazamiento dil. 18. periodos imputados cuya justificación aparece en el expediente. Por todo ello el procedimiento ha tenido una duración de 356 días. (764-408: 356 días de duración), por lo que no concurre la prescripción que se objeta.

En cuanto a la imputación temporal alega que no cabe aplicar el art 19,4 TRLIS, pues no es una operación a plazos, la actora construyó una nave industrial para ser objeto de venta. La Inspección considera que la nave fue objeto de venta en 2005 fecha de la escritura pública y a dicha anualidad imputa los ingresos. No cabe aplicar el art 19 pues o se trata de una operación a plazos y no puede aplicarse el criterio de la norma de valoración 18 de la adaptación del PGC a empresas inmobiliarias y el único pago aplazado se realiza en enero 2006, sin que hay transcurrido el lapso de un año, y este requisitos es indispensable.

En cuanto a la culpabilidad constan en el expediente los hechos y razones por los que se impone la sanción, sin que concurra causa exculpatoria por loque postula la desestimación del recurso.

TERCERO.-Suscitada en los términos expuestos la presente litis, procederemos en primer término al análisis de las dilaciones que la administración imputa a la actora para determinar si el plazo de duración de las actuaciones inspectoras supero el máximo de 12 meses.

La Inspección señala como dilaciones por causa no imputable a la administración los siguientes periodos:

-de 20-9-2007 a 15-5-2008; 238 días por no aportación total de la documentación.

-de 15-1-2009 a 23-2-2009: 39 días por no aportación documentación ampliación.

-de 25-3-2009 a 22-5-2009: 58 días, por no aportación documentación.

-de 23-5-2009 a 23-6-2009: 31 días, solicitud de aplazamiento dil. 15.

-de 24-6-2009 a 22-7-2009: 28 días; solicitud de aplazamiento dil. 16.

-de 20-8-2009 a 3-9-2009: 14 días, solicitud de aplazamiento dil. 18.

TOTAL: 408 días. (764-408: 356 días de duración).

Con carácter previo debemos recordar, el propio concepto de dilaciones imputables al obligado tributario, siguiendo para ello la doctrina fijada en las sentencias del Tribunal Supremo de 28 de enero de 2011 (recurso de casación número 5006/2005 ) y de 24 de enero de 2011 (recurso de casación número 485/2007 ), diciendo esta última, en su Fundamento de Derecho Tercero:

'(...) Con este espíritu debe abordarse la interpretación de la noción 'dilaciones imputables al contribuyente', a las que alude el artículo 29.2 de la Ley 1/1998 y que el artículo 31 bis, apartado 2, define con mayor detenimiento como el retraso en que incurriere al cumplimentar las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias, así como el que se derive de los aplazamientos que interesare. Podemos ya, pues, dejar sentados dos criterios al respecto: en primer lugar, que la noción de 'dilación' incluye tanto las demoras expresamente solicitadas por el obligado tributario y acordadas por la Inspección como aquellas pérdidas materiales de tiempo provocadas por su tardanza en aportar los datos y los elementos de juicio imprescindibles para la tarea inspectora; en segundo término, y como corolario de la anterior, se ha de dejar constancia de que la 'dilación' es una idea objetiva, desvinculada de todo juicio o reproche sobre la conducta del inspeccionado. Así, pues, cabe hablar de 'dilación' tanto cuando pide una prórroga para el cumplimiento de un trámite y les es concedida, como cuando, simple y llanamente, lo posterga, situaciones ambas que requieren la existencia de un previo plazo o término, expresa o tácitamente fijado, para atender el requerimiento o la solicitud de información.

Al alcance meramente objetivo (transcurso del tiempo) se ha de añadir un elemento teleológico. No basta su mero discurrir, resultando también menester que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea. En tal tesitura, habida cuenta de la finalidad que la norma contenida en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 persigue, el tiempo perdido no puede imputarse a la Administración a los efectos de computar el plazo máximo de duración de las actuaciones, según prevén el apartado 2 de dicho precepto legal y el párrafo segundo del artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos .

Parece evidente, pues, que en el análisis de las dilaciones hay que huir de criterios automáticos, ya que no todo retraso constituye per se una 'dilación' imputable al sujeto inspeccionado'

Pues bien, en el caso de autos, en el periodo de dilación de 20-9-2007 a 15-5-2008; 238 días, por no aportación total de la documentación, se extendieron por la Inspección 7 diligencias, las cuales a tenor del expediente fueron cumplidas por la parte actora, así en la comunicación de inicio, folios 64 a 66 expediente la documentación que debía ser aportada en la comparecencia de 19-9-2007, y en la diligencia nº 2 consta la documentación que en la referida fecha aporta, sin que en dicha diligencia la administración señale falta de aportación de ningún documento, y se señala la próxima comparecencia para el día 25-9-2007, fecha respecto a la cual nada consta, continuando las actuaciones el día 24-10-2007 fecha de la diligencia nº 2 en la que no se hace constar la existencia de dilación. A partir de lo hasta aquí expuesto, hemos de afirmar por tanto que no cabe imputar al actor dilación por el periodo 20-9-2007 a 24-10-2007 (34 días). Esta determinación es suficiente en el caso de autos para concluir que el periodo de duración de la actuación inspectora supero el máximo de 12 meses, pues del total 408 días de dilaciones imputables a la actora hay que restar 34 días, los cuales se añaden al periodo total de duración de las actuaciones y ello supone que las mismas se prolongaron durante 356+34:390 días de duración.

Así pues, el incumplimiento del plazo previsto determina, conforme al artículo 29.3 de la Ley 1/1998 , actual artículo 150 de la Ley General Tributaria , que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras, debiendo determinar esta Sala si concurre la prescripción del derecho a liquidar de la Administración tributaria.

CUARTO.-Afirmada la referida prolongación indebida el plazo de duración de las actuaciones, procede analizar la incidencia que ello tiene en la prescripción del derecho de la administración a liquidar la deuda tributaria.

A tenor de la anterior resultancia fáctica, deberemos concluir tal como la parte actora postula, que desde la fecha en que finaliza el plazo de presentación de la autoliquidación del IS 2004, 25-7-2005, y la fecha en que se notifica al actor el acta de liquidación es decir el 8-10-2009, han transcurrido mas de cuatro años, lo que determina que se encuentra prescrita la deuda tributaria del referido ejercicio. Deberá por ello prosperar el motivo impugnatorio analizado y la pretensión de anulación de la liquidación integra de IS 2004 por prescripción del derecho de la administración a liquidar, a mayor razón teniendo en cuenta que el cómputo debe realizarse hasta la fecha de interposición de la reclamación económico administrativa.

En segundo término, en cuanto a las dilaciones improcedentemente imputadas, y por lo que se refiere a la liquidación de intereses de demora por el concepto IS 2007, el acuerdo de liquidación señala que en el procedimiento se han producido 408 días de dilación no imputables a la administración por lo que no procede pagar intereses puesto que la devolución no se ha producido dentro del plazo de 6 meses por causa imputable al obligado tributario. Sin embargo referida imputación de dilaciones que realiza la administración respecto a este extremo, carece de todo rigor, pues imputa globalmente a la actora las dilaciones sin discernir periodos, ni si las mismas se refieren al IS 2007 o a otros impuestos y periodos objeto de comprobación iniciadas con anterioridad, efectivamente tal como opone la parte actora la dilación mas prolongada, la de 238 días, tiene su inicio el 20-9-2007 y finaliza el 15-5-2008, por lo que es evidente que no se puede atribuir a la regularización del ejercicio 2007 que se inicio11-12-2008, pero además del análisis pormenorizado de las diligencias nº 10 a 13, se acredita que en relación al IS 2007, no cabe imputar a la actora dilación alguna. Por lo cual y teniendo en cuenta que respecto a este ejercicio 2007 el resultado de la autoliquidación era de una cuantía a devolver que queda incólume, proceden los intereses en los términos que se postulan pro la actora.

CUARTO.-Entrando en el análisis del motivo impugnatorio del acuerdo de liquidación correspondiente al IS 2005, se alega por la actora que es aplicable el criterio de imputación temporal de operaciones a plazos fijado ex art 19,4 LIS , dado que el periodo transcurrido entre la entrega y el vencimiento del último o único pago es superior al año. El TEAR señala que es de aplicación dicha norma, solo resta por determinar el lapso temporal de un año entre la entrega y los plazos de pago. Pues bien tanto en la resolución del TEAR como en la contestación a la demanda del Abogado del Estado se señala que no procede la aplicación del citado régimen se trata de la ejecución de una obra cuyo precio se percibe mediante pagos sucesivos que la entrega se produce el 1-4-2005 y el único plazo aplazado se realiza en enero 2006. Ninguno otra objeción para la aplicación de la referida norma se reefectúa en la contestación a la demanda. Y siendo así hay que señalar que consta en la documental aportada a los autos que una parte de los cobros se efectuaron en el mes de agosto de 2006 y otras aun con posterioridad, concurren en la operación los requisitos para ser tenida una operación a plazos, se trata de la ejecución de una obra cuyo precio se percibe mediante pagos sucesivos en la que el periodo que media entre la entrega y el pago es superior al año. La administración afirma que la entrega se produce el 1-4- 2005 y el único plazo aplazado se realiza en enero 2006, sin embargo la actora acredita pagos posteriores a 1-4-2006, pagos aplazados en fechas 16,22 y 25 agosto de 2006, folios 53 a 63 del expediente, por lo expuesto no cabe atribuir a 2005 rentas cuya imputación temporal corresponde al periodo de cobro efectivo, de conformidad con el art 19,4 TRLIS. A tenor de lo expuesto deberá prosperar la pretensión de la actora respecto a este extremo declarando la anulación de la parte de la liquidación correspondiente al ejercicio 2005 por aplicación indebida del régimen de pagos aplazados ex art 19,4 LIS .

En cuanto a la liquidación de intereses de demora del IS 2005, alega la actora que de conformidad con el Art. 150,3 LGT , y por incumplimiento del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, no procede la liquidación de intereses de demora por el periodo comprendido entre el 25-7-2006 al 14-12-2009. En cuanto a este extremo, ya se ha expuesto que el procedimiento se prolongo indebidamente durante más de 12 meses, por ello teniendo en cuenta que el procedimiento dio comienzo el 5-9-2007, todo el tiempo comprendido entre el 6-9-2008 hasta la finalización del procedimiento el 8-10-2009, es un periodo en que de conformidad con el Art. 150,3 LGT no procede el devengo de intereses de demora, pues es el periodo de superación impropia del máximo de duración legal , el procedimiento debió concluir el 5-9-2008 por lo que en el referido periodo no se produce el devengo de intereses, en aplicación del art 150,3 LGT , lo que determina la estimación del citado motivo impugnatorio anulando la parte de la liquidación correspondiente al IS 2005, por infracción del art 150,3 LGT respecto a la liquidación de intereses, por inexigibilidad de los mismos desde el cumplimento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector hasta la finalización del mismo.

SEXTO.-A tenor de los hasta aquí expuesto procede revocar asimismo parcialmente la sanción impuesta en la parte que se refiere y deriva del ejercicio 2004, que ha sido declarado prescrito. Por lo que procederemos al análisis de los motivos alegados por la parte actora respecto al acuerdo sancionador referido al ejercicio 2005. Al respecto la actora alega la nulidad del acuerdo sancionador por infracción del deber de probar, la carga de la prueba, ausencia de actividad probatoria suficiente y presunción de inocencia destruida y por último postula la nulidad del acuerdo sancionador por ausencia de motivación de la culpabilidad.

Pues bien en lo que se refiere al ámbito probatorio, hemos de señalar que el acuerdo sancionador se funda en las conclusiones del acta de liquidación, la cual en cuanto al fondo, en absoluto ha sido discutida por la parte actora, y en ella se contiene un relato suficiente y justificado de sus conclusiones, por lo que ninguna infracción de la carga de la prueba se produce en el acuerdo sancionador.

En cuanto a la alegación sobre la falta de motivación cabe recordar que la culpabilidad es el 'elemento subjetivo' de la Teoría General del Delito; por ello también de las infracciones administrativas ( art. 25.1 CE y STC 76/1990 ). La culpabilidad como presupuesto de la sanción contiene un trasfondo ético: se castiga porque el infractor ha podido actuar conforme a la legalidad y sin embargo no lo ha hecho; porque, como ha podido comportarse legalmente, su conducta infractora es reprochable, es reprobable, y esta consideración no se aleja mucho de aquella otra del Tribunal Constitucional según la cual el principio de culpabilidad deriva del respeto a la dignidad de la persona ( SSTC 65/1986 , 150/1991 , FJ 4).

Por tanto, la responsabilidad penal y sancionadora es subjetiva, nunca objetiva. Hasta tal punto está asentada la culpabilidad como elemento subjetivo del delito y como presupuesto de responsabilidad que en la actualidad se habla de 'principio de culpabilidad', principio que asimismo se predica como uno de los que deben regir el ejercicio del ius puniendipor parte de la Administración ( STC 76/1990 ).

Por otro lado, debe resaltarse la importancia de la motivación de la resolución sancionadora. En efecto, solo a través de ella podemos cerciorarnos que el ejercicio del ius puniendipor parte de la Administración se ha ajustado a las diversas exigencias constitucionales y legales; tiene asimismo como finalidad evitar la indefensión por desconocimiento o imposibilidad de reacción frente al actuar de la Administración; en fin, el cumplimiento de las exigencias de motivación dota a la decisión pública de la juridicidad predicable en un Estado de Derecho ( art. 1 CE ) y tiende a conjurar cualquier posible arbitrariedad de los Poderes Públicos ( art. 9.3 CE ).

En fin, es igualmente pertinente no perder de vista, ante las impugnaciones jurisdiccionales de las sanciones administrativas como son las tributarias, que no son los Tribunales contencioso-administrativos quienes, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, sancionan al administrado, pues la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública '...en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución' ( STC 59/2004 , FJ 3). Así pues, si la titular del ius puniendiadministrativo es la Administración, cuando el ejercicio de tal potestad, y en concreto al pronunciar eventualmente la resolución sancionadora, a dicha Administración corresponde dar satisfacción a todas las exigencias que nuestro Ordenamiento impone en tal ejercicio, sin que sea dado que los jueces que revisan la resolución sancionadora la suplanten impropiamente, o corrijan posibles defectos o deficiencias detectados en fase jurisdiccional.

Sigue manteniendo el Tribunal Supremo Sala 3ª, sec. 2ª, S 28-2-2013, rec. 2220/2010 Tampoco puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización hecha por la AEAT o en la simple constatación de la falta de ingreso de la deuda tributaria, pues el mero dejar de ingresar no constituye infracción tributaria, y no se debe sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad (FJ 4).

Pues bien, para abordar la alegación de la parte recurrente habremos de escrutar el juicio de culpabilidad servido por la Administración en el Acuerdo sancionador.

Así, en el acuerdo de imposición de sanción se señala al respecto que:

' Expuesto lo anterior, puede afirmarse que los hechos y circunstancias recogidos en el presente acuerdo han sido probados y son subsumibles en el tipo de infracción descrito, toda vez que el obligado tributario ha dejado de ingresar parte de la deuda tributaria, en concreto 10.338,39 euros correspondientes al IS 2004 y 31.591,30 euros correspondientes al IS 2005.

Se estima además que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, en el sentido que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes: En concreto, le era exigible el conocimiento y correcta aplicación de las normas contables que rigen la empresas de su sector de actividad, a efectos del cálculo de sus ganancias o pérdidas, por lo que se aprecia el concurso de, cuando menos , negligencia en relación al cumplimiento de sus obligaciones tributarias, a efectos de lo dispuesto en el articulo 183,1 de la LGT '.

Pues bien, aplicando cuanto hemos expuesto al presente acuerdo de imposición de sanción, debe desestimarse el motivo impugnatorio esgrimido, pues el acuerdo establece una valoración concreta y circunstanciada de la conducta llevada a cabo por el sujeto pasivo, realiza diversas consideraciones concretas sobre la culpa, y describe la conducta del actor, y establece desde la perspectiva de la culpabilidad la razón por la que es reprochable la conducta del mismo, lo que determina que nos encontremos ante una motivación suficiente, desde la perspectiva de la culpabilidad pues consta, la razón por la cual es reprochable la conducta del sujeto pasivo, lo que nos conduce a la desestimación del recurso. Lo expuesto nos conduce a desestimar los motivos impugnatorios del acuerdo sancionador en lo que se refiere a la sanción que deriva del ejercicio 2005, si bien teniendo en cuenta que ha prosperado la impugnación del motivo impugnatorio del acuerdo de liquidación correspondiente al IS 2005, en cuanto a la aplicación del criterio de imputación temporal de operaciones a plazos fijado ex art 19,4 LIS , la cuantificación de la sanción deberá recalcularse teniendo en cuenta la liquidación resultante, por lo que la impugnación del acuerdo sancionador se estima parcialmente a los efectos de que se procede a efectuar una cuantificación correcta de la misma a tenor de la liquidación.

SÉPTIMO.-A tenor del artículo 139.1 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa , conforme la redacción dada por la Ley 37/2011, no procede imponer las costas del presente recurso dado el carácter parcial de la estimación del recurso.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º)ESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo interpuesto por la mercantil Saiz Promoluxe S.L., contra la resolución del TEAR de fecha 20-7-2011 desestimatoria de la reclamación nº 12-02732-2009 y acumulada nº 12-00773-10 y 12-00254-10 formulada por la actora contra la liquidación por IS ejercicios 2004 y 2005 por la que resulta un importe a ingresar de 41.2929,69 euros por cuota y 9.205,25 por intereses, y contra el acuerdo sancionador derivado en la cuantía de 20.964,85 euros. Así como contra el acuerdo de liquidación por el IS ejercicio 2007 del que resulta una cuota a devolver de 26.150,94 euros.

2º)ANULAMOS PARCIALMENTE la Resolución del TEAR impugnada en cuanto confirma la liquidación y acuerdo sancionador derivados del ejercicio 2004, y la liquidación y acuerdo sancionador que confirman de dicho ejercicio 2004, por ser contrarias a derecho.

3º)ANULAMOS PARCIALMENTE la Resolución del TEAR impugnada en cuanto confirma la liquidación del ejercicio 2005 y anulamos la parte de la liquidación correspondiente al ejercicio 2005 por aplicación indebida del régimen de pagos aplazados ex art 19,4 LIS y la parte de la liquidación correspondiente al IS 2005 por infracción del art 150,3 LGT respecto a la liquidación de intereses, por inexigibilidad de los mismos desde el cumplimento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector hasta la finalización del mismo, anulando parcialmente el acuerdo sancionador conectado con el IS 2005 a efectos de su correcta cuantificación.

3º)ANULAMOS PARCIALMENTE la Resolución del TEAR impugnada en cuanto confirma la liquidación del ejercicio 2007 y el acuerdo de liquidación por el IS ejercicio 2007, Acta nº A0271622145, del que resulta una cuota a devolver de 26.150,94 euros, por no haber practicado la administración tributaria la liquidación de intereses de demora.

Reconociendo como situación jurídica individualizada:

1- el derecho a la devolución de los ingresos debidamente efectuados del IS correspondiente a los ejercicios 2004-2005, así como los intereses de demora devengados a favor de la actora desde la fecha en que se abonaron por la actora hasta que se ordene el pago de su devolución

el derecho al abono de los intereses de demora no incluidos en la liquidación IS 2007.

No procede hacer expresa imposición de las costas procesales causadas en los términos del FJ 7º.

Contra esta Sentencia no cabe interponer recurso ordinario.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Secretaria de la misma, certifico.